가.주식회사 OOO(이하 “청구외법인”이라 한다)는 2002.10.1.유상증자를 실시하였으며, 청구인은 청구외법인의 최대주주인 주식회사OOO(이하 “OOO”라 한다)의 지분에 대하여 제3자배정에 의한유상증자로 청구외법인의 주식 63,700주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 취득하였고, 이 후 2003년 1월 무상증자로 630,494주를 추가 취득하여 보유하던 중 청구외법인은 2005.7.26. 상장되었다.

나.중부지방국세청장은 감사원 자본거래 특정감사 처분지시에 의하여 주식 취득일로부터 3년 이내에 청구외법인이 상장됨에 따라 발생한 상장시세차익에 대하여 「상속세 및 증여세법」제41조의3 규정에 의하여 주식의 상장 등에 따른 이익의 증여로 보아 처분청에 증여세 결정결의서(안)을 통보하였고, 처분청은 통보받은 결정결의서(안)에 따라 2011.2.14. 2005년 증여분 증여세1,380,043,210원을 결정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2011.5.2. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 「상속세 및 증여세법」제41조의 3(상장 또는 출자지분의 상장 등에 따른 이익의 증여의제) 규정은 기업의 내부정보를 이용하여 한국증권거래소 상장 또는 한국증권업협회 등록에 따른 거액의 시세차익을 얻게 할 목적으로 최대주주 등이 자녀 등 특수관계자에게 비상장주식을 증여하거나 유상으로 양도함으로써 변칙적인 부의 세습을 가능하게 하거나 또는 수증자 내지 취득자가 이를 양도하지 아니하고 계속 보유하면서 사실상 세부담 없이 계열사를 지배하는 문제를 해결하기 위해 그 차익에 대하여 과세하는 것으로, 이 건 유상증자는 청구외법인의 100%지분 소유자인 OOO가 회사의 기존 경영성과의 포상 및 경영의 효율성 제고와 임직원의 사기진작을 의도한 것으로 우리사주조합원에게 주식을 배분하는 것과 같은 성격일 뿐, 상장을 예상하고 거액의 시세차익을 분여할 목적이나 세부담 없이 소유구조를 공고히 하고자 하는 목적이 아니었으므로, 처분청이 이러한 실질을 고려하지 않고 입법취지에 맞지 않게 법규정을 적용하여 과세한 처분은 부당하며,

(2) 유상증자 당시인 2002.10.1. 현재 법규정은 “특수관계에 있는 자에게 당해 법인의 주식 등을 증여하거나 양도하고 그 주식 등이 상장또는 등록됨에 따라 그 가액이 증가된 경우”를 과세요건으로 하고 있을뿐, 유상증자로 인수·배정받은 경우에 대하여는 별도의 규정이 없었으나, 유상증자후인 2002.12.18. 「상속세 및 증여세법」제41조의3 제6항이 신설되어 “유상증자로 인수·배정받은 신주”에 대하여도 과세할 수 있도록 하였으므로, 2002.10.1. 이루어진 이 건 유상증자는 증여나 양도에 해당하지 않아 과세요건을 충족하지 않으므로 과세대상이라 할 수 없고, 2002.12.18. 개정된 세법에 의하여 과세하는 것은 소급과세를 금지하고 있는「국세기본법」에 위배되므로 이 건 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

청구외법인의 대주주(100%지분)인OOO와 청구법인의 대표이사인 청구인은 「상속세 및 증여세법 시행령」제19조 제2항 및 제13조 제6항의 규정에 의하여 특수관계자에 해당하며, 청구인이 2002.10.1. 불균등 유상증자에 따른 제3자 배정에 참여하여 취득한 것은 「상속세 및 증여세법」제39조 제1항의 규정에 따라 증여에 해당하는 것이며, 배정받은 주식이 상장됨에 따라 발생한 상장시세차익에 대하여는 「상속세 및 증여세법」제41조의 3의 규정에 의거 주식 또는 출자지분의 상장 등에 따른 이익의 증여로 보아 증여세를 부과한 당초 처분은 정당하다.

청구인이 주장하는2002.12.18. 법률 제6780호로 개정된 「상속세 및 증여세법」제41조의3 제6항의 신설규정은 기존의 과세요건을 명확히한 확인적 규정으로 청구주장은 받아들일 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

청구인이 제3자 배정 유상증자에 따라 취득한 쟁점주식에 대하여 2002.12.18. 법률 제6780호로 개정된 「상속세 및 증여세법」제41조의3 제6항 신설규정을 적용할 수 없으므로 이 건 상장시세차익에 대하여 과세한 처분이 부당하다는 청구주장의 당부

나. 관련법령

(1) 상속세 및 증여세법

<2002. 12. 18, 법률 제6780호, 개정되기 전>

제39조 【증자에 따른 증여의제】

① 법인이 자본(출자액을 포함한다. 이하 이 조 및 제39조의 2에서같다)을 증가시키기 위하여 새로운 주식 또는 지분(이하 이 조에서 “신주”라 한다)을 발행함에 따라 다음 각호의 1에 해당하는 이익을 얻은 자는 그 이익에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 본다.

1. 신주를 시가(제60조 및 제63조의 규정에 의하여 평가한 가액을 말한다. 이하 이 항 및 제40조에서 같다)보다 낮은 가액으로 발행하는 경우에는 다음 각목의 1에 해당하는 이익

가. 당해 법인의 주주(출자자를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)가 신주를 배정받을 수 있는 권리의 전부 또는 일부를 포기한 경우로서 그 포기한 신주(이하 이 항에서 “실권주”라 한다)를 배정(증권거래법에 의한 주권상장법인 또는 협회등록법인이 동법 제2조 제3항의 규정에 의한 유가증권의 모집방법으로 배정하는 경우를 제외한다. 이하 이 항에서 같다)하는 경우에는 그 실권주를 배정받은 자가 실권주를 배정받음으로써 얻은 이익

나. 당해 법인의 주주가 신주를 배정받을 수 있는 권리의 전부 또는 일부를 포기한 경우로서 실권주를 배정하지 아니하는 경우에는 당해 신주 인수를 포기한 자와 특수관계에 있는 자가 신주를 인수함으로써 얻은 이익

다. 당해 법인의 주주가 아닌 자가 당해 법인으로부터 신주를 직접 배정(증권거래법에 의한 인수인으로부터 당해 신주를 직접 인수ㆍ취득하는 경우를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)받거나, 당해 법인의 주주가 그 소유주식수에 비례하여 균등한 조건에 의하여 배정받을 수 있는 수를 초과하여 신주를 직접 배정받음으로써 얻은 이익

제41조의3 【주식 또는 출자지분의 상장등에 따른 이익의 증여의제】

① 기업의 경영 등에 관하여 공개되지 아니한 정보를 이용할 수 있는 지위에 있다고 인정되는 다음 각호의 1에 해당하는 자가 당해 법인의 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 “주식 등”이라 한다)을 증권거래법에 따라 한국증권거래소에 상장하거나 한국증권업협회에 등록을 한 날부터 소급하여 3년 이내에 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자에게 당해 법인의 주식 등을 증여하거나 양도하고 그 주식 등이 상장 또는 등록됨에 따라 그 가액이 증가된 경우로서 당해 주식 등을 증여받거나 취득한 자가 당초 증여세과세가액 또는 취득가액을 초과하여 대통령령이 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 당해 이익을 증여받은 것으로 본다.

1. 제22조 제2항의 규정에 의한 최대주주 또는 최대출자자

2. 내국법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 25 이상을 소유한 자로서 대통령령이 정하는 자

② 제1항의 규정에 의한 이익은 당해 주식 등의 상장일 또는 협회등록일(이하 이 조에서 “상장일 등”이라 한다)부터 3월이 되는 날(당해 주식 등을 보유한 자가 상장일 등부터 3월이 되는 날까지의 사이에 사망하거나 당해 주식 등을 증여 또는 양도한 경우에는 그 사망일ㆍ증여일 또는 양도일을 말한다. 이하 이 조 및 제68조에서 "정산기준일" 이라 한다)을 기준으로 계산한다. 이 경우 납세자가 제시하는 재무제표 등 대통령령이 정하는 서류에 의하여 기업가치의 실질적인 증가로 인한 이익임이 확인되는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 이를 차감한다.

③ 제1항의 규정에 의한 이익을 증여받은 것으로 보는 자에 대하여는 당해 이익을 당초의 증여세과세가액에 가산하여 증여세과세표준과 세액을 정산한다. 다만, 정산기준일 현재의 주식 등의 가액이 당초의 증여세과세가액보다 적은 경우로서 그 차액이 대통령령이 정하는 기준 이상의 차이가 있는 경우에는 그 차액에 상당하는 증여세액(증여받은 때에 납부한 당초의 증여세액을 말한다)을 환급받을 수 있다.

④ 제1항의 규정에 의한 상장일 등은 증권거래법 제2조 제12항의 규정에 의한 유가증권시장 또는 동조 제14항의 규정에 의한 협회중개시장에서 최초로 주식 등의 매매거래를 개시한 날로 한다.

⑤ 주식 등으로 전환할 수 있는 전환사채 기타 대통령령이 정하는 사채(이하 이 항에서 “전환사채 등”이라 한다)를 제1항 본문의 규정에 의한 기간 이내에 증여받거나 유상으로 취득(발행법인으로부터 직접 인수ㆍ취득하는 경우를 포함한다)한 경우의 당해 전환사채 등이 주식 등으로 전환된 경우에는 당해 전환사채 등을 증여받거나 취득한 때에 그 전환된 주식 등을 증여받거나 취득한 것으로 보아 제1항 내지 제4항의 규정을 적용한다. 이 경우 정산기준일까지 주식 등으로 전환되지 아니한 경우에는 정산기준일에 주식 등으로 전환된 것으로 보아 제1항 내지 제4항의 규정을 적용하되, 당해 전환사채 등의 만기일까지 주식 등으로 전환되지 아니한 경우에는 정산기준일을 기준으로 과세한 증여세액을 환급한다.

<2002. 12. 18. 법률 제6780호, 개정된 것>

제41조의 3 【주식 또는 출자지분의 상장 등에 따른 이익의 증여】

① 기업의 경영 등에 관하여 공개되지 아니한 정보를 이용할 수 있는지위에 있다고 인정되는 다음 각호의 1에 해당하는 자(이하 이 조 및제41조의 5에서 “최대주주 등”이라 한다)와 특수관계에 있는 자가최대주주 등으로부터 당해 법인의 주식 또는 출자지분(이하 이 조 및제41조의 5에서 “주식 등”이라 한다)을 증여받거나 유상으로 취득한경우에는 증여받거나 취득한 날, 증여받은 재산(주식 등을 유상으로취득한 날부터 소급하여 3년 이내에 최대주주 등으로부터 증여받은재산을 말한다. 이하 이 조 및 제41조의 5에서 같다)으로 최대주주등외의 자로부터 당해 법인의 주식 등을 취득한 경우에는 취득한 날(이하 이 조 및 제41조의 5에서 "증여일 등" 이라 한다)부터 5년 이내에 당해 주식 등이 증권거래법에 따라 한국증권거래소에 상장되거나 한국증권업협회에 등록됨에 따라 그 가액이 증가된 경우로서당해 주식 등을 증여받거나 유상으로 취득한 자가 당초 증여세과세가액(증여받은 재산으로 주식 등을 취득한 경우를 제외한다. 이하제41조의 5에서 같다) 또는 취득가액을 초과하여 대통령령이 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 때에는 당해 이익을 증여받은 것으로 본다.

1. 제22조 제2항의 규정에 의한 최대주주 또는 최대출자자

2. 내국법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 25 이상을 소유한 자로서 대통령령이 정하는 자

② 제1항의 규정에 의한 이익은 당해 주식 등의 상장일 또는 협회등록일(이하 이 조에서 “상장일 등”이라 한다)부터 3월이 되는 날(당해 주식 등을 보유한 자가 상장일 등부터 3월이 되는 날까지의 사이에 사망하거나 당해 주식 등을 증여 또는 양도한 경우에는 그 사망일ㆍ증여일 또는 양도일을 말한다. 이하 이 조 및 제68조에서 “정산기준일”이라 한다)을 기준으로 계산한다. 이 경우 납세자가 제시하는 재무제표 등 대통령령이 정하는 서류에 의하여 기업가치의 실질적인 증가로 인한 이익임이 확인되는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 이를 차감한다.

③ 제1항의 규정에 의한 이익을 증여받은 것으로 보는 자에 대하여는 당해 이익을 당초의 증여세과세가액(증여받은 재산으로 주식 등을 취득한 경우에는 그 증여받은 재산에 대한 증여세과세가액을 말한다. 이하 이 조에서 같다)에 가산하여 증여세과세표준과 세액을 정산한다. 다만, 정산기준일 현재의 주식 등의 가액이 당초의 증여세과세가액보다 적은 경우로서 그 차액이 대통령령이 정하는 기준 이상의 차이가 있는 경우에는 그 차액에 상당하는 증여세액(증여받은 때에 납부한 당초의 증여세액을 말한다)을 환급받을 수 있다.

④ 제1항의 규정에 의한 상장일 등은 증권거래법 제2조 제12항의 규정에 의한 유가증권시장 또는 동조 제14항의 규정에 의한 협회중개시장에서 최초로 주식 등의 매매거래를 개시한 날로 한다.

⑤ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 증여받은 재산과 다른 재산이 혼재되어 있어 증여받은 재산으로 주식 등을 취득한 것이 불분명한 경우에는 당해 증여받은 재산으로 주식 등을 취득한 것으로 추정한다. 이 경우 증여받은 재산을 담보로 한 차입금으로 주식 등을 취득한 경우에는 증여받은 재산으로 취득한 것으로 본다.

⑥ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 주식 등의 취득에는 법인이 자본(출자액을 포함한다)을 증가시키기 위하여 신주를 발행함에 따라 인수ㆍ배정받은 신주를 포함한다.

⑧ 제1항에서 규정하고 있는 특수관계에 있는 자의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

부칙(2002. 12. 18. 법률 제6780호)

제6조 【주식 또는 출자지분의 상장 등에 따른 이익의 증여의제 등에관한 적용례】제41조의 3 및 제41조의 5의 개정규정은 이 법 시행후 최초로 주식 등을 증여받거나 유상으로 취득하는 분부터 적용한다.

제76조 【결정ㆍ경정】

① 세무서장 등은 제67조 또는 제68조의 규정에 의한 신고에 의하여 과세표준과 세액을 결정한다. 다만, 신고를 하지 아니하였거나 그 신고한 과세표준이나 세액에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 증여자인OOO(외국법인)는청구외법인의대주주(유상증자 전 100%지분 보유)이고,청구인은 유상증자일 현재 청구외 법인의 대표이사이었음이 청구외법인의 등기부등본에 나타난다.

(2) 이 건 3자배정에 의한 유상증자는 2002.10.1.이며, 2002년 시행 「상속세 및 증여세법 시행령」제13조 제6항 제2호는 “사용인(출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 임원을 포함한다. 이하 이 호 및 제19조 제2항 제2호에서 같다”라고 하여 출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 임원을 특수관계자로 규정하고 있다.

(3) 2002.10.1. 제3자 배정에 의한 유상증자시 1주당 인수가액은 500원으로 평가액 31,040과의 차액 30,540에 대하여 불균등증자로 인한 증여의제로 청구인에게 증여세가 과세되었으며, 이 건 상장차익에 대한 증여세 과세에 있어 취득가액은 증자당시 평가액인 31,040원으로 계산하였음이 처분청에서 제출한 심리자료에 나타난다.

(4) 신주를 발행함에 따라 인수·배정받은 신주에 대한 상장차익과세에 대한 구체적인 규정이 2002.12.31. 이전까지는 없었으나, 2002.12.18. 법률 제6780호로 「상속세 및 증여세법」제41조의3 제6항 “제1항의 규정을 적용함에 있어서 주식 등의 취득에는 법인이 자본을 증가시키기 위하여 신주를 발행함에 따라 인수·배정받은 신주를 포함한다”라는 규정이 신설되었으며, 개정규정은시행(2003.1.1.)후 최초로 주식 등을 증여받거나 유상으로 취득하는 분부터 적용하는 것으로 하였다.

(5) 위 관련법령 및 사실관계를 종합하여 살피건대,이 건 과세근거 법령인 2002.12.18. 법률 제6780호로 개정되기 전 「상속세 및 증여세법」제41조의3 규정을 보면 주식 또는 출자지분의 상장 등에 따른 이익의 증여의제 요건을 “당해 법인의 주식 등을 증여하거나 양도하고”라고 규정하고 있다가 2002.12.18. 법률 제6780호로 「상속세 및 증여세법」제41조의3의 증여의제 요건을 “증여 받거나 유상으로 취득한 경우”라고 개정하면서 “주식 등의 취득에는 법인이 자본(출자액을 포함한다)을 증가시키기 위하여 신주를 발행함에 따라 인수·배정받은 신주를 포함한다”라고 규정하여 제6항을 신설하였다.

따라서 이 건 제3자 배정에 의한 유상증자가 “증여하거나 양도”한 것에 해당하는지를 살펴보면,「상속세 및 증여세법」이 완전포괄주의를 채택하였다 하여도 위 제6항의 규정은 창설적 규정에 해당하는 것으로 보여지고, 동 개정규정은「상속세 및 증여세법」부칙 제6조에서 “이 법 시행후 최초로 주식 등을 증여받거나 유상으로 취득하는 분부터 적용한다”라고 규정하고 있으므로, 청구인이 2002.10.1. 유상증자에 의하여 취득한 쟁점주식에 있어서는 개정되기 전 법률을 적용하여야 하는 것으로 보여지는 바, 개정전 규정에 의하여는 과세요건이 되지 아니하므로 제3자배정에 의한 유상증자를 증여에 의한 취득으로 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.