가. 청구인의 배우자 양OOO은 전처인 노OOO과 사이에 양OOO 등 6명의 딸을, 후처인 청구인과 사이에 양OOO 등 2명의 아들OOO을 각각 두었고, 피상속인이 2005.12.5. 사망하여 상속이 개시되었으나 상속세 신고는 하지 아니하였고, 2006.2.9. 상속인들 간 유류분 반환을 원인으로 한 소유권 이전등기말소 소송을 제기하여 2011.3.12. 대법원 확정판결OOO이 되었다.

나. 처분청은 2017.9.18.부터 2017.10.31.까지의 기간 동안 피상속인에 대한 상속세 세무조사를 실시하여 총 상속재산을 OOO으로, 상속개시 전 증여재산을 OOO으로, 상속인들 중 양OOO가 피상속인에게 무상 대여한 OOO을 증여 등으로 보아 2018.1.10. 청구인(상속인들)에게 2004.3.3. 증여분 증여세 OOO, 2005.12.5. 상속분 상속세 OOO을 각각 결정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2018.3.28. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 2004.3.3.부터 2005.12.5.까지 피상속인의 계좌에서 청구인 명의의 계좌 예금액 OOO 중 처분청은 OOO에 대하여 사전 증여세 과세가액으로 보았으나 이 중 OOO은 사전 증여재산이 아닌 명의신탁으로 인한 상속재산이다.

(가) 피상속인 본인 계좌에 있던 돈을 배우자인 청구인 명의의 계좌로 입금하고 예금 만기가 되면 다시 본인 계좌로 이체하면서 본인 및 청구인 계좌를 혼용하여 사용하고 있었고, 이와 같은 행위는 묵시적 합의에 의한 명의신탁으로 명의신탁 관계는 명시적 계약에 의해 성립하는 것 외에 묵시적 합의에 의해서도 성립될 수 있어OOO 청구인 명의의 계좌 예금액 OOO 중 처분청은 OOO에 대하여 사전 증여세 과세가액으로 보았으나, 이 중 OOO은 피상속인과 청구인 사이에 묵시적 합의에 의한 명의신탁 관계가 인정되는 경우로서 피상속인 사망으로 명의신탁 관계가 해지되었으므로 청구인 명의의 예금 OOO은 상속재산으로 보아야 한다.

(나) 상속인들은 사전 증여한 부동산에 대해서는 증여세 신고를 하였지만, 예금에 대해서는 계좌혼용사용 등 실질적인 관계에 있어 피상속인에게 증여의사가 없었기에 사전 증여로 간주하는 것은 타당하지 않다.

(2) 쟁점금액 중 차용금인 OOO은 피상속인의 양OOO에 대한 채무의 반환이므로 상속재산에서 이를 제외되어야 한다.

쟁점금액 중 OOO은 피상속인이 직계비속인 상속인 양OOO로부터 빌려 이를 보관·예치하던 중 사망한 것으로 사망일 이후 2006.3.16. 동 예금을 해지하여 양OOO에게 돌려준 것이어서 채무의 반환일 뿐 상속재산이 아니므로 상속재산에서 제외되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 피상속인이 청구인 명의로 정기 예금 OOO 중 토지 수용보상금OOO, 유류분 현금 지급분 OOO을 제외한OOO은 사전 증여재산이다.

(가) 청구인 명의의 정기예금 계좌에 입금된 금액 OOO에 대해 이미 유류분 반환 청구소송 중 다툰바, 1심판결문(9쪽), 2심판결문(15쪽∼17쪽), 대법원 심리 불속행(기각)을 보면 법원의 판단에 의해 위 정기예금 OOO 상당액에 대해 증여재산으로 인정되었기에 사전 증여재산으로 결정함이 타당하다.

(나) 피상속인은 여러 명의 자녀를 둔 특수한 상황 때문에 2001.2.16.경 유증을 통한 청구인 및 청구인의 아들들에게 재산을 주겠다는 유언장을 작성하였고, 실제로 수차에 걸쳐 상속개시 전 소유 부동산이 증여 등을 원인으로 소유권 이전되었고, 상속개시 4개월 전에는 중증 지병으로 대학병원에 입원 중에도 청구인의 두 아들과 함께 휠체어를 탄 채 OOO 지점을 방문하여 피상속인 명의의 정기예금계좌를 해지한 후 금원을 인출하여 청구인들에게 준 행위로 보아 피상속인이 청구인 명의의 정기예금계좌에 사전 입금한 금액은 적극적인 증여 의사에 의한 행위라고 보아야 한다.

또한, 피상속인은 중증 지병을 앓고 있어 경제활동을 못한 관계로 치료비 및 생활비가 필요하고 증여 의사가 없다면 본인 명의의 계좌를 사용하면 될 것이지 청구인 명의의 정기 예금계좌를 개설할 이유가 없고, 청구인 계좌에 입금된 금원은 누군가에 의해 인출되어 사용된 적이 없이 전적으로 청구인이 관리한 것으로 부부 별산제를 취하는 현행법상 증여로 봄이 상당하다. 특히, 「민법」제830조 제1항은 부부의 일방이 혼인 중 자기의 명의로 취득한 재산은 그 특유재산으로 한다고 규정하고 있고, 「상속세 및 증여세법」제45조 제4항은「금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률」제3조에 따라 실명이 확인된 계좌에 보유하고 있는 재산은 명의자가 그 재산을 취득한 것으로 추정한다고 하고 있는 바와 같이 우리나라의 현행 법체계는 이체된 금원을 청구인의 소유로 추정하고 있으며, 계좌이체의 동기, 청구인의 재산 형성과정 등을 종합하더라도 이체된 금원은 청구인에게 사전 증여되었다고 봄이 상당하다.

(다) 실명확인계좌의 보유재산에 대한 증여추정의 개정규정은 2013.1.1.이후 결정분부터 적용하고 배우자간 계좌 이체가 있는 경우 현행법에 따라 증여로 추정해야 하며, 추정은 세법에서 정한 간주·의제와는 달리 납세자의 반증이 있는 한 번복될 수 있으므로 구체적인 반증을 청구인이 제시했어야 하나, 법원판결 과정 중이나 상속세 조사 진행 중에도 구체적인 반증 등의 제출이 없이 증여의사가 없는 배우자간 묵시적 합의에 의한 예금 명의 신탁행위라고만 주장하므로(이는 당사자의 의사에 따라 거래관계가 좌우될 수밖에 없는 점을 악용한 주장으로 판단된다), 이는 근친 사이에는 명의신탁을 위장하여 재산을 증여할 가능성이 클 뿐 아니라 명의신탁에 의하여 소유자 명의가 이전되어 있는 상태를 이용하여 실질적으로 재산을 증여하여 버릴 가능성도 크므로 배우자간 명의신탁에 대한 주장은 엄격히 판단되어야 할 것으로 현행법상 금융재산은 명의자의 것으로 추정한다는 규정은 특수관계자 사이의 주장에 따라 거래가 사후에 변동되는 것을 막을 수 있기에 청구인의 구체적인 반증이 없는 한 금융재산은 사전 증여로 봄이 상당하다.

(2) 청구인은 쟁점금액 중 OOO은 피상속인이 양OOO로부터의 차용금으로 피상속인의 채무에 불과하므로 상속재산에서 차감하여야 한다고 주장하나 차용금이라 주장하는 금원에 대해서는 이미 상속재산에서 제외하여 청구주장은 이유가 없다.

(가) 상속인 양OOO는 피상속인과 차용증을 작성하고 1994.4.29. OOO을 피상속인에게 빌려주었다고 주장하나, 양OOO는 1989.2.28. 한의사 면허증 취득 후 고용의사로 재직 중에 급여를 받았고, 1989.11.16. 한의원을 개원하였고, 수입의 일부를 1992년 4월경부터 1995년 3월경까지 피상속인의 예금계좌에 수차례에 걸쳐 약 OOO을 송금한 사실이 있으며OOO, 위 금액을 포함하여 피상속인이 사망 직전인 2005.9.21. 정기예금계좌에서 인출한 OOO의 출처는 양OOO 명의의 예금계좌에서 2005.7.26. 출금한 금원으로 피상속인의 소유로 보기 어렵다고 법원 판결에서 이미 확인된바, 피상속인 명의의 예금계좌에 수차례에 걸쳐 입금된 OOO과 양OOO 명의의 예금계좌에서 출금한 금원에 대하여 조사 시 상속재산으로 보지 않았기에 청구인이 주장하는 채무에 불과하다는 차용금은 상속재산에서 다시 차감할 이유가 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 피상속인이 2004.3.3. 청구인에게 사전 증여한 것으로 본 쟁점금액OOO 중 OOO은 사전증여재산이 아닌 상속재산이라는 청구주장의 당부

② 쟁점금액OOO 중 나머지 OOO은 피상속인 의 아들 양OOO에 대한 채무의 반환이므로 상속재산가액에서 제외되어야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법률

상속세 및 증여세법

제45조【재산 취득자금 등의 증여 추정】① 재산 취득자의 직업, 연령, 소득 및 재산 상태 등으로 볼 때 재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그 재산을 취득한 때에 그 재산의 취득자금을 그 재산 취득자가 증여받은 것으로 추정하여 이를 그 재산 취득자의 증여재산가액으로 한다.

② 채무자의 직업, 연령, 소득, 재산 상태 등으로 볼 때 채무를 자력으로 상환(일부 상환을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)하였다고 인정하기 어려운 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그 채무를 상환한 때에 그 상환자금을 그 채무자가 증여받은 것으로 추정하여 이를 그 채무자의 증여재산가액으로 한다.

③ 취득자금 또는 상환자금이 직업, 연령, 소득, 재산 상태 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액 이하인 경우와 취득자금 또는 상환자금의 출처에 관한 충분한 소명(疏明)이 있는 경우에는 제1항과 제2항을 적용하지 아니한다.

제45조2【명의신탁재산의 증여의제 】① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 「국세기본법」 제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일을 기준으로 평가한 가액을 말한다)을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

③ 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우 및 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. (단서 생략)

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청의 피상속인에 대한 상속세 조사 결과 주요내용은 아래와 같다.

(가) 처분청은 피상속인의 총 상속재산을 OOO으로 결정하였고, 청구인 명의의 정기예금 계좌에 입금된 금액 OOO에 대하여 상속인들 간에 유류분 반환 청구소송의 결과 법원OOO은 위 정기예금 OOO 상당액을 청구인에 대한 증여재산으로 인정하였으나, 처분청은 상속개시 전 10년 이내 증여재산가액을 아래 <표1>과 같이 OOO으로 보고 이 중 청구인에 대한 현금 증여액은 법원 판결문상 증여재산가액 OOO 중 중 현금유류분 반환액 OOO 및 타인(청구인 및 상속인들) 명의의 보상금 수령액 OOO을 과세가액에서 제외하여 OOO으로 보는 등 이 건 상속세 및 증여세를 과세하였다.

OOO

(나) 피상속인은 약 OOO 정도의 금원을 관리하였는데 상속개시당시(2005.12.5.)는 피상속인 명의로 된 예금은 없었고, 청구인 및 청구인의 두 아들 명의로 된 정기예금만 있었고, 그 내역은 아래 <표2>과 같고, 상속인 ‘양OOO’명의 계좌에서 2005.7.26. OOO이 인출되었고, 이 중 OOO은 피상속인 명의의 정기 예금계좌로 2005.7.26. 입금되었다.

이후 피상속인은 치매·불안장애 등의 증상을 이유로 전북대학교 병원에 입원 중이던 2005.9.21. 휠체어를 탄 채 외출하여 청구인의 두 아들 양OOO와 양OOO와 함께 OOO을 방문하여 피상속인 명의의 상기 정기 예금계좌를 해지한 후 약 OOO을 인출하였고, 피상속인의 주 거래통장에 있던 금원 OOO을 전액 인출하였다.

OOO

(2) 청구인은 청구인 명의의 계좌 예금액 OOO은 청구인에 대한 사전 증여재산이 아닌 배우자간 명의신탁으로 인한 상속재산이고, 이 중 OOO은 양OOO가 피상속인에게 1994.4.29. OOO을 각각 빌려 준 것이므로 상속재산에서 제외되어야 한다고 주장하며, 법원 판결문, 차용증 및 계좌거래내역OOO을 제출하였다.

(가) 차용증(1994.4.29.자 2건, 1995.3.20.자 1건)을 보면, 1994.4.29. 및, 1995.3.20. 채무자 피상속인이 채권자 양OOO로부터 OOO을 차용한다고 기재되어 있다.

(나) 판결문OOO 중 정기예금 OOO에 대한 판결 내용은 아래와 같다.

OOO

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 쟁점 모두에 대하여 살피건대, 청구인은 피상속인의 계좌에서 청구인 계좌로 이체된 총 OOO에서 OOO은 상속인 양OOO가 피상속인에게 빌려 주었다가 반환받은 금원이므로 상속재산에서 제외하고, 나머지 OOO은 피상속인과 청구인 간의 묵시적 명의신탁재산으로 예금의 명의신탁의 해지로 인한 것이므로 증여재산이 아닌 상속재산으로 분류하여야 한다고 각각 주장하나, 법원OOO은 청구인 명의의 계좌로 입금된 돈 전부OOO가 양OOO로부터 받은 돈이라고 보기는 어렵고, 피상속인은 양OOO로부터 경제적 지원을 받은 것 외에 별도의 수입원이 있다고 보는 것이 경험칙에 부합하며, 청구인은 스스로의 경제활동을 통하여 벌어들인 돈으로 제3자로부터 부동산을 매수하여 보유하는 등 별도로 재산을 보유하고 있었으며 이에 더하여 OOO까지 소유하고 있었다고 보기 어려운 점 등에서 청구인 명의로 예치되어 있던 OOO은 피상속인이 형성한 재산으로 피상속인이 청구인에게 증여한 증여재산이라고 최종 판단한 점, 청구인은 쟁점금액 중 OOO은 상속인 양OOO가 피상속인에게 빌려 주었다가 반환받은 금원이라고 주장하나 차용증을 제시할 뿐 차용에 따른 차용기간과 이자지급에 따른 이자소득에 대한 소득세 신고내역 등의 입증이 없는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.