[2] 갑이 자신의 아버지가 출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 감사로서 특수관계자 을로부터 비상장주식을 저가로 양수하였다고 보고 증여세 부과처분을 하였다가, 후에 위 주식의 실질적인 보유자는 갑의 부(부)이고 을은 명의수탁자에 불과하므로 갑이 특수관계자인 부(부)로부터 주식을 저가로 양수하였다는 처분사유를 예비적으로 추가한 것은, 처분의 동일성이 유지되는 범위 내에서의 처분사유의 변경으로서 허용된다고 한 사례

[2] 갑이 자신의 아버지가 출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 감사로서 특수관계자 을로부터 비상장주식을 저가로 양수하였다고 보고 증여세 부과처분을 하였다가, 후에 위 주식의 실질적인 보유자는 갑의 부(부)이고 을은 명의수탁자에 불과하므로 갑이 특수관계자인 부(부)로부터 주식을 저가로 양수하였다는 처분사유를 예비적으로 추가한 것은, 처분의 동일성이 유지되는 범위 내에서의 처분사유의 변경으로서 허용된다고 한 사례.

1. 상고이유 제1점에 대하여

구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법’이라 한다) 제35조 제1항 제1호 는 ‘대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자’로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수하는 경우 그 재산의 양수자에 대하여는 당해 재산을 양수한 때에 그 대가와 시가와의 차액에 상당하는 금액으로서 대통령령이 정하는 이익에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 본다고 규정하고 있고, 구 상속세 및 증여세법 시행령(2002. 12. 30. 대통령령 제17828호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법 시행령’이라 한다) 제26조 제4항 제1호 는 상증법 제35조 제1항 제1호 의 ‘특수관계에 있는 자’의 하나로 양도자 또는 양수자(이하 ‘양도자 등’이라 한다)와 상증세법 시행령 제19조 제2항 제2호 의 ‘사용인’의 관계에 있는 자를 규정하고 있다.

한편 상증세법 시행령 제13조 제6항 제2호 는 ‘사용인’에 ‘출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 임원’을 포함하되 제19조 제2항 제2호 에서도 같다고 규정하고, 제13조 제8항 제1호 에서는 같은 조 제6항 제2호 의 ‘출자에 의하여 지배하고 있는 법인’의 하나로 ‘ 제19조 제2항 제6호 에 해당하는 법인’을 들고 있는데, 제19조 제2항 제6호 (이하 ‘이 사건 조항’이라 한다)는 ‘주주 등 1인( 상증세법 시행령 제26조 제4항 제1호 후문에 의하여 ‘양도자 등’으로 본다)과 제1호 내지 제5호 의 자가 발행주식총수 등의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인’을 규정하고 있다.

이 사건 조항이 주식의 보유 주체를 ‘양도자 등과 제1호 내지 제5호 의 자가’라고 규정하고 있는 점, 상증세법 시행령 제13조 제6항 제2호 의 ‘상속인과 출연당시 사용인의 관계에 있는 자’는 ‘상속인의 직접 피용자’만을 의미할 뿐 ‘상속인의 특수관계자의 직접 피용자’까지 여기에 포함된다고 볼 수는 없고, 따라서 상속인은 전혀 출자하지 아니한 채 그의 특수관계자만이 출자하여 지배하고 있는 법인의 임원 역시 상속인의 사용인에 해당하지 않는다고 해석함이 상당한 점, 양도자 등은 전혀 출자하지 않고 제19조 제2항 제1호 내지 제5호 의 자만이 발행주식총수 등의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인의 임원까지 제19조 제2항 제2호 의 ‘사용인’에 포함되는 것으로 해석하는 경우, 특수관계자의 범위가 양도자 등의 출자 여부와 무관한 법인의 임원으로 지나치게 확대되는 결과가 초래될 수 있는 점, 조세법률주의의 원칙상 과세요건은 엄격하게 해석하여야 하는 점 등을 종합해 보면, 이 사건 조항은 ‘양도자 등이 단독으로’ 또는 ‘양도자 등과 상증세법 시행령 제19조 제2항 제1호 내지 제5호 에 규정하는 자가 함께’ 발행주식총수 등의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인을 의미한다고 해석하여야 하고, 양도자 등은 출자하지 아니한 채 ‘ 제19조 제2항 제1호 내지 제5호 의 자만이 발행주식총수 등의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인’은 이에 해당하지 않는다고 봄이 타당하다.

원심판결 이유에 의하면 원심은, 원고가 소외 1로부터 소외 2 주식회사의 비상장주식 3,685주(이하 ‘이 사건 주식’이라 한다)를 양수한 사실, 소외 2 주식회사는 원고의 부(부) 소외 3이 대표이사로서 그 발행주식총수 중 55.67%(25,050주)를 보유한 반면, 원고는 소외 2 주식회사의 이사일 뿐 주주가 아니고, 소외 1은 소외 2 주식회사의 감사인 사실 등을 인정한 다음, 상증세법 시행령 제19조 제2항 제1호 내지 제5호 의 자만이 발행주식총수 등의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인은 이 사건 조항의 법인에 해당하지 않는다는 전제 아래 원고가 소외 2 주식회사의 감사인 소외 1로부터 이 사건 주식을 양수한 것은 특수관계자 사이의 저가양수에 해당하지 않는다고 판단하였는바, 앞서 본 법리에 비추어 살펴 보면 원심은 그 이유 설시에 부적절한 점은 있으나 원고가 소외 2 주식회사의 주주가 아닌 이상 소외 1이 원고의 특수관계자에 해당하지 않는다고 본 결론은 정당하므로, 판결에 영향을 미친 위법이 없다.

2. 상고이유 제2점에 대하여

과세처분취소소송의 소송물은 과세관청이 결정한 세액의 객관적 존부이므로, 과세관청으로서는 소송 도중 사실심 변론종결시까지 당해 처분에서 인정한 과세표준 또는 세액의 정당성을 뒷받침할 수 있는 새로운 자료를 제출하거나 처분의 동일성이 유지되는 범위 내에서 그 사유를 교환·변경할 수 있는 것이고, 반드시 처분 당시의 자료만에 의하여 처분의 적법 여부를 판단하여야 하거나 처분 당시의 처분사유만을 주장할 수 있는 것은 아니라고 할 것이고( 대법원 2002. 10. 11. 선고 2001두1994 판결 참조), 과세관청이 당초 증여세 부과처분 당시 명의수탁자를 증여자로 인정하였다가 명의신탁자를 증여자로 인정하였다 하더라도 동일한 과세원인사실의 범위 내로서 과세의 기초사실이 달라지는 것은 아니라고 할 것이다( 대법원 1993. 12. 21. 선고 93누14059 판결 참조).

피고가 당초 원고가 그의 부(부)인 소외 3이 출자에 의하여 지배하고 있는 법인인 소외 2 주식회사의 감사로서 특수관계자인 소외 1로부터 이 사건 주식을 저가로 양수하였다고 보고 이 사건 증여세 부과처분을 하였다가, 원심에 이르러 이 사건 주식의 실질적인 보유자는 소외 3으로서 소외 1은 명의수탁자에 불과하므로 원고는 특수관계자인 소외 3으로부터 이 사건 주식을 저가로 양수하였다는 처분사유를 예비적으로 추가한 것은, 처분의 동일성이 유지되는 범위 내에서의 처분사유의 변경으로서 허용된다고 할 것이다.

그럼에도 원심이 처분의 동일성이 없음을 전제로 피고의 예비적 주장을 배척한 것은 처분사유의 변경에 관한 법리를 오해하여 심리를 다하지 아니함으로써 판결에 영향을 미친 위법이 있다 할 것이므로, 이 점을 지적하는 상고이유의 주장에는 정당한 이유가 있다.

3. 결론

그러므로 원심판결을 파기하고, 사건을 다시 심리·판단하게 하기 위하여 원심법원에 환송하기로 하여 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.