가. OOO국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2013.9.11.～2013.12.18. 기간 중 주식회사 OOO에 대한 법인세 통합조사를 실시한 결과, 정OOO는 OOO의 명의상 대표자이고 김OOO이 실질적 대표자로서 OOO의 발행주식 전부를 소유하였음에도 최초 법인설립시(2007.7.1.) 정OOO 및 OOO에게 OOO의 발행주식 각 3,000주를 명의신탁한 것으로 보아 관련 주식(이하 “쟁점주식”이라 한다)의 1주당 가치를「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다)상 보충적 평가액으로 평가하여 같은 법 제45조의2를 적용한 과세자료를 처분청에게 통보하였다.

나. 처분청은 이에 따라 아래 <표1>과 같이 청구인들에게 증여세를 결정·고지하였다.

OOO

다. 청구인들은 이에 불복하여 2014.5.21. 및 2014.5.28. 이의신청을 거쳐 2014.11.11., 2014.10.9. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 청구인들의 쟁점주식 취득은 명의신탁이 아니라 진정한 주식인수거래였다. 청구인들은「상법」상 주식회사의 발기인이 3명 이상되어야 하는 것으로 생각하고 김OOO 및 OOO와 함께 주금납입을 통하여 OOO을 설립한 후 실질주주로서 권리를 행사하다가 자금이 필요하여 하OOO과 이OOO에게 쟁점주식을 양도한 것인바, 이와 같이 청구인들이 주금납입을 통해 정상적으로 쟁점주식을 취득한 후 실질주주로서 권리를 행사하였음에도 불구하고 이를 명의신탁으로 보는 것은 잘못이다.

(2) 설령, 쟁점주식을 명의신탁주식으로 보더라도 조세회피목적이 있었다고 볼 수 없다.

(가) 조세회피목적의 존재는 엄격하게 해석되어야 한다. 명의신탁이 조세회피목적이 아닌 다른 이유에서 이루어졌음이 인정되고 그 명의신탁에 부수하여 사소한 조세경감이 생기는 것에 불과하다면 그와 같은 명의신탁에 조세회피목적이 있었다고 볼 수 없고, 또한 단지 장래 조세경감의 결과가 발생할 수 있는 가능성이 존재할 수 있다는 막연한 사정만으로 달리 볼 것은 아니다OOO.

(나) 쟁점주식을 명의신탁주식으로 보더라도 조세회피목적이 있었다고 보기 어렵고 결과적으로 회피된 세액도 미미하다. 조사청은 김OOO이 OOO의 과점주주로서 부담하게 될 제2차 납세의무를 회피할 목적으로 쟁점주식을 명의신탁하였다는 의견이나, 청구인들은 김OOO의 처남으로 처의 3촌 이내의 부계혈족관계에 있으므로 김OOO이 OOO의 발행주식을 단독으로 전부 보유하든 청구인들이 분산하여 보유하든 「국세기본법」제39조 제1항 제2호·제2항 및 같은 법 시행령 제20조 제4호에 따라 출자자의 제2차 납세의무를 부담하게 된다는 점은 변동이 없다. 또한, 조사청은 쟁점주식의 명의신탁으로 양도소득세, 증여세 및 상속세 등을 회피할 개연성이 있다는 의견이나, OOO은 2014.4.1. 폐업되어 우회증여에 의한 증여세 또는 상속세 회피가 발생될 수 없고, OOO은 중소기업으로 주식양도시 10%의 단일세율이 적용되므로 양도소득세의 회피 개연성도 없으며, 이후 액면가액으로 양도됨에 따라 실제 양도소득이 발생하지 않았으므로 회피된 양도소득세도 없다.

(3) 쟁점주식을 조세회피목적의 명의신탁으로 보더라도 부당한 방법으로 명의신탁한 것이 아니므로 부당무신고가산세를 부과한 것은 잘못이다. 「국세기본법」제47조의2 제2항 제1호에서 규정하는 부당무신고가산세의 요건인 ‘부당한 방법으로 한 과세표준의 무신고’란 국세에 관한 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 적출하는 등의 부정한 적극적인 행위에 의하여 과세표준을 무신고하는 경우로서 그 무신고가 조세포탈목적에서 비롯된 것을 의미한다고 보아야 할 것으로, 명의신탁 증여의제의 경우 신고대상은 명의신탁에 근거한 증여세이므로 과세표준 등의 기초가 되는 사실은 명의신탁일 뿐이며 그 은폐·가장의 대상도 명의신탁 자체에 한정될 뿐 명의신탁으로 회피된 조세의 기초되는 사실에까지 확장된다고 보기 어렵다. 즉, 명의신탁이 다른 조세의 기초되는 사실을 은폐·가장하였다 하더라도 명의신탁의 증여의제로 인한 증여세에 대한 부당무신고가산세의 근거가 될 수 없는바OOO, 이 건의 경우 청구인들이 주식인수계약서를 작성하였다 하더라도 명의신탁약정에 따라 대외적으로 자신이 권리자가 되어 약정 내용대로 계약서를 작성한 것에 불과하므로 이를 곧바로 거짓문서의 작성이나 거래의 조작·은폐를 통하여 쟁점주식의 명의신탁을 은폐·가장하는 적극적 행위라고 단정하기 어렵다.

나. 처분청 의견

(1) 세무조사 당시 청구인들은 쟁점주식의 취득 자금출처에 대하여 구체적인 증빙을 제출하지 못하였을 뿐만 아니라 쟁점주식은 명의신탁받은 주식으로서 실질주주가 김OOO이라고 확인한 사실이 있고, 김OOO도 쟁점주식에 대하여 명의신탁한 것이라고 확인하였다. 또한, 정OOO, OOO는 OOO의 직원인 하OOO 등에게 쟁점주식을 상증법상 보충적 평가액이 아닌 액면가액에 양도하고 양도소득세를 신고하지 않아 정상적인 양도행위가 있었다고 볼 수 없으며, 2011.9.15. OOO의 주주들OOO에 대한 주당 OOO의 중간배당이 있었는데, 당시 이OOO·하OOO은 배당금 수령 당일 및 다음 날 창구에서 출금하였고, 이OOO는 김OOO의 아들인 김OOO에게 배당금을 전액 송금한 것으로 확인되며, 이에 대하여 이OOO, 하OOO, 이OOO는 김OOO에게 사업자금으로 빌려준 것이라고 주장하나, 차용증이 없고 현재까지 미상환임에도 이자수취 내역이 없어 쟁점주식이 명의자의 소유가 아님을 알 수 있다. 이와 같이 쟁점주식은 김OOO이 청구인들에게 명의신탁한 주식이다.

(2) OOO은 이중장부 작성 및 매출대금을 차명계좌로 입금받는 등 사기·기타 부정한 행위를 통하여 매출액을 신고누락OOO한 사실이 있는바, OOO의 실질대표자인 김OOO은 법인 설립시부터 출자자의 제2차 납세의무를 회피할 목적으로 청구인을 명의상 대표이사로 등재시키고 쟁점주식 등을 명의신탁하여 보유주식을 50% 이하로 낮추었으며, 중간배당시 명의신탁 주주인 이OOO, 하OOO, 이OOO에게 나누어 배당함으로써 종합소득세를 회피하였고, 명의신탁한 주식을 특수관계자에게 증여하는 경우 분산증여에 따라 증여세 누진세율을 회피할 가능성이 있으며, 명의신탁한 주식의 양도시 양도소득세 기본공제의 중복 적용 등에 따른 조세부담의 경감 도모 및 명의신탁자 사망시 명의신탁된 주식이 상속재산에서 누락됨에 따라 상속세를 회피할 개연성도 있다.

(3) 상증법 제45조의2 제2항에서 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우 조세회피목적이 있는 것으로 추정하고 있는 점 등에 비추어 주식의 명의신탁은 「국세기본법」제47조의2 제2항 및 같은 법 시행령 제27조 제2항에서 정한 재산의 은닉이나 소득 수익 행위 거래의 조작 또는 은폐에 해당한다 할 것OOO이므로 쟁점주식의 명의신탁에 대하여 부당무신고가산세를 적용하여 증여세를 과세한 것은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점주식이 명의신탁된 주식에 해당하는지 여부

② 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피목적이 있는지 여부

③ 부당과소신고가산세 부과대상인지 여부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법(2007.12.31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것)

제39조(출자자의 제2차 납세의무) ① 법인(주식을 「한국증권선물거래소법」제2조 제1항의 유가증권시장에 상장한 법인을 제외한다)의 재산으로 그 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무의 성립일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다. 다만, 제2호의 규정에 의한 과점주주의 경우에는 그 부족액을 그 법인의 발행주식총수(의결권이 없는 주식을 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 또는 출자총액으로 나눈 금액에 과점주주의 소유주식수(의결권이 없는 주식을 제외한다) 또는 출자액(제2호 가목 및 나목의 과점주주의 경우에는 당해 과점주주가 실질적으로 권리를 행사하는 주식수 또는 출자액)을 곱하여 산출한 금액을 한도로 한다.

2. 과점주주 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자

가. 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하는 주식 또는 출자지분에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자

나. 명예회장·회장·사장·부사장·전무·상무·이사 기타 그 명칭에 불구하고 법인의 경영을 사실상 지배하는 자

다. 가목 및 나목에 규정하는 자의 배우자(사실상 혼인관계에 있는 자를 포함한다) 및 그와 생계를 같이하는 직계존비속

② 제1항 제2호에서 "과점주주"라 함은 주주 또는 유한책임사원 1인과 그와 대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자로서 그들의 소유주식의 합계 또는 출자액의 합계가 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하는 자들(이하 "과점주주"라 한다)을 말한다.

제47조의2(무신고가산세) ① 납세자가 법정신고기한 내에 세법에 따른 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 세법에 따른 산출세액(법인세의 경우에는 「법인세법」제55조의2의 규정에 따른 토지 등 양도소득에 대한 법인세를, 상속세 및 증여세의 경우에는 「상속세 및 증여세법」제27조 또는 제57조의 규정에 따라 가산하는 금액을 각각 포함하고, 부가가치세의 경우에는 「부가가치세법」제17조 및 제26조 제2항의 규정에 따른 납부세액을 말한다. 이하 이 절에서 "산출세액"이라 한다)의 100분의 20에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "일반무신고가산세액"이라 한다)을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 다만, 대통령령이 정하는 복식부기의무자(이하 이 절에서 "복식부기의무자"라 한다) 또는 법인이 소득세과세표준신고서 또는 법인세과세표준신고서를 제출하지 아니한 때에는 산출세액의 100분의 20에 상당하는 금액과 수입금액에 1만분의 7을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액을 납부할 소득세액 또는 법인세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

② 제1항의 규정에 불구하고 부당한 방법(납세자가 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장하는 것에 기초하여 국세의 과세표준 또는 세액의 신고의무를 위반하는 것으로서 대통령령이 정하는 방법을 말한다. 이하 이 절에서 같다)으로 무신고한 과세표준(부가가치세의 경우에는 「부가가치세법」 제17조 및 제26조 제2항의 규정에 따른 납부세액을 말한다. 이하 이 절에서 "과세표준"이라 한다)이 있는 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

1. 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 대한 가산세액 : 과세표준 중 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당무신고과세표준"이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당무신고가산세액"이라 한다). 다만, 복식부기의무자 또는 법인이 소득세 과세표준신고서 또는 법인세 과세표준신고서를 제출하지 아니한 때에는 부당무신고가산세액과 부당한 방법으로 무신고한 과세표준과 관련된 수입금액(이하 이 항에서 "부당무신고수입금액"이라 한다)에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다.

2. 제1호 외의 부분에 대한 가산세액 : 과세표준 중 부당무신고과세표준을 차감한 과세표준에 상당하는 금액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액. 다만, 복식부기의무자 또는 법인이 소득세과세표준신고서 또는 법인세 과세표준신고서를 제출하지 아니한 때에는 과세표준에서 부당무신고과세표준을 차감한 금액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액과 부당무신고수입금액 외의 수입금액에 1만분의 7을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다.

⑦ 수입금액의 범위, 부당무신고수입금액의 계산 그 밖에 무신고가산세의 부과와 관련하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 국세기본법 시행령(2007.12.31. 대통령령 제20516호로 개정되기 전의 것)

제20조(친족 기타 특수관계인의 범위) 법 제39조 제2항에서 "대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자"라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 자를 말한다. 다만, 주주 또는 유한책임사원이 출가녀인 경우에는 제9호 내지 제13호의 경우를 제외하고 그 남편과의 관계에 의한다.

4. 처의 2촌 이내의 부계혈족 및 그 배우자

제27조(무신고가산세) ① 법 제47조의2 제1항 단서에서 "대통령령이 정하는 복식부기의무자"라 함은 부동산임대소득 또는 사업소득이 있는 거주자로서 「소득세법」제160조 제3항에 따른 복식부기의무자를 말한다.

② 법 제47조의2 제2항 각 호 외의 부분에서 "대통령령이 정하는 방법"이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 허위기장

2. 허위증빙 또는 허위문서(이하 이 조에서 "허위증빙등"이라 한다)의 작성

3. 허위증빙등의 수취(허위임을 알고 수취한 경우에 한한다)

4. 장부와 기록의 파기

5. 재산을 은닉하거나 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐

6. 그 밖에 국세를 포탈하거나 환급·공제받기 위한 사기 그 밖에 부정한 행위

(3) 상속세 및 증여세법(2007.12.31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것)

제45조의2(명의신탁재산의 증여의제) ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다. 이하 이 조에서 같다)에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날(그 재산이 명의개서를 요하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 조세회피의 목적없이 타인의 명의로 재산의 등기 등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

다. 사실관계 및 판단

(1) OOO의 주식변동에 대한 조사청의 조사보고서의 주요 내용은 다음과 같다.

(가) OOO은 2007.7.1. 설립되어 2014.4.1. 폐업신고된 제조업체로 그 주식변동 내역은 아래 <표2>와 같은데, 김OOO을 제외한 나머지 주주들은 OOO, 박OOO, 홍OOO, 하OOO, 이OOO, 이OOO에게 명의신탁한 것으로 조사되었다.

OOO

(나) OOO은 2011.9.15. 그 주주인 김OOO에게 주당 OOO의 중간배당을 아래 <표3>과 같이 실시하였는데, 이OOO은 배당금 수령 당일 및 다음 날 창구에서 출금하였고, 이OOO는 입금받은 후 보유하고 있다가 김OOO에게 전액 송금한 것으로 확인되며, 이에 대하여 이OOO는 김OOO에게 사업자금으로 빌려준 것으로 소명하였으나 관련 차용증 및 이자 수령 사실이 없고, 아직 김OOO이 대여금을 상환하지 않았다고 진술한 것으로 나타난다.

OOO에 양도한 OOO 주식 각 1천주 합계 2천주도 명의신탁한 주식으로 실제 소유주는 김OOO이라고 확인하였다.

(다) OOO은 각 확인서(2013.11.18.)에서 자신들 명의로 취득한 각 OOO 주식은 명의신탁된 것으로 실제 소유자는 김OOO이라고 확인하였다.

(라) 정OOO의 문답서(2013.12.17.)에는 OOO의 형식상 대표자는 정OOO로 되어 있으나 실질적인 대표자는 김OOO이고, 정OOO 본인은 김OOO의 처남으로 경기도 OOO 소재 공장에서 생산업무를 총괄관리한 것이라고 진술하였으며, OOO 설립시 출자한 자본금은 여유자금으로 마련한 것이고, 이후 자금이 필요하여 2010년 및 2011년에 쟁점주식을 액면가액으로 양도하였으며, 자본금 납입·양도대금 수령액 및 그 사용처 관련 증빙 등에 대하여 추후 제출하겠다고 진술하였다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인들은 쟁점주식 취득이 명의신탁이 아닌 진정한 주식인수거래에 의한 것이라고 주장하나, 세무조사 당시 청구인들과 OOO의 실질대표자인 김OOO이 쟁점주식은 김OOO에 의하여 청구인들에게 명의신탁한 것이라고 확인한 점, 쟁점주식의 취득자금 출처를 구체적으로 밝히지 못하고 있는 점, OOO 발행주식의 상증법상 보충적 평가액이 상당함에도 청구인들은 쟁점주식을 액면가액으로 양도하였고, 그 양도대금의 수령방법 및 그 사용처 등에 관하여 입증하지 못하고 있는 점 등에 비추어 이에 대한 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(4) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인들은 쟁점주식과 관련하여 조세회피목적이 없었다고 주장하나, OOO의 실질대표자인 김OOO이 법인 설립시부터 출자자의 제2차 납세의무를 회피할 목적으로 정OOO를 명의상 대표이사로 등재시키고 쟁점주식 등을 명의신탁하여 보유주식을 50% 이하로 낮춘 것으로 조사된 점, 중간배당시 명의신탁 주주인 이OOO에게 나누어 배당함으로써 종합소득세를 회피한 것으로 보이는 점 등에 비추어 이에 대한 청구주장도 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(5) 마지막으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구인들은 이 건 과세시 부당무신고가산세를 적용한 것이 부당하다고 주장하나, 김OOO이 특수관계자인 정OOO와 OOO에게 명의신탁하였던 쟁점주식 등이 이후 OOO의 직원 등에게 양도의 형식으로 다시 명의신탁되는 일련의 과정을 거쳐 2011년에는 김OOO과 특수관계자의 보유 지분이 20%에 불과하게 되어 김OOO이 과점주주 요건을 회피하게 된 점, 주식의 명의신탁은 「국세기본법」제47조의2 제2항 및 같은 법 시행령 제27조 제2항에서 정한 재산의 은닉이나 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐에 해당한다고 보이는 점 등에 비추어 볼 때 이에 대한 청구주장도 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.