가. 처분청은 청구인 OOO이 2011.8.18. 주식회사 OOO(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 발행주식 11,500주를 OOO에게 양도하였다는 내용으로 2011.10.19. 양도소득세 신고를 하자 2012.10.31.부터 2012.12.7.까지 이에 대한 양도소득세 세무조사를 실시하던 중 OOO이 쟁점법인의 2000.12.29.자 유상증자 주식 60,000주 중 33,000주(이하 “쟁점주식”이라 한다)가 청구인 OOO·OOO·OOO·OOO(이하 “청구인들”이라 한다)에게 명의신탁한 주식임을 시인하여 처분청이 쟁점주식을 1주당 OOO원 내지 OOO원으로 평가하여 명의신탁재산의 증여의제에 따른 증여세를 부과하였다가 OOO지방국세청장의 감사지적에 따라 쟁점주식의 1주당 평가액을 OOO원으로 증액하여 아래 <표1>과 같이 2015.10.2. 및 2015.10.9. 청구인들에게 2000.12.29. 증여분 증여세 합계 OOO원을 각 경정·고지하였다.

<표1> 처분청의 이 건 부과처분 내역

(단위 : 주, 원)

◯◯◯

나. 청구인들은 이에 불복하여 2015.12.24. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) OOO이 경영하던 개인사업체인 OOO을 1989.3.1. 쟁점법인을 설립하여 법인전환하면서 당시 「상법」상 규정하고 있던 발기인의 수를 충족시키기 위하여 OOO과 친족 등의 관계에 있는 청구인들이 OOO으로부터 부탁을 받고 쟁점법인의 발기인이 되었고, 쟁점법인이 2000.12.29. 유상증자를 한 후 법인세 신고시 주식등변동상황명세서에 청구인들이 쟁점주식을 배정받은 것으로 기재하여 제출하였으나, OOO이 청구인들과 2011.8.18. 및 2012.11.20. 양도의 형식의 취하거나 명의신탁해제약정을 체결하는 등의 방법으로 쟁점주식을 포함하여 청구인들의 명의로 보유하고 있던 쟁점법인의 발행주식을 환원하였고, 청구인들은 그 주금을 납입한 사실이 없으며, 주주로서 권리를 행사하거나 배당을 받은 사실이 없다.

2003.12.30. 법률 제7010호로 개정되기 이전의 「상속세 및 증여세법」(이하 “구「상속세 및 증여세법」”이라 한다) 제41조의2 제1항은 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 원칙적으로 그 명의자로 등기 등을 한 날에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로 부터 증여받은 것으로 본다고 규정하고 있었는데, 쟁점법인은 대표이사인 OOO이 실제 1인 주주인 회사로서 설립당시부터 현재까지 주주명부가 없었고, 기명주식의 이전은 취득자의 성명과 주소를 주주명부에 기재하지 아니하면 회사에 대항하지 못하는 것이어서, 주주명부가 존재하고 그 주주명부상 주식의 실질소유자가 아닌 다른 사람을 소유자로 하는 명의개서가 이루어지지 아니한 이상, 증여의제의 요건인 권리의 이전이나 그 행사에 명의개서를 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에 해당한다고 볼 수 없고, 법인세 신고시 첨부하여 제출하는 주식등변동상황명세서를 「상법」상의 주주명부와 동일시 할 수는 없으므로 주주명부가 없다면 주식의 명의개서가 되었다고 볼 수 없는 것이며, 조세심판원의 선결정례OOO 및 대법원 판례OOO도 이와 같이 해석한 바 있다.

그럼에도 불구하고, 처분청은 2003.12.30. 법률 제7010호로 개정된 「상속세 및 증여세법」(이하 “개정된「상속세 및 증여세법」”이라 한다) 제45조의2 제3항에 의거하여 주주명부가 작성되지 아니한 쟁점법인이 처분청에 제출한 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정하고 쟁점주식에 대하여 증여의제하여 증여세를 부과하였으나, 같은 법 부칙 제1조 및 제10조에 따라 개정된 「상속세 및 증여세법」제45조의2 제3항은 2004.1.1. 이후 주식등변동상황명세서를 제출하는 분부터 적용하도록 규정하고 있으므로, 쟁점법인이 그 이전인2000.12.29. 유상증자한 쟁점주식에 대하여 처분청이 주식등변동상황명세서에 의하여 증여의제하여 이 건 증여세를 부과한 처분은 「국세기본법」제18조 제2항에 따른 소급과세금지를 위반한 위법한 과세이므로 취소되어야 한다(주위적 청구).

(2) 설령, 쟁점주식을 명의신탁재산으로 보더라도 구 「상속세 및 증여세법」제41조의2 제1항 제1호에서 조세회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우 증여의제를 하지 아니하도록 규정하고 있는바, 쟁점법인의 주식등변동상황명세서상 청구인들이 주주로 기재된 주된 이유는 쟁점법인 설립시 「상법」상 요구되는 발기인의 수(7인)를 충족하기 위한 것이었고, 조세회피 목적은 없었으며,

같은 법 제41조의2 제2항에서 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우와 제1항 제2호의 규정에 의한 유예기간 중에 주식 등의 명의를 실제소유자의 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세회피목적이 있는 것으로 추정한다고 규정하고 있는데, 이미 쟁점주식의 소유자가 OOO으로 명의개서된 이후에 명의신탁재산에 대한 증여의제 규정을 적용하여 증여세를 과세한 이 건 처분은 부당하다(예비적 청구).

나. 처분청 의견

(1) 청구인들은 쟁점법인이 주주명부를 작성한 적이 없다고 주장하나, 청구인들 중 OOO이 2014.12.16. OOO세무서장에게 과세전적부심사청구시 쟁점법인의 설립당시인 1989.1.25. 현재의 주주명부를 제출하였던 사실이 있고, 「상법」제337조에서 주식의 이전은 취득자의 성명과 주소를 주주명부에 기재하지 아니하면 회사에 대항하지 못한다고 규정하고 있으나, 쟁점주식을 주식의 이전이 아니라 유상증자를 통하여 청구인들의 명의로 인수하였으므로 이러한 주식변동을 쟁점법인이 주주명부에 기재하였는지 여부에 관계 없이 신주를 인수한 주주로서 회사에 대하여 권리를 행사할 수 있는 것이며, 주식을 취득한 명의자가 이를 발행한 회사에 대항할 수 있으면 그 실질 소유자와 명의자가 다른 경우에 해당하고, 이러한 경우 주주명부의 비치 여부에 관계 없이 증여의제에 따른 증여세 부과대상에 해당한다 할 것OOO이므로, 쟁점법인의 주주명부가 존재하는지 여부에 관계 없이 명의신탁재산인 쟁점주식은 구 「상속세 및 증여세법」제41조의2 제1항에 따른 증여세 과세요건을 충족한다고 봄이 타당하다.

처분청의 위의 의견과 별개로 쟁점법인이 쟁점주식의 발행에 따른 주식변동사항을 주주명부에 기재하였는지 여부에 대하여 검토하여본 바, 쟁점법인의 정관 제15조(주주명부의 폐쇄) 제1항을 보면 당 회사는 매년 1월 1일부터 정기주주총회의 종결일까지 주주명부의 기재의 변경을 정지한다고 정하고 있는바, 쟁점법인은 주주명부를 기재한다고 봄이 타당하고, 2000.12.29. 유상증자로 발행한 기명주식의 수 60,000주에 달하여 발행주식의 수가 2.5배 증가하였는데 이에 따른 주식변동상황을 주주명부에 기재하지 아니하였다는 청구주장은 신빙성이 낮아 보이며, 청구인 중 OOO과 OOO간의 명의신탁해제약정서를 보면 명의신탁을 해제하는 주식의 명의를 OOO으로 한다는 내용이 있는바, 이는 주주명부상 명의개서를 하여 소유권을 환원한다는 의미로 보이는 점 등에 비추어 쟁점법인의 주주명부가 없거나 기재를 하지 않았다는 청구주장은 사실이 아닌 것으로 판단된다.

(2) 구 「상속세 및 증여세법」제41조의2 제1항의 입법취지는 명의신탁을 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현하고자 하는 것이고, 명의신탁에 조세회피의 목적이 없었다는 점에 대하여는 이를 주장하는 명의자가 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피할 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거 자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도의 입증을 하여야 하는 것인 바OOO,

OOO이 개인사업을 법인전환하여 쟁점법인을 설립할 당시와 쟁점주식을 청구인들에게 명의신탁할 당시 매출이 상당하였으므로 장차 배당소득세 납세의무가 발생하리라고 예상할 수 있었다고 봄이 타당하고, 실제 쟁점법인이 2011년에 OOO 원에 이르는 거액을 배당한 점에 비추어 배당소득의 종합소득합산과세에 따른 누진세율의 적용을 회피하고자 하는 등의 조세회피 목적이 있었다고 보이는 점, 구 「상속세 및 증여세법」제41조의2 제2항에서 유예기간(1997.1.1.～1998.12.31) 중에 명의신탁한 재산을 실제소유자 명의로 전환하지 아니한 경우에는 조세회피목적이 있는 것으로 추정하도록 규정하고 있으나, 청구인들과 OOO은 동 유예기간 내에 기존에 명의신탁한 주식을 실명으로 전환하지 아니하고 재차 쟁점주식을 명의신탁하였던 점 등에 비추어 쟁점주식 명의신탁에 조세회피의 목적이 없는 것으로 보아야 한다는 청구주장도 받아들이기 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점법인은 주주명부가 부존재하고, 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정하도록 한 「상속세 및 증여세법」제45조의2 제3항은 2003.12.30. 신설되어 2004.1.1.부터 시행되었으므로 그 이전인 2000.12.29. 유상증자한 쟁점주식을 주식등변동상황명세서에 의하여 증여의제하여 증여세를 부과한 이 건 처분이 소급과세에 해당한다는 청구주장의 당부

② 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피 목적이 없는 것으로 보아야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법(2003.12.30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것)

제41조의2[명의신탁재산의 증여의제] ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다. 이하 이 조에서 같다)에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날(그 재산이 명의개서를 요하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 조세회피목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기 등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

2. 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 "주식등"이라 한다)중 1997년 1월 1일전에 신탁 또는 약정에 의하여 타인명의로 주주명부 또는 사원명부에 기재되어 있거나 명의개서되어 있는 주식 등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 "유예기간"이라 한다)중 실제소유자명의로 전환한 경우. 다만, 당해 주식 등을 발행한 법인의 주주(출자자를 포함한다)와 특수관계에 있는 자 및 1997년 1월 1일 현재 미성년자인 자의 명의로 전환한 경우에는 그러하지 아니하다.

② 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우와 제1항 제2호의 규정에 의한 유예기간중에 주식 등의 명의를 실제소유자명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세회피목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가 「소득세법」 제105조 및 제110조의 규정에 의한 양도소득과세표준신고 또는 「증권거래세법」제10조의 규정에 의한 신고와 함께 소유권변경내역을 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.

(2) 상속세 및 증여세법(2003.12.30. 법률 제7010호로 개정된 것)

제45조의2[명의신탁재산의 증여의제] ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다. 이하 이 조에서 같다)에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날(그 재산이 명의개서를 요하는 재산인 경우 에는 소유권취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다

1. 조세회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기 등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 「법인세법」제109조 제1항 및 제119조의 규정에 의하여 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주 등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다.

부칙

제1조[시행일] 이 법은 2004년 1월 1일부터 시행한다.

제10조[명의신탁재산의 증여의제에 관한 적용례] 제45조의2 제3항의 개정 규정은 이 법 시행 후 법인세법 제109조 제1항 및 제119조의 규정에 의하여 주주 등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서를 제출하는 분부터 적용한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면, 다음과 같이 나타난다.

(가) 쟁점법인의 주식등변동상황명세서에 의하여 확인되는 연도별 주식변동상황은 아래 <표2>와 같다.

<표2> 쟁점법인의 연도별 주식변동상황

(단위: 주)

◯◯◯

(나) 처분청은 청구인들 중 OOO이 2014.12.16. OOO세무서장에게 과세전적부심사청구시 쟁점법인의 설립당시인 1989.1.25. 현재의 주주명부를 제출하였던 사실이 있다고 주장하면서 그 사본을 제출하였다.

(다) 청구인 중 OOO과 OOO간에 작성한 2012.11.20.자 명의신탁해제약정서의 주요 내용은 아래 <표3>와 같다.

<표3> 청구인 중 OOO과 OOO간의 명의신탁해제약정서

◯◯◯

(라) 처분청이 국세청의 전산자료에 의하여 확인한 쟁점법인의 설립당시부터 2014년까지의 수입금액 발생현황은 아래 <표4>와 같다.

<표4> 쟁점법인의 수입금액 발생현황

(단위 : 백만원)

◯◯◯

(마) 청구인이 처분청의 답변에 대하여 항변한 내용을 보면, 이 건의 쟁점은 쟁점법인의「상법」상 주주명부의 존재 여부이고, 청구인 OOO이 과세전부심사시 제출한 쟁점법인의 주주명부는 쟁점법인 설립신고 당시 세무대리인인 OOO 세무사가 당시 법인종합관리규정상의 주주 또는 출자자 명부OOO를 작성하여 제출한 것으로서 이는 쟁점법인의 주주명부가 아니며, 쟁점법인은 OOO이 1인 주주인 회사로 주주명부의 필요성이 없어 주주명부가 없었고, 청구인들은 쟁점법인에 대하여 주주권을 행사하지 않았다는 것은 처분청도 인정하고 있는 사실이며,

처분청은 쟁점법인의 정관 제15조(주주명부의 폐쇄)에 근거하여 주주명부를 기재한 것으로 보았으나, 이는 법무사가 쟁점법인의 설립시 정관을 작성하면서 법무사회에서 정관의 표준양식을 그대로 사용한 것에 불과하고, 청구인 OOO과 OOO간의 명의신탁해제약정서상 명의신탁한 주식의 명의를 OOO으로 한다는 내용은 쟁점법인이 주주명부가 없으므로 주식등변동상황명세서상 주주의 명의를 변경하려는 의도로 기재한 것임에도 처분청이 이를 오인하여 쟁점법인의 주주명부를 비치하고 기재하는 것으로 추단하였고, 주주명부가 아니라 주식등변동상황명세서상 기재내용에 의하여 한 이 건 증여세 부과처분은 소급과세금지 규정을 위반한 것이라는 등의 내용이 기재되어 있다.

(바) 청구인의 항변서에 대한 처분청의 추가 답변서를 보면, 청구주장과 같이 개정된 「상속세 및 증여세법」제45조의2 제3항이 아니라 구 「상속세 및 증여세법」제41조의2 제1항을 적용하여 이 건 증여세 부과처분을 한 것이고, 설령 청구인의 주장과 같이 쟁점법인이 주주명부를 비치·기재하지 않았다고 하더라도 신주 인수의 경우, 그 명의인이 주주명부의 비치·기재 여부와 관계없이 주식을 발행한 회사에 대하여 권리를 행사하는 데에 아무런 지장이 없으므로 증여의제에 따른 증여세 부과대상으로 봄이 타당하다고 대법원이 판시OOO한 바 있으므로 쟁점법인의 주주명부가 존재하는지 여부에 대하여 다투는 것은 무의미하며,

그럼에도 불구하고 이와 관련한 청구인들의 항변 자료 및 내용을 검토하여본 바, 위 <표3>의 주주명부가 청구법인이 비치한 주주명부가 아니라 쟁점법인 설립신고시 세무대리인이 작성하였던 서류임을 확인하는 세무사 OOO의 확인서의 경우, 청구인이 OOO이 쟁점법인이 아니라 1995년 이전에 쟁점법인과 세무대리 관계(쟁점법인의 법인세 세무조정자 관리내역 제출함)가 끊긴 OOO 세무사로부터 동 주주명부를 송부받은 것이 아니라 쟁점법인으로부터 이를 제공받았을 것이므로 그 신빙성이 높다고 볼 수 없고, 청구인 OOO이 OOO세무서장에게 제출한 동 주주명부의 사본과 함께 제출된 쟁점법인의 정관 사본을 비교하여 본 결과 외곽의 형태 등이 동일한 것으로 나타나는 바, 이는 쟁점법인이 정관과 함께 편철하여 보관하던 주주명부를 복사하여 그러한 것으로 보이며, 청구인 OOO은 당초 과세전적부심사청구시 동 주주명부를 쟁점법인의 주주명부라고 자인(과세전적부심사청구의 이유서 제출함)하였던 점 등에 비추어 쟁점법인이 주주명부가 존재하지 아니한다는 청구주장은 신빙성이 높다고 보기 어렵다는 등의 내용이 기재되어 있다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 처분청이 2003.12.30. 신설된 「상속세 및 증여세법」제45조의2 제3항을 소급적용하고 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정하여 이 건 부과처분을 하였다고 주장하나, 신주의 인수는 기존 주식의 이전과 달리 회사가 주주명부를 비치하였는지 여부에 관계없이 그 신주 인수의 명의인이 주식을 발행한 회사에 대하여 주주로서의 권리를 행사하는 데에 아무런 지장이 없으므로, 이는 권리의 행사에 명의개서를 요하는 재산의 명의신탁에 해당한다고 봄이 타당한바OOO, 쟁점법인이 2000.12.29. 유상증자하여 발행한 쟁점주식을 그 실질소유자인 OOO이 청구인들의 명의로 인수한 것을 명의신탁으로 보아 처분청이 1999.12.28. 개정된 구 「상속세 및 증여세법」제41조의2 제1항에 따라 증여의제하여 증여세를 부과하였으므로 이 건 부과처분이 소급과세금지원칙에 위배된다는 청구주장을 받아들이기 어렵다 할 것이다(쟁점법인의 주주명부 존부 등은 그 심리의 실익이 없으므로 이를 생략한다).

(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대,청구인들은 쟁점법인이 1989.1.25. 설립될 당시 「상법」상 요구되는 발기인 수(7인)를 충족하기 위하여 쟁점법인의 1인 주주인 OOO이 청구인들에게 쟁점법인의 주식을 명의신탁한 것일 뿐 조세 회피의 목적이 없었다고 주장하나, 구 「상속세 및 증여세법」제41조의2 제2항에서 규정한 명의신탁 주식의 실명전환을 위한 유예기간(1997.1.1.～1998.12.31.) 이내에 OOO이 청구인들에게 명의신탁하였던 쟁점법인의 주식을 실명으로 전환하지 아니하였고, 2000.12.29. 유상증자시 쟁점주식을 추가로 명의신탁한 것으로 보이며, 이를 통하여 OOO이 쟁점법인으로부터 2011년 지급받은 대규모 배당소득에 대하여 종합소득합산과세에 따른 누진세율의 적용을 회피한 것으로 보이는 점 등에 비추어 쟁점주식의 명의신탁에 조세 회피의 목적이 없는 것으로 보아야 한다는 청구주장도 받아들이기 어렵다고 판단된다.

따라서, 처분청이 청구인들에게 명의신탁재산인 쟁점주식에 대하여 증여의제에 따른 증여세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.