가. 청구법인은 사진 및 광학기기 제조업을 영위하는 사업자로, 2008~2012년에 OOO 소재 해외자회사인 OOO(이하 “현지법인”이라 한다)의 금융차입과 관련하여 지급보증 서비스를 제공하고, 보증금액의 0.30%를 지급수수료로 적용(익금산입)하여 법인세를 신고ㆍ납부하였다.

나. OOO지방국세청장은 법인제세 정기조사를 실시하고, 청구법인이 현지법인에 대한 지급보증수수료를 정상가격[국세청의 지급보증수수료 정상가격산정모형(이하 “국세청 모형”이라 한다)에 따라 산정한 것으로, OOO의 지급보증수수료율을 적용하였다] 보다 과소수취한 것으로 보아 그 차액OOO을 익금산입하고, 그 외 조사내용을 포함하여 과세자료로 통보하였으며, 이에 따라 처분청은 2013.11.12. 청구법인에게 법인세 2008사업연도분 OOO원, 2009사업연도분 OOO원, 2010사업연도분 OOO원, 2011사업연도분 OOO원, 2012사업연도분 OOO원을 각 경정ㆍ고지하였다.

다. 청구법인은 지급보증수수료 소득조정분에 불복하여 2014.2.3. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 처분청은 법률에 규정되어 있지 않은 새로운 방법을 적용하여 이 건 거래에 대한 보증수수료율을 산정하였는바, 불명확한 방법의 적용으로 법적 안정성과 예측 가능성을 침해하였으므로 조세법률주의를 위반하였다.

(2) 처분청은 이 건 거래에 대한과세처분에 있어서 그에 대한 실질적 과세근거를 밝히지 아니하였으므로 「국세기본법」제16조에 의거한 근거과세원칙을 위반하였다.

(3) 「국제조세조정에 관한 법률 시행령」 및 OECD 이전가격지침에는 정상가격 산출방법 선택시 사용되는 자료의 확보·이용 가능성이 높을 것을 규정하고 있음에도 불구하고, 처분청은 국세청 모형의 구체적인 자료 등을 공개하지 않았으므로 관련 규정 및 이전가격과세의 기본원칙에 어긋난다.

(4) 처분청이 그 동안의 관행에 반하여 2011년 12월에 새롭게 개발한 모형을 2008~2012사업연도 거래에 적용하여 과세한 것은 「국세기본법」제18조에 의한 세법해석의 기준 및 소급과세의 금지원칙에 위배된다.

(5) 처분청의 지급보증수수료 정상요율 산정방법은 다음의 사유로 법적·경제적 합리성을 결여하였다.

국세청 모형은 외부감사대상 법인을 표본으로 하여 예상부도율을 산출하고 이를 기준으로 신용등급을 부여하는 방법이므로 동 모형을 적용하여 산출한 해외자회사의 신용등급은 신뢰성이 낮고, 과거 사업연도의 재무정보만을 사용하여 신용등급을 평가하고 있으므로 비재무적 요소에 대한 고려가 결여되었으며, 신용등급 추정에 있어 지급보증의 대상이 되는 채무의 상환 순위, 담보의 유무 등을 고려하지 않았다.

또한, 국세청 모형은 차입일자, 만기 등 수익률에 영향을 주는 요소에 대한 비교가능성을 고려하지 아니하였고, 해외자회사에게 지급보증을 제공함으로써 모회사인 청구법인이 얻는 편익을 고려하지 아니하였으며, 지급보증수수료 산정을 위한 여타의 접근방법에 대한 고려를 하지 않았다

(6) 2013년 2월에 신설된 「국제조세조정에 관한 법률 시행령」제6조의2 제3항에 따라 청구법인이 재산출한 지급보증수수료율은 처분청이 적용한 수수료율 보다 낮다.

나. 처분청 의견

(1) 지급보증용역거래에 대한 익금산입을 명시적으로 규정하지 않았을지라도 법인의 소득은 순자산증가설에 의하여 익금산입하므로 법령에 구체적으로 나열하지 않지만 「국제조세조정에 관한 법률 시행령」제6조의2는 손금에 산입되는 OOO용역거래에 대한 판단기준을 OECD 기준에 맞춰 그 요건을 명확히 한 것으로 국외특수관계자와의 지급보증용역거래는 OECD 이전가격과세지침과 재정경제부 예규에 의해 이전가격 조정대상임이 명백하다.

(2) 해외자회사에 대한 지급보증수수료는 OECD이전가격과세지침 및 「국제조세조정에 관한 법률 시행령」제4조에 의한 정상가격 과세조정 대상으로, 기업의 재무자료, 한국은행의 지급보증자료 등을 근거로 신용등급을 평가하여 정상가격 산정모형에 따라 사전신고내용을 확인한 후 과세한 것이다.

(3) 모회사의 지급보증에 따른 자회사의 편익은 자회사의 대출거래시 납세자가 인식 가능한 모·자회사의 실제 신용등급별 가산금리 차이가 우선 적용되고, 실제 신용등급을 제시하지 않아 모·자회사의 신용등급을 알 수 없는 경우 차선책으로 일반 금융기관의 신용평가모형을 토대로 개발된 국세청 정상가격 산출모형의 정상가격을 적용하는 것이다. 국세청 모형은 신용정보회사나 은행 등에서 일반적으로 사용되는 신용평가모형을 사용하였고 비교가능성에 대한 신뢰성을 높이기 위해 금융감독원의 MIDAS시스템의 신용등급으로 표준화하였으며, 또한 국제적으로 통용되는 통계적 지표를 활용하여 모형으로서의 유의성을 측정하여 금융기관의 신용등급모형과의 적합성을 검증함으로써 비교가능성과 자료이용가능성에 대한 신뢰성을 높였다.

(4) 국세청에서는 지급보증 정상가격이 ‘모회사의 지급보증으로 인한 자회사의 대출금리 절감분’임을 2007년 이후 일관되게 제시해 왔으나 그간에는 신고된 지급보증수수료에 대해 객관적인 검증수단이 없어 합리적인 정상요율을 제시하지 못했을 뿐 지속적으로 법인의 신고요율에 대한 정상가격여부를 면밀히 검증하여 왔으며, 그 결과 은행의 신용평가모형을 토대로 가장 합리적으로 자회사의 편익을 측정할 수 있는 지급보증 정상가격 산출모형을 개발하여 기신고된 내역을 검증한 후 수정신고안내 한 것으로 새로운 해석과 관행이 아니며 법률에 명시된 부과제척기간내의 정당한 과세권의 행사이다.

(5) 일반적으로 금융기관 및 신용정보회사에서의 신용평가모형은 재무비율로 구성된 재무모형과 영업위험, 경영위험 등 질적요인을 반영한 비재무모형으로 구성되어 있고, 질적인 요소는 신용평가모형 구성에 있어 재무모형을 보완하는 부수적인 역할을 하게 되며, 현재 신용정보회사와 은행의 평가모형에서도 기업규모가 클수록 재무모형 비중이 최소 60～70%이상을 차지하고 있어, 재무모형에 기초한 재무등급과 질적요인 평가모형을 결합한 신용등급간 격차는 크지 않다. 국세청 모형은 재무모형에 의한 한계를 보완하고 비재무적 요소 반영을 위해 ① 모·자회사 신용등급을 1등급 상향 조정 ② 신용등급 하한선(10등급) 적용 ③ 정상요율 범위값(최소～최대값) 제시 등 보수적인 관점에서 차이조정을 하였으며 주거래 은행 등으로부터 확인받은 실제 신용등급과 그에 따른 이자율차이를 수수료로 신고하는 경우에는 정상가격으로 인정하였다.

(6) 자회사에 대한 편익접근법은 비용접근법보다 측정이 용이하고, 독립기업간 거래시 모회사의 비용보다 자회사의 편익의 범위내에서 지급보증 정상대가가 결정되는 것이 보편적으로 편익 전체를 수취하는 것이 합리적이며, 모회사의 지급보증으로 인한 자회사의 기대편익은 대출이자율의 절감뿐만 아니라 사업확장, 계약체결, 사업수행으로 인한 이익 등이 있을 수 있으며 이러한 편익은 채무불이행시 국내모회사가 지는 손해배상책임의 범위를 훨씬 넘어서는 것으로 지급보증으로 인한 해외자회사의 편익 중 모회사의 손해배상책임과 직접적인 관련성이 있는 자회사의 대출이자 절감분(가산금리 차이)에 대한 편익만을 정상대가로 보는 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

청구법인이 국외특수관계법인(현지법인)으로부터 지급보증수수료를 과소수취한 것으로 보아 법인세를 과세한 처분의 당부

나. 사실관계 및 판단

(1) 우리 기업의 해외 관계회사들은 현지 금융조달에 있어 단독 차입이 어렵거나 차입비용이 높기 때문에 모회사의 지급보증을 받고 있는바, 구 재정경제부는 2003.12.18. 내국법인이 국외특수관계자의 금융차입과 관련하여 지급보증을 하는 것은 「국제조세조정에 관한 법률」제2조 제1항 제1호에서 규정하는 국제거래에 해당하는 것으로 같은 법 제4조의 규정에 의한 정상가격 과세조정의 대상에 해당하는 것으로 해석(국조-115)하였고, 이에 국세청은 국외특수관계인과의 지급보증 용역거래에 대하여 신고대상임을 알리고 무신고자에 대하여는 수정신고 안내를 지속적으로 시행하여 왔다.

(2) OECD 이전가격 과세지침(Chapter VII 7.13)에는 해외특수관계자와의 지급보증을 서비스거래로 분류하여 정상가격에 따라 과세하도록 규정되어 있고, 「국제조세조정에 관한 법률」제4조 및 같은 법 시행령 제6조의2에도 동일한 내용이 규정되어 있다.

(3) 지급보증에 대한 정상가격은 이론적으로 ‘모회사의 지급보증으로 경감된 자회사의 이자비용’ 즉, 보증ㆍ피보증 기업간 신용등급 차이에 따른 가산이자율(대출금리는 기준금리, 가산금리, 조정금리를 합산하여 결정되며, 이중 차주의 신용도에 따라 변동되는 이자율은 가산이자율이다) 차이라고 알려져 있었으나, 국세청은 해외자회사의 재무정보가 불충분하고 금융기관의 신용평가 모형을 직접 활용하는 것도 어려워 정상가격을 산정할 수 있는 입장이 아니었으며, 그 결과, 지급보증 대가를 신고하지 않은 경우도 있고, 신고하는 경우에도 과소신고하는 것이 관행처럼 이어져 과세형평을 저해되는 문제점이 발생하였다.

(4) 이에 국세청은 기업간 과세형평성 문제를 시정하고 지급보증 대가에 대한 객관적인 검증수단을 마련하고자 2008년 이후 해외 관계회사의 재무자료를 정비하고, 2차례에 걸친 정책연구용역과 이전가격 전문가 및 주요기업 간담회 등을 실시하여 2011년 2월 국세청 모형을 개발한 다음, 2006사업연도분부터 수정신고를 안내하였다.

(5) 국세청 모형은 「국제조세조정에 관한 법률」제5조 제1항의 비교가능 제3자 가격방법에 기초한 정상가격 산출방법으로, 세부적인 산정방식은 편익접근법을 사용한 것이고, 신용정보회사나 금융기관에서 일반적으로 사용하고 있는 재무모형(재무제표를 기초로 재무비율을 산출하고 통계적 분석을 통해 신용등급 산출에 유의한 재무비율을 선택하여 활용하는 계량모형)에 기초한 신용평가모형으로, 모·자회사의 표준화된 신용등급에 대응되는 가산금리의 차이를 정상가격으로 산출하는 방법이며, 신용등급을 표준화하는 과정에서 발생할 수 있는 현실과의 괴리를 보완하기 위해 ① 비재무적 요소가 1등급 가량 영향을 미친다는 통계결과에 따라 모·자회사의 신용등급을 보수적으로 1등급씩 상향 조정하고, ② 최저등급을 9등급(일반은행의 대출가능 최저등급수준)까지만 적용하여 정상수수료의 상한선을 마련(모형상 신용등급이 10등급 이하인 경우는 최소 2.82%～최대 15.16% 정상요율 감소 효과가 생긴다)하고, ③ 정상수수료 수준을 평균수치로 제시하고, ④ 납세자가 차입은행으로부터 확인받은 신용등급과 그에 따른 이자율의 차이를 지급보증 대가로 신고하는 경우 이를 인정하였다.

(6) 청구법인은 2008~2012년에 현지법인에 지급보증 서비스를 제공하고 일률적으로 보증금액의 0.30%를 지급보증수수료로 적용하였으며, 처분청은 국세청 모형에 따라 산정된 청구법인과 현지법인간 신용등급의 차이에 따른 가산금리차인 OOO를 각 지급보증수수료율로 적용하여 이전소득금액을 계산하였다.

(7) 「국제조세조정에 관한 법률 시행령」제7조 제1항에 의하면, 거주자는 제5조의 기준에 따라 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다고 규정되어 있는바, 청구법인이 이 건 법인세 과세표준 신고시 지급보증수수료율에 대한 산정근거를 제출한 바 없고, 심판청구시 OOO이 작성한 지급보증수수료 분석보고서를 증빙으로 제출하였다.

(8) OOO은 OOO를 사용하여 현지법인의 신용등급을 추정한 다음, 비용접근법을 적용하여 지급보증수수료율을OOO로 산정하였는바, 처분청은 현지법인의 신용등급에 대한 객관적인 근거자료가 없는 등 지급보증수수료 분석보고서의 내용을 신뢰하기 어렵다는 의견이다.

(9) 살피건대, 청구법인은 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하여 그 방법 및 선택이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지 관할세무서장에게 제출함으로써 당초 신고요율이 정상가격에 해당함을 입증하여야 할 것인데, 이 건 법인세 과세표준 신고시는 물론이고 심판청구시에도 그 구체적인 산정근거를 제시하지 못하고 있으므로 청구법인의 주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.