가.청구인은 경상남도 OOO에서 의료법인 OOOOOO(이하 ‘청구외법인’이라 한다)을 2005.5.3. 설립하여 2007.11.29.까지 청구외법인의 이사장직을 수행하다 2007.11.23. 관련인 강OOO에게 이사장직을 인계한 사실이 있다.

나. OOO세무서장은 청구외법인을 조사하면서 2005년～2007사업연도 중 ① OOO 등 임대료 신고누락액 OOO, ② 난방유 가공매입액 OOO, ③ OOO 등 전세보증금 개인적 인출액 OOO, ④ 청구인이 개인적 지출을 법인경비로 처리한 금액 OOO, ⑤ 청구인이 법인자금을 개인적으로 인출한 금액 OOO, ⑥ 관련인 방OOO(청구인의 배우자)이 개인적으로 인출한 금액 OOO, ⑦ 관련인 이OOO(청구인의 동생)가 개인적으로 인출한 금액 OOO(이상의 적출액을 이하 “쟁점①금액”이라 한다), ⑧ 청구외법인 설립당시 청구외법인이 청구인으로부터 의료장비(이하 “쟁점자산”이라 한다)를 고가로 양수하였다 하여 부당행위계산 부인한 금액 OOO(이하 “쟁점②금액”이라 한다) 등을 적출하여 청구법인에게 법인세를 과세하는 한편, 법인소득금액 계산상 익금산입한 금액을 대표자인 청구인과 청구인의 처 방OOO, 청구인의 동생 이OOO 등에게 상여 및 기타소득 등으로 소득처분하여 이를 처분청에 통보하였고 처분청은 2010.12.22. 청구인에게 종합소득세 2005년 귀속 OOO, 2006년 귀속 OOO, 2007년 귀속 OOO을 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2010.12.14. 이의신청을 거쳐 2011.3.15. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1)처분청은 청구인이 청구외법인의 계좌에 가수금을 입금하고 사용한 것에 대하여는 인정하였으나, 청구외법인의 계좌에 입금한 자금은 청구인의 개인자금이 아니라 청구외법인의 의료보험(추가대출금) 수입금액이라고 판단된다고 하여 쟁점①금액을 부외가수금의 반제로 보아야 한다는 청구주장을 받아들이지 아니하였는바, 청구인이 이의신청시 소명자료를 제출한 가수금 중 OOO에 대하여는 처분청이 검토조차 하지 아니하였고, 소명과정에서 일부 누락된 가수금을 포함하면 청구인이 청구외법인에 입금한 가수금 총액은 OOO이 아니라 OOO이며, 인출한 금액 OOO을 차감하면 OOO이 가수금 잔액으로 남게 되는데, 청구인이 청구외법인의 이사장직을 인계하면서 강OOO으로부터 받은 OOO을 공제하여도 OOO을 더 입금하였으므로 쟁점①금액은 부외가수금의 반제로 보아 쟁점①금액 관련 소득처분은 전부 취소하여야 한다.

(2)처분청은 발기인 주OOO과 청구외법인이 의료기기를 양도·양수하였으나, 발기인 주OOO 명의의 자산이 청구인의 자산으로 확인되었고, 청구인의 청구외법인에 대한 출연비율이 82.7%이므로 청구인과 청구외법인이 특수관계자에 해당된다고 판단하였으나, 특수관계자 해당여부는 그 행위당시를 기준으로 판단하여야 하는데, 발기인 주OOO(청구인)과 청구외법인간 의료기기 등의 양수·양도 당시는 청구외법인이 설립등기를 하지 아니하여 청구인과 청구외법인은 특수관계자에 해당되지 아니하고, 청구인의 의뢰에 의하여 주식회사 OOO이 소급감정한 감정가액도 양수·양도가액과 유사한 금액으로 평가된 점으로 보아 거래가액이 시가를 반영하고 있으며, 최근 대법원 판례에서도 소급감정을 인정하고 있으므로 쟁점②금액에 대한 부당행위계산 부인은 취소하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1)청구인이 이의신청 과정에서 소명자료를 제출한 가수금 입금액 OOO에 대하여 재조사한 결과, 부외가수금의 자금원천은 법인자금으로 볼 수밖에 없고, 가수금 계정 또한 실질적인 자금흐름에 의한 대표이사 유출로 보이므로 쟁점①금액 관련 상여처분을 취소하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.

(2)청구인은 청구외법인을 강OOO에게 넘겨주면서 OOO의 대가를 받았으나 동업자였다는 관련인 주OOO에게 그 대가를 분배해 주지 않은 점을 볼 때 OOO의 부동산은 명의만 주OOO의 소유이며 실 소유자는 청구인이며, 주OOO 명의로 출연된 자산 OOO은 총 출연자산 OOO의 82.7%를 차지하여 청구인은 청구외법인과 특수관계에 해당한다, 또한, 당해 의료기 등 거래자산에 대하여 당초 감정평가한 사실이 없고 객관적인 시가가 확인되지 아니하며, 재취득가액 또한 없으므로 OOO의 장부가액으로 하여야 함에도 당초 OOO의 취득가액으로 자산을 평가하여 양도하였으므로 이를 고가양수도로 본 당초 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

①쟁점①금액이 사실상 부외가수금의 반제에 해당하므로 쟁점①금액 관련 소득처분을 취소하여야 한다는 청구주장의 당부

② 청구인과 청구외법인이 특수관계자에 해당하지 아니하고, 고가양수도가 아니므로 쟁점②금액 관련 부당행위계산 부인을 취소하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련법령

(1) 국세기본법 제14조 [실질과세] ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

(2) 법인세법 제15조 [익금의 범위]① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.

③ 제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제26조 [과다경비 등의 손금불산입] 다음 각 호의 손비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

1. 인건비

2. 복리후생비

3. 여비 및 교육ㆍ훈련비

4. 법인이 그 법인 외의 자와 동일한 조직 또는 사업 등을 공동으로 운영하거나 경영함에 따라 발생되거나 지출된 손비

5. 제1호부터 제4호까지에 규정된 것 외에 법인의 업무와 직접 관련이 적다고 인정되는 경비로서 대통령령으로 정하는 것

제52조 [부당행위계산의 부인]① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.

③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용이 적힌 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다

제67조 [소득 처분] 제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여ㆍ배당ㆍ기타사외유출ㆍ사내유보 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.

(3) 법인세법 시행령 제87조 [특수관계자의 범위] ① 법 제52조제1항에서 "대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자"라 함은 법인과 다음 각호의 1의 관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)를 말한다.

1. 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 당해 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자( 「상법」 제401조의2제1항의 규정에 의하여 이사로 보는 자를 포함한다)와 그 친족

2. 주주등(소액주주 등을 제외한다. 이하 이 관에서 같다)과 그 친족

3. 법인의 임원·사용인 또는 주주등의 사용인(주주등이 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인외의 자로서 법인 또는 주주등의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족

4. 제1호 내지 제3호에 해당하는 자가 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30이상을 출자하고 있는 다른 법인

5. 제4호 또는 제8호에 해당하는 법인이 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50이상을 출자하고 있는 다른 법인

6. 당해 법인에 100분의 50이상을 출자하고 있는 법인에 100분의 50이상을 출자하고 있는 법인이나 개인

7. 당해 법인이 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」에 의한 기업집단에 속하는 법인인 경우 그 기업집단에 소속된 다른 계열회사 및 그 계열회사의 임원

8. 제1호 내지 제3호에 해당하는 자 및 당해 법인이 이사의 과반수를 차지하거나 출연금(설립을 위한 출연금에 한한다)의 100분의 50이상을 출연하고 그중 1인이 설립자로 되어 있는 비영리법인

제88조 [부당행위계산의 유형 등] ① 법 제52조제1항에서 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다. <개정 2005.2.19>

1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우

② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계자간의 거래(특수관계자외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. 다만, 제1항제8호 가목의 규정을 적용함에 있어서 특수관계자인 법인의 판정은 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도의 개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간에 의한다.

제89조 [시가의 범위 등] ① 법 제52조제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다.

② 법 제52조제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1. 「부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다.

2. 「상속세 및 증여세법」 제38조 내지 제39조의2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액. 이 경우 「상속세 및 증여세법」 제63조제2항제1호 및 동법시행령 제57조제1항·제2항의 규정을 준용함에 있어서 "직전 6월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3월로 한다)"은 이를 각각 "직전 6월"로 본다.

⑤ 제88조의 규정에 의한 부당행위계산에 해당하는 경우에는 법 제52조제1항의 규정에 의하여 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 시가와의 차액 등을 익금에 산입하여 당해 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. 다만, 재정경제부령이 정하는 금전의 대여에 대하여는 이를 적용하지 아니한다.

(4) 상속세 및 증여세법 제35조 [저가ㆍ고가 양도에 따른 이익의 증여 등] ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자에 대해서는 해당 재산을 양수하거나 양도하였을 때에 그 대가와 시가(時價)의 차액에 상당하는 금액으로서 대통령령으로 정하는 이익에 상당하는 금액을 증여재산가액으로 한다.

1. 타인으로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수하는 경우에는 그 재산의 양수자

2. 타인에게 시가보다 높은 가액으로 재산을 양도하는 경우에는 그 재산의 양도자

② 제1항을 적용할 때 대통령령으로 정하는 특수관계인이 아닌 자 간에 재산을 양수하거나 양도한 경우로서 거래의 관행상 정당한 사유 없이 시가보다 현저히 낮은 가액 또는 현저히 높은 가액으로 재산을 양수하거나 양도한 경우에는 그 대가와 시가의 차액에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 추정하여 대통령령으로 정하는 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.

③ 제2항을 적용할 때 현저히 낮은 가액 또는 현저히 높은 가액의 범위는 대통령령으로 정한다.

(5) 상속세 및 증여세법 시행령 제52조 [그 밖의 유형재산의 평가] ① 법 제62조제1항에서 "대통령령으로 정하는 방법"이란 해당 선박ㆍ항공기ㆍ차량ㆍ기계장비 및 「입목에 관한 법률」의 적용을 받는 입목을 처분할 경우 다시 취득할 수 있다고 예상되는 가액을 말하되, 그 가액이 확인되지 아니하는 경우에는 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 뺀 가액을 말하며, 이하 이 조에서 같다) 및 「지방세법 시행령」 제4조제1항의 시가표준액에 따른 가액을 순차로 적용한 가액을 말한다.

② 법 제62조제2항의 규정에 의한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에 의한다.

1. 상품ㆍ제품ㆍ반제품ㆍ재공품ㆍ원재료 기타 이에 준하는 동산 및 소유권의 대상이 되는 동산의 평가는 그것을 처분할 때에 취득할 수 있다고 예상되는 가액. 다만, 그 가액이 확인되지 아니하는 경우에는 장부가액으로 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 주종식의 명의로 OOO을 개업(1999.7.23.) 하여 운영하다가 2005.4.1. 이사장을 청구인으로, 병원부동산OOO을 기본자산으로, 의료기기 4종OOO을 보통자산으로 출연하고, 은행차입금 OOO의 부채를 승계하기로 하는 내용으로 청구외법인의 설립발기를 하여(발기인 : 청구인 및 주OOO 등 6명), 2005년 4월 중 의료재단 설립인가를 받고, 2005.5.3. 법인설립등기를 하였는데, 청구인은 법인설립등기일 직전인 2005.4.29.에 출연하지 않은 OOO의 의료기기 117종OOO외 기타자산OOO과 외상매입금 등 부채OOO의 양도양수계약서를 작성하여 청구외법인에게 양도한 사실이 있다.

(2) 처분청은 주OOO 명의로 총 출자금액OOO의 82.7%를 출연한 청구인은 청구외법인과 특수관계자에 해당된다고 보고, 위 의료기기 등의 거래로 인하여 청구외법인이 외상매입금 및 미지급금을 초과하여 자산을 인식함으로써 주종식이 변제하여야 할 채무 OOO을 변제하였고, 감가상각비 과다계상으로 법인세룰 과소납부하였다고 본 다음 OOO의 장부가액을 시가로 보아 OOO을 익금산입 및 대표자에 대한 상여로 소득처분하고, 2005사업연도 이후 감가상각비를 손금불산입하였다.

(3) 한편, OOO세무서장은 2011.2.7.부터 2011.2.25.까지 19일간 청구외법인에 대한 법인세통합조사결과에 대하여 청구외법인의 전 이사장인 청구인이 청구외법인의 자금력이 취약하여 청구인의 개인자금을 청구외법인에게 OOO 입금하여 사용한바, 결산서상 가수금계정 잔액이 없으나 실질적으로 OOO이 존재하므로 인정상여 소득처분이 부당하다는 이의신청에 대한 부산지방국세청 국세심사위원회 심의결과 결정OOO된 내용에 따라 청구외법인을 재조사한 바, 조사한 내용이 아래와 같이 확인된다.

(O)OOOOO OOOOO(OO) OOOOOO OOO OO

OO

(O) OO OOO OO OO

O) OOOO OOOOOO(OO OOO-OO-OOOOOO)에서 법인계좌에 입금한 OOO에 대하여, 자금원천을 확인한 바 개인자금으로 확인되지 않으며 자금출처가 불분명하고 오히려 청구외법인의 거래처 자금으로 확인되므로 청구주장은 신빙성이 없다고 보았다.

2) 청구인의 개인계좌OOO에서 직원급여 등으로 지출한 OOO에 대하여, 처분청은 청구인 개인계좌에서 지출한 내역은 확인되나 자금의 원천은 확인되지 않는다고 조사하였다.

3) 청구인이 의사급여를 현금으로 지급한 OOO에 대하여, 처분청은 현금 지급에 대한 원천이 없고 추가 급여분을 수령한 의사들의 확인서가 없어 청구주장은 신빙성이 없는 것으로 보았다.

4) 청구인이 이사장직을 사임한 후 지출한 법인경비 OOO에 대하여, 처분청은 청구인이 2007년 10월경 이사장직을 퇴직 후 2007.12.31.까지 지출한 OOO은 청구외법인과 관련된 지출경비로 확인되나 나머지 OOO은 2008년 결제분으로 청구인의 가수금계정과 관계없다고 조사하였다.

5) 방OOO이 법인계좌에 입금한 OOO에 대하여, 처분청은 방OOO의 OOO의 입금내역을 확인한바, 청구외법인의 현금매출 입금통장으로 추정되며 방OOO 개인자금과는 무관한 것으로 조사하였다.

6) 방OOO 개인계좌에서 지출한 직원급여 등 OOO에 대하여, 처분청은 위 ⑤와 같이 자금출처가 방OOO로서 방OOO2 개인자금과는 무관하고 또한 수령인의 확인서가 없어 청구주장은 신빙성이 없는 것으로 보았다.

(다) 청구인 개인자금 법인사용 원천에 대하여, 처분청은 청구인의 개인자금이 법인계좌OOO로 입금된 자금의 원천은 의료보험(추가 대출금) 수입으로 조사하였다.

(라) 청구인, 방OOO의 법인계좌를 통한 입·출금에 대하여, 처분청은 청구인 방OOO 등의 자금원천은 법인자금으로서 가수금계정 또한 실질적인 자금 흐름에 의한 대표이사 유출로 당초 소득처분이 정당한 것으로 판단하였다.

(4)이에 대하여 청구인이 주장하는 가수금의 입금과 출금 내역은 아래와 같다.

(가) 청구인이 주장하는 가수금의 입금내역은 아래와 같이 은행거래내역 등으로 확인한 OOO이다.

(나) 청구인이 주장하는 가수금 반제(인출) 내역은 아래와 같이 OOO이다.

(다)청구인이 주장하는 최종 가수금 잔액은 OOO이다.

(5)쟁점①에 대하여 살펴본다.

(가) 청구인은 이의신청 후 심판청구 기간 중에도 꾸준히 거래은행의 협조를 받아 은행거래 전 기간의 금융거래내역과 입출금 전표 등의 증빙을 바탕으로 가수금 입금과 출금에 대한 자금원천을 추적하여 제출하였으나, 청구인이 제출한 자료만으로 부외가수금과 대표자 상여 등 소득처분액이 정확하게 상계되었다고 인정하기는 어렵다.

(나) 또한, 청구인이 주장하는 부외가수금이 정확한 금액이라 하더라도, 이는 청구인과 청구외법인이 별도로 정산하여야 할 사항이지, 이를 이유로 동 부외가수금을 청구외법인이 사외로 유출시킨 금액에 대한 소득처분액과 직접 상계하기는 어려워 보인다.

따라서, 쟁점①금액이 사실상 부외가수금의 반제에 해당하므로 쟁점①금액 관련 소득처분을 취소하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(6)쟁점②에 대하여 살펴본다.

(가) 청구인은 주종식의 명의를 빌어 OOO의 부동산을 경락받아 주OOO의 명의로 OOO을 운영하였다고 진술하였고, OOO시청에서 이OOO과 주OOO을 부동산실명법 위반이 아니라고 판단한 근거는 청구인이 제시한 동업계약서를 근거로 한 것이며, 청구인은 청구외법인을 양수인에게 양도하면서 수령한 OOO의 대가를 받았으나 동업자였다는 주OOO에게 그 대가를 분배해 주지 아니한 점을 보면 청구외법인 발기시 기본자산으로 출연된 OOO의 부동산은 명의는 주OOO이나 사실상 청구인의 소유로 보이며, 주OOO 명의로 출연된 자산OOO은 총출연자산OOO의 82.7%를 차지하여 청구인은 청구외법인의 출자이사에 해당된다

(나) 또한, 청구인이 개인병원을 법인신설 형식으로 법인전환하면서 청구외법인의 이사장직을 맡기 위해 자산 일부는 출연하고 자산 일부는 유상 양도한 것으로서 법인의 자산 유상취득 행위가 이루어진 시점(2005.4.29.)에 법인의 업무가 사실상 개시된 것으로 보아야 할 것이며 이 시점 현재에는 청구인과 청구외법인이 특수관계가 있다고 볼 수 있으므로 쟁점자산 양·수도 당시 청구외법인과 「법인세법 시행령」 제87조의 특수관계자에 해당된다고 판단된다.

(다) 한편, 청구인은 청구외법인의 법인전환 양·수도 계약과 관련하여 의료기기 등이 객관적인 시가가 확인되지 아니하고, 「상속세 및 증여세법」 제62조 및 같은 법 시행령 제52조에 의거하여 다시 취득할 수 있다고 예상되는 가액도 확인되지 아니하므로 취득가액에서 감가상각비를 뺀 장부가액을 거래가액으로 하여야 함에도, 개인 OOO의 당초 취득가액으로 거래하여 청구외법인이 외상매입금 및 미지급금을 초과하여 자산을 인식하고, 감가상각비를 과다계상하여 법인의 소득을 부당하게 감소시킨 것으로 보이므로 처분청이 이로 인하여 청구인이 얻은 이익을 계산하여 청구인에 대한 상여로 소득처분한 것은 달리 잘못이 없다고 판단되며, 청구인은 처분청의 조사시 쟁점자산이 고가 양도된 것으로 지적을 받자 조사가 끝난 후 소급 감정의뢰하여 이의신청기간 중에 감정평가서를 제출하였으나, 동 시가 입증목적으로 사후에 소급감정한 가액이 처분청이 시가로 본 장부가액보다 쟁점자산의 객관적인 가치를 더 잘 반영하고 있다고 보기도 어려워 보인다.

따라서, 쟁점②금액 관련 부당행위계산 부인을 취소하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.