가. 청구인은 캐릭터 상품 도매업을 영위하면서, 2012년 6월～2013년 3월 중 OOO(이하 “OOO매장”이라 한다)에 캐릭터 상품을 공급하고 대가는 OOO은행의 차명계좌(이하 “쟁점계좌”라 한다)로 수령하는 방법으로 수입금액 OOO을 누락하였는바, 처분청은 다음과 같이 처분하였다.

(1) 누락된 해외수입 중 OOO(이하 “쟁점수입”이라 한다)은 2012년 귀속으로 신고하였어야 함에도, 청구인이 부정하게 누락하였다고 보아, 2018.5.29. 청구인에게 2012년 귀속 종합소득세 OOO(이하 “쟁점처분①”이라 한다)을 고지하였다.

(2) 해외수입에 대한 부가가치세 영세율과세표준 무신고로 2018.8.1. 청구인에게 관련 가산세 2012년 제2기분 OOO 및 2013년 제1기분 OOO(이하 “쟁점처분②”라 한다)을 고지하였다.

나. 청구인은 이에 불복하여 2018.8.27.(쟁점처분①) 및 2018.10.30.(쟁점처분②) 각 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 쟁점수입 누락을 사기․부정행위로 보려면, 누락 등에 위계 등적극적 부정행위가 있었음이 전제되어야 한다. 단순히 차명계좌를 사용했다는 사실만으로는 사기․부정행위로 볼 수 없다.

(가) OOO매장의 공동운영자인 OOO(OOO의 OOO활동을 대행하기 위해 설립된 OOO 현지법인으로, 이하 “OOO”라 한다)이 공동운영자인 OOO(OOO매장 소유자)의 매출착복을 우려하여, 자신의 경리직원 명의로 쟁점계좌를 개설한 것으로, OOO는 OOO매장의 매출을 쟁점계좌로 이체하여 매장운영에 필요한 제세공과금 등 각종 비용은 물론, 청구인의 상품납품대금도 쟁점계좌에서 출금하여 지급하였는바, 쟁점계좌는 OOO매장의 공동운영자인 OOO 또는 OOO의 차명계좌에는 해당될지언정, 청구인은 쟁점계좌에 대한 어떠한 권한도 없는바, 청구인의 차명계좌로는 볼 수 없다.

(나) 쟁점수입에 대해 일반 부과제척기간(5년)을 적용하면서 가산세는 부당과소가산세를 적용하였는바, 과세논거의 일관성도 없다.

(2) 쟁점수입의 귀속시기는 수익의 실현가능성이 구체적․객관적으로 인식되어 그 권리를 실행할 수 있는 상태인 청구인이 대가를 청구한 날(INVOICE 발행일) 또는 OOO매장에서 청구인에게 실제 대가를 송금한 날(이하 “쟁점정산일”이라 한다)로 봄이 타당하다.

(가) 처분청은 쟁점수익의 귀속시기를 청구인이 OOO매장에 상품을 공급하고 OOO 납품리스트를 작성한 날(이하 “쟁점납품일”이라 한다)로 보았으나, OOO매장은 청구인, OOO, OOO가 공동으로 운영하는바, 쟁점수입은 상품이 OOO매장에서 판매된 후, 각종 경비 등을 공제하고 이해관계자(OOO 및 OOO) 간 정산을 거쳐야 비로소 구체적으로 확정된다.

(나) 따라서 쟁점수입OOO 중 처분청이 2012년 11․12월분 수입으로 판단한 OOO의 귀속시기는 2012년이 아닌 2013년으로 봄이 타당하다.

(3) 처분청은 쟁점처분②를 하면서 부과제척기간(5년)이 도과하였음에도 부정행위로 보아 10년을 적용하였는데, 부정행위에 해당하는지 여부는 가산세가 아닌 본세의 포탈 여부로 판단하여야 한다.

(가) 영세율이 적용되는 부가가치세 과세표준은 신고 여부와 관계없이 본세에는 어떠한 영향도 미치지 않는바, 설령 과소신고가 부정행위에 근거한 것이라 하더라도 결과적으로 본세가 포탈되지 아니한 이상, 일반제척기간(5년)을 적용함이 타당하다.

(나) 대법원은 가공매출액과 가공매입액이 동일한 경우, 그 행위가 부정하다 하더라도 본세액의 포탈이 없다면, 10년의 부과제척기간을 적용한 것은 잘못이라는 입장(OOO “쟁점판례”라 한다)이다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 조세의 부과․징수가 현저히 곤란한 해외차명계좌를 악용하여 고의적․상습적으로 역외탈세 행위를 자행해왔다는 점에서 사기․부정행위에 해당함은 명백하다.

(가) 쟁점계좌를 실질상 사업용계좌라고 주장하면서도 이를 뒷받침할 구체적․객관적 근거는 제시하지 못하였고, 국세청에 사업용계좌로 신고․등록한 사실도 없다. 또한, OOO의 도움이 없었다면 쟁점수입의 적발은 사실상 불가능하였을 것이다.

(나) 쟁점계좌가 개설된 OOO 은행은 국내법의 적용을 받지 않아 과세당국이 금융거래정보의 제공을 요구하거나 계좌에 관한 정보를 수집할 수 없는바, 일반적인 국내 차명계좌와 본질적인 성격을 달리한다.

(다) 쟁점계좌에서 제세공과금이 지출되었다고 하나, 단 한 차례로 그것도 소액(OOO으로 전체 출금액의 0.02%)에 불과하다.

(2) ｢소득세법｣상 상품판매 사업소득의 수입시기는 상품 등을 인도한 날이고, 세법상 권리의 확정이란 소득의 최종 실현 여부와 무관하게 실현 가능성이 성숙된 것으로 족하다.

(가) 청구인은 상품을 OOO매장에 공급하면서 매월 납품리스트를 작성하여 쟁점납품일에 관련 대가를 OOO에 청구하였고, OOO는 같은 금액을 제품원가로 기재하였다. 따라서 INVOICE 혹은 영수증은 사후에 발행한 것일 뿐, 쟁점납품일 현재 쟁점수익은 이미 확정되었다.

(나) 쟁점수익은 납품리스트를 작성함과 동시에 그 당시의 원화로 확정되는바, 쟁점납품일 현재 소득발생이 객관화되고 관리․지배 및 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙․확정되었다고 할 수 있다.

(3) 과소신고 가산세가 존재함에도, 영세율과세표준 과소신고 가산세(5/1000)를 별도로 규정한 이유는 본세와 관계없이 해당 과세표준의 누락․허위 신고에 대해 과세하겠다는 것인바, 본세 발생 여부와 무관하게 그 과세표준의 누락원인에 따라 판단하는 것이 타당하다.

(가) 청구인이 제시한 쟁점판례는 이 건과 사실관계가 다른바(영세율은 실존 매출임에도 과세체계상 본세가 발생하지 않는 것인 반면, 쟁점판례는 가공매출․매입이어서 실존하지 않는 매출), 원용될 수 없다. 청구인 주장에 따르면, 부정행위로 누락된 수입금액이 영세율이냐 아니냐에 따라 부과제척기간 자체가 달라지는 불합리한 결과가 되어 조세평등원칙에도 위배되는 결과가 된다.

(나) 쟁점판례 후, 2010.10.27. ｢국세기본법｣ 제26조의2가 개정되어 쟁점판례와 같이 불합리한 사례(사기․부정행위에 해당함에도 본세 포탈이 없다는 이유로 10년의 부과제척기간이 적용되지 못하는 경우)도 더 이상 발생될 여지는 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점수입의 누락을 사기․부정행위로 본 처분의 당부

② 쟁점수입의 수입시기는 쟁점정산일이라는 청구주장의 당부

③ 영세율과세표준 과소신고 가산세에 10년의 부과제척기간을 적용한 처분의 당부

나. 관련 법령 등 : ＜별지＞

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제출한 심리자료는 다음과 같다.

(가) 청구인은 OOO으로, OOO을 관리하는 OOO의 대표이사로 있으면서, 이와는 별도로 OOO과 관련한 캐릭터상품을 OOO에 공급하는 개인사업을 영위하고 있다.

(나) OOO이 OOO의 OOO 관리 협력업체인 OOO 사업자 OOO(이하 “OOO”라 한다)와 OOO에 대한 세무조사를 하던 중 청구인의 매출누락 혐의를 확보하여, “대한민국 정부와 OOO 간 조세협약”OOO 제26조에 따라 2016.11.8. (한국) 국세청에 관련 정보를 제공함에 따라, 처분청은 이 건 처분을 하게 되었다.

(다) 처분청이 제시한 청구인의 개인사업과 관련한 누락 수입은 다음 ＜표2＞와 같은데, 청구인은 2012년 11월 및 12월분 수익은 2012년이 아닌 2013년에 귀속되어야 한다고 주장하고 있다.

＜표2＞ 청구인의 OOO수익 누락내역

(2) 쟁점처분①와 관련하여 쟁점수입의 귀속시기에 대한 양측의 이견을 정리하면 다음과 같다.

OOO

(3) 쟁점처분②와 관련하여 청구인은 부정행위라 하더라도 결과적으로 본세의 포탈이 없는 경우에는 10년의 부과제척기간은 적용될 수 없다며 그 근거로 쟁점판례를 제시하였는데, 처분청은 그 후 입법적으로 보완되어 쟁점판례는 더 이상 유효하지 않다는 입장인바, 기획재정부가 발간한 “2010 간추린 개정세법(21page)”상 관련 내용은 다음과 같다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점계좌는 OOO매장의 공동운영자인 OOO나 OOO의 차명계좌에는 해당될지 몰라도 자신의 차명계좌는 아니며, (자신이 OOO매장에 공급한) 상품대가도 쟁점계좌를 통해 지급받았다며, 쟁점수익의 누락을 사기․부정행위로 보아 부당과소신고 가산세를 적용한 처분은 부당하다고 주장하나,

“사기․부정행위”란 조세의 부과․징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말하고, 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 이에 해당하지 않지만, 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 조세의 부과․수를 현저히 곤란하게 한 것으로 볼 수 있는바OOO,

청구인은 OOO매장에 상품을 공급(납품)한 것과 무관하게 쟁점계좌에서 자금을 출금하였는바, 상품공급 시점에 인식하였어야 할 쟁점수입을 쟁점계좌를 통해 신고 누락한 후, 자신의 필요에 따라 쟁점계좌에서 출금한 것으로 보이는 점, 부정행위로 보는 판단기준은 조세의 부과․징수에 어려움을 주는 정도라 할 것인데, 쟁점계좌는 해외에 소재한 차명계좌로서, 국내 과세권이 미치기 어렵기에 국내에 소재한 차명계좌와는 본질적으로 달리 취급할 필요가 있는 점, 이 건도 해외(OOO)에서의 자료협조가 없는 한, 우리나라 과세관청이 자력으로 누락사실을 포착하기에는 어려워 보이는 점 등에 비추어, 청구인은 조세포탈의 의도를 가지고 조세의 부과․징수를 현저히 곤란하게 하는 적극적인 행위를 하였다고 봄이 타당한바, 처분청이 쟁점수익의 누락을 부정행위로 보아 부당과소신고 가산세를 부과한 이 건 처분에는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 상품이 OOO매장에 공급(인도)되었다 하더라도, 그 상품이 OOO매장에서 판매되어 각종 경비 등을 공제하고, 이해관계자(OOO 및 OOO) 간 정산까지 거친 후(쟁점정산일)에야 비로소 수입이 확정된다고 주장하나,

｢소득세법｣상 수입시기(또는 귀속시기)를 판단하는 원칙인 권리확정주의는 소득의 실현이 아닌 권리의 발생을 기준으로, 소득이 실현되지 않았다 하더라도 장래에 실현된 것을 전제하여 미리 과세하는 것을 원칙적으로 허용하는 것이고, 다만 예외 없이 적용될 것은 아니어서 구체적 사안에 따라 소득에 대한 관리․지배, 객관화 정도, 납세자금의 확보시기 등까지도 함께 고려하여 소득의 실현 가능성이 상당히 높은 정도로 성숙․확정되었는지 여부를 기준으로 수입시기를 판단함이 타당할 것인바OOO,

청구인은 상품 도매업자의 자격으로 OOO매장에 상품을 납품한 것인바, 납품계약상 특별한 조건이 없는 이상, 공급대가의 청산 및 정산 여부와 관계없이 ｢소득세법｣에 따라 상품을 인도한 날(쟁점납품일)이 속하는 과세기간에 귀속되는 수익으로 인식함이 타당한 점,

청구인은 상품이 OOO매장에서 판매되어 최종적으로 정산될 때까지 자신의 상품에 대한 위험과 책임이 유지된다고 주장하나, 이를 객관적으로 확인해 줄 수 있는 계약서 또는 약정서 등의 증빙은 제출하지 않았고, 청구인의 상품공급은 본질적으로 청구인과 OOO매장 운영자(OOO) 간의 거래일 뿐, 청구인과 OOO현지 최종소비자 간의 거래가 아닌 이상, 쟁점정산일은 (청구인이 상품을 공급한 것과는 별도로) 청구인과 OOO 간 편의에 따라 대금을 주고받은 날에 불과한바, 이를 ｢소득세법｣상 수입시기로 보기 곤란한 점,

청구인은 쟁점정산일 이전에는 할인, 환불 등이 발생할 수 있고, 판매와 함께 발생되는 관련 경비 등도 전혀 고려되지 않아 청구인의 수입금액이 최종적으로 확정되지 않았다고 주장하나, OOO매장에서 판매될 때 발생되는 불확실성은 OOO매장의 운영자인 OOO가 부담할 것임은 물론, 상품판매에 있어 환불․취소 등은 통상적으로 발생하는 것이어서, 그러한 사유만으로 도매업자인 청구인의 ｢소득세법｣상 수입시기상 예외를 인정할 만큼의 이례적 사유라고 인정할 수 없는 점,

청구인은 쟁점납품일와 쟁점정산일은 시기상으로 다소 간의 차이(통상 1～2달)가 있으나, 금액상 차이는 없었다고 진술하였는바, 쟁점납품일 당시 쟁점수익금액을 인식하는 데에는 큰 어려움이 없었을 것으로 보이고, 설령 양자 간 금액상 차이가 있었다 하더라도, 그것은 청구인(공급자)과 OOO(공급받는 자) 간에 상품공급 계약상 약정․합의를 통해 상호간에 해결할 사안으로 보이는 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점수익에 대한 수입시기를 ｢소득세법｣에 따라 쟁점납품일로 본 이 건 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다.

(다) 마지막으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구측은 설령 과세표준의 신고누락이 부정행위에 기초한 것이라 하더라도, 결과적으로 본세의 포탈이 없는 이상, 일반제척기간(5년)이 적용되어야 한다고 주장하면서 근거로 쟁점판례를 제시하였으나,

쟁점①에서 쟁점수익을 부정하게 누락한 것으로 보아 부당과소신고 가산세를 적용한 이상, 부과제척기간을 적용함에 있어서도 10년의 부과제척기간을 적용함이 타당한 점, 부가가치세 영세율이 적용되어 조세포탈이 없었다고 주장하나, 본세가 발생되지 않음이 당연함에도 (영세율 과세표준에 대하여) 신고의무를 부여한 취지는 (세액이 아닌) 과세표준을 성실하게 신고하라는 것인데, 신고의무가 있는 과세표준을 부정하게 누락한 이상, 단순히 누락한 것과는 달리 취급할 필요가 있는 점, 청구측이 제시한 쟁점판례는 2010.12.27. ｢국세기본법｣이 개정(제26조의2 제1항 제1호의2 신설)되기 전을 것을 대상으로 하는바, 이 건 처분일 당시에는 이미 입법적으로 보완되어, 본세의 포탈이 없었다는 이유로 부정행위로 보지 않을 수 없는 점 등에 비추어, 처분청이 영세율 과세표준 과소 신고에 대한 가산세를 부과하면서, 10년의 부과제척기간을 적용한 것에는 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 국세기본법(2011.12.31. 법률 제11124호로 개정된 것)

제26조의2(국세 부과의 제척기간) ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 “조세조약”이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 ｢국제조세조정에 관한 법률｣ 제25조에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 “부정행위”라 한다)로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간. 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 ｢법인세법｣ 제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다.

1의2. 납세자가 부정행위로 다음 각목에 따른 가산세 부과대상이 되는 경우 해당 가산세는 부과할 수 있는 날부터 10년간

다. 「부가가치세법」제22조 제3항 및 제6항

제47조의3(과소신고ㆍ초과환급신고가산세) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며,「교육세법」및「농어촌특별세법」에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 과세표준 또는 납부세액을 신고하여야 할 금액보다 적게 신고(이하 이 조에서 “과소신고”라 한다)하거나 환급세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조에서 “초과신고”라 한다)한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세로 한다. 다만, 「부가가치세법」에 따른 사업자가 같은 법 제18조 제1항, 같은 조 제2항 단서, 제19조제1항 및 제27조에 따른 신고를 한 경우로서 영세율과세표준을 과소신고(신고하지 아니한 경우를 포함한다)한 경우에는 제2호에 따른 금액의 100분의 10에 상당하는 금액과 그 과소신고분(신고하여야할 금액에 미달한 금액을 말한다. 이하 같다) 영세율과세표준의 1천분의 5에 상당하는 금액을 합한 금액을 가산세로 한다.

② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 호에 따른 금액을 가산세로 한다.

1. 부정행위로 소득세, 법인세, 상속세ㆍ증여세, 증권거래세 및 종합부동산세의 과세표준의 전부 또는 일부를 과소신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액

가. 부정행위로 인한 과소신고분 과세표준(이하 "부정과소신고과세표준"이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부정과소신고가산세액"이라 한다). 다만, 부정행위로 과소신고( 「소득세법」 제70조 및 제124조 또는 「법인세법」 제60조, 제76조의17 및 제97조에 따른 신고만 해당한다)한 자가 복식부기의무자 또는 법인인 경우에는 부정과소신고가산세액과 부정과소신고과세표준 관련 수입금액(이하 “부정과소신고수입금액”이라 한다)에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다.

나. 과소신고분 과세표준에서 부정과소신고과세표준을 뺀 금액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액(이하 "일반과소신고산출세액"이라 한다)의 100분의 10에 상당하는 금액

2. 부정행위로 부가가치세, 개별소비세, 교통ㆍ에너지ㆍ환경세 및 주세의 납부세액을 과소신고하거나 환급세액을 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액. 다만, ｢부가가치세법｣에 따른 사업자가 같은 법 제18조 제1항, 같은 조 제2항 단서, 제19조 제1항 및 제27조에 따른 신고를 한 경우로서 영세율과세표준을 과소신고(신고하지 아니한 경우를 포함한다)한 경우에는 다음 각 목의 금액을 합한 금액에 그 과소신고분 영세율과세표준의 1천분의 5에 상당하는 금액을 합한 금액으로 한다.

(2) 국세기본법 시행령

제12조의2(부정행위의 유형 등) ① 법 제26조의2 제1항 제1호에서 “대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위”란 ｢조세범 처벌법｣ 제3조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다.

(3) 조세범처벌법

제3조(조세 포탈 등) ⑥ 제1항에서 “사기나 그 밖의 부정한 행위”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장

2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취

3. 장부와 기록의 파기

4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐

5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작

6. ｢조세특례제한법｣ 제5조의2 제1호에 따른 전사적 기업자원 관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작

7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위

(4) 소득세법

제39조(총수입금액 및 필요경비의 귀속연도 등) ① 거주자의 각 과세기간 총수입금액 및 필요경비의 귀속연도는 총수입금액과 필요경비가 확정된 날이 속하는 과세기간으로 한다.

제48조(사업소득의 수입시기) 사업소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.

1. 상품(건물건설업과 부동산 개발 및 공급업의 경우의 부동산을 제외한다)․제품 또는 그 밖의 생산품(이하 “상품등”이라 한다)의 판매 : 그 상품등을 인도한 날