박OO 등 4인의 청구인들은 2004.4.3. 사망한 김 O(이하 “피상속인”이라 한다)의 배우자 및 자녀들로서 2004.11.3. 상속세 신고를 하면서 주식회사 OOOO(이하 “청구외법인”이라 한다)의 비상장주식 1,100주 등 상속재산가액을 2,620,750,347원으로 하고 납부세액을 546,702,822원으로 하여 상속세 신고를 하였다.

OOOO국세청장은 청구인들에 대한 상속세조사(2005.3.28.～2005.6.28.)에서 청구외법인의 비상장주식의 1주당 평가액을 484,583원으로 하고, 청구외법인의 비상장주식 8,700주(당초 상속재산으로 신고한 1,100주 포함, 이하 “쟁점주식”이라 한다)를 상속재산가액에 포함하는 등 하여 그 조사내용을 처분청에 통보하였다.

처분청은 위 통보자료에 근거하여 2005.9.5. 청구인들에게 2004년도분 상속세 1,934,244,150원을 결정고지하였다.

청구인들은 이에 불복하여 2005.11.18. 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 피상속인의 처 박OO를 제외한 상속인들이 출자 및 납입한 쟁점주식은 설립시부터 피상속인으로부터 증여받은 것이고, 친척 등 명의의 주식 300주는 1986.8.29. 피상속인에게 양도된 것이므로 상속인들의 주식은 설립시부터 상속인들의 소유주식이며, 명의신탁된 주식이 아니라는 사실이 법원 판결OOOOOOO OOOOOOOOOO(OOOOOOOOOO), 상고포기로 2006.6.17. 확정되었음]에서도 인정되었음에도 처분청이 쟁점주식을 피상속인이 관리하였다는 사유만으로 피상속인의 소유로 보아 상속재산가액에 포함하여 아 건 과세한 처분은 부당하므로 이를 실질증여로 보아 그 당시 증여세를 과세하는 것은 별론으로 하더라도 상속재산가액에 포함하여 과세하는 것은 부당하다.

(2) 예비적 청구로서, 처분청이 박OO 지분을 제외한 쟁점주식을 피상속인의 재산으로 인정하여 상속세를 과세한다면, 상속세및증여세법(이하 “상증법”이라 한다) 제19조 제2항 단서 규정 및 같은법 시행령 제17조 제2항 제2호에 의한 상속인이 확정되지 아니하는 부득이한 사유 등으로 배우자 상속분을 분할하지 못하는 사실을 처분청에 신고(상속재산미분할신고)하였으므로 배우자상속공제를 추가하여 공제함은 물론 상증법 제78조 제1항의 신고불성실가산세 대상에서도 제외하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 청구외법인이 1986.8.9. 설립시 박OO는 대표이사였으나, 김OO는 23세, 김O은 17세, 김O은 10세로, 박OO를 제외한 상속인 3명은 설립자본금 불입 및 창립총회 등에 관여한 바 없고 이에 대한 증빙서류도 없으며, 쟁점주식에 대하여 재산권행사를 한 적이 없었음에도 불복청구시 증여받은 재산이라고 주장하는 것은 신의성실의 원칙에 위배되는 것이며, 쟁점주식과 관련하여 김O(원고)과 김OO(피고)간의 주식반환등 청구소송(OOOOOOOO OOOOOOOOOOO, OO OOOOOOOOOO OO)에서 법원이 피상속인이 상속인(처와 자녀들)에게 주식을 증여할 의사를 가지고 있었다고 본다고 판결을 하기는 하였으나, 피고는 쟁점주식이 피상속인이 상속인들에게 명의신탁한 주식임을 주장하였고, 또한 피고는 2005.10.26. OOOO법원에 상소를 해놓고 심판청구를 하는 등 상속인들의 진정한 의사가 무엇인지 알 수 없는 신의성실의 원칙에 위배되는 행보를 계속하고 있는 점을 보아도 쟁점주식을 피상속인이 상속인에게 명의신탁한 것으로 보아야 하므로 당초 처분은 정당하다.

(2) 청구인이 인용하는 주식반환소송은 단순히 상속인간(OOO OOO)의 소송으로 상증법시행령 제17조 제2항 제2호에 의한 미분할신고서 제출요건인 상속회복청구의 소를 제기한 경우에 해당하지 아니하므로 배우자상속공제액을 추가하여야 한다거나 신고불성실가산세 대상이 아니라는 청구주장은 이유없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 쟁점주식(8,700주)을 당초부터 피상속인 소유의 주식으로 보 아 상속재산가액에 포함하여 과세한 처분의 당부

(2) 쟁점주식이 상속재산가액에 포함됨에 따라 배우자의 법정상속지분에 상당하는 가액을 추가로 배우자공제액에 가산할 수 있는지 여부 및 당초 상속세 신고시 신고하지 아니한 쟁점주식이 신고불성실가산세 배제대상에 해당되는지 여부

나. 관련법령

(1) 상속세및증여세법 제9조 【상속재산으로 보는 신탁재산】 ① 피상속인이 신탁한 재산은 상속재산으로 본다. 다만, 타인이 신탁의 이익을 받을 권리를 소유하고 있는 경우에는 그 이익에 상당하는 가액을 제외한다.

(2) 상속세및증여세법 제19조 【배우자 상속공제】 ① 거주자의 사망으로 인하여 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세과세가액에서 공제한다. 다만, 그 금액은 상속재산(상속재산 중 상속인이 아닌 수유자가 유증 등을 받은 재산을 제외하며, 제13조 제1항 제1호에 규정된 재산을 포함한다)의 가액에 민법 제1009조에 규정된 배우자의 법정상속분(공동상속인 중 상속을 포기한 자가 있는 경우에는 그 자가 포기하지 아니한 경우의 배우자의 법정상속분을 말한다)을 곱하여 계산한 금액에서 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산중 배우자에게 증여한 재산에 대한 과세표준(제55조 제1항의 규정에 의한 과세표준을 말한다)을 차감한 금액(그 금액이 30억원을 초과하는 경우에는 30억원을 한도로 한다)을 한도로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 배우자 상속공제는 상속재산을 분할(등기 등록 명의개서 등을 요하는 경우에는 그 등기 등록 명의개서 등이 된 것에 한한다. 이하 이 항에서 같다)하여 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준신고기한의 다음날부터 6월이 되는 날(이하 이 항에서 배우자상속재산분할기한 이라 한다)까지 배우자의 상속재산을 신고한 경우에 한하여 적용한다. 다만, 대통령령이 정하는 부득이한 사유로 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 배우자상속재산분할기한의 다음 날부터 6월이 되는 날(배우자상속재산분할기한의 다음 날부터 6월을 경과하여 제76조의 규정에 의한 과세표준과 세액의 결정이 있는 경우에는 그 결정일을 말한다)까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 배우자상속재산분할기한 이내에 신고한 것으로 본다. 이 경우 상속인이 그 사유를 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우에 한한다.

③ 제1항의 경우에 배우자가 실제 상속받은 금액이 없거나 상속받은 금액이 5억원 미만인 경우에는 제2항의 규정에 불구하고 5억원을 공제한다.

상속세및증여세법시행령 제17조 【배우자 상속재산의 가액 및 미분할사유】 ② 법 제19조 제2항 단서에서 대통령령이 정하는 부득이한 사유 라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 상속인등이 상속재산에 대하여 상속회복청구의 소를 제기한 경우

2. 상속인이 확정되지 아니하는 부득이한 사유 등으로 배우자상속분을 분할하지 못하는 사실을 관할세무서장이 인정하는 경우

③ 법 제19조 제2항 단서의 규정에 의하여 상속재산을 분할할 수 없는 사유를 신고하는 자는 제2항 각호의 1에 해당하는 사유를 입증할 수 있는 서류를 첨부하여 상속세과세표준신고기한내에 재정경제부령이 정하는 바에 의하여 신고하여야 한다. (2002.12.30 개정)

(3) 상속세및증여세법 제78조 【가산세 등】 ① 세무서장등은 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 제67조 또는 제68조에 규정된 신고기한 이내에 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고(이하 이 항에서 미달신고 라 한다)한 때에는 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 미달신고한 금액(다음 각호의 1에 해당하는 금액을 제외한 금액을 말한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액 또는 증여세산출세액과 제27조 또는 제57조의 규정에 의하여 가산하는 금액을 합한 금액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10(신고기한내 신고하지 아니하였거나 가공의 채무 명의신탁 등 대통령령이 정하는 사유로 미달신고한 때에는 100분의 20)에 상당하는 금액을 각각 산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 미달신고한 금액

2. 신고한 재산으로서 소유권에 관한 소송 등의 사유로 인하여 상속 또는 증여재산으로 확정되지 아니한 금액

3. 제18조 내지 제24조 및 제53조 제1항의 규정에 의한 공제적용의 착오로 인하여 미달신고한 금액

② 세무서장 등은 제70조의 규정에 의하여 납부할 세액을 신고기한 이내에 납부하지 아니하였거나 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 의하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액(제71조 또는 제73조의 규정에 의하여 연부연납 또는 물납을 신청한 경우에는 그 연부연납 또는 물납이 허가되지 아니한 세액을 포함한다)에 자진납부일 또는 고지일까지의 기간과 금융기관이자율을 감안하여 대통령령이 정하는 율을 곱하여 산출한 금액을 산출세액에 가산한다.

(4) 증권거래법 제174조의 6 【예탁유가증권의 권리행사】 ① 예탁원은 예탁자 또는 고객의 신청에 의하여 예탁유가증권에 관한 권리를 행사할 수 있다. 이 경우 고객의 신청은 예탁자를 거쳐야 한다.

② 예탁원은 예탁유가증권에 대하여 자기명의로 명의개서 또는 등록을 청구할 수 있다.

③ 예탁원은 제2항의 규정에 의하여 자기명의로 명의개서된 주식에 대하여는 예탁자의 신청이 없는 경우에도 상법 제358조의 2에 규정된 사항과 주주명부의 기재 및 주권에 관하여 주주로서의 권리를 행사할 수 있다.

증권거래법 제174조의 8【실질주주명부의 작성 등】 ① 제174조의 7 제3항의 규정에 의하여 통지받은 발행회사 또는 명의개서를 대리하는 회사는 통지받은 사항과 통지연월일을 기재하여 실질주주명부를 작성·비치하여야 한다.

② 예탁원에 예탁된 주권의 주식에 관한 실질주주명부에의 기재는 주주명부에의 기재와 동일한 효력을 가진다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점주식을 발행한 청구외법인은 자본금 50백만원(주식수 10,000주, 1주당 가액 5천원)으로 1986.8.9. 부동산임대업을 사업목적으로 하여 설립된 법인으로서 설립일 이후 이 건 상속개시일(2004.5.3.)이 속하는 사업연도말까지의 주식변동내역은 법인세 신고시 처분청에 제출한 주식변동상황명세서, 처분청의 조사서, 청구인들이 제시한 자료(청구외법인 설립시 작성된 주주명부, 주식청약서, 주식인수증 등)등 심리자료에 의하여 다음과 같이 확인된다.

<표1> OOOO OO(OO O O)

(2) 청구인들이 위 <표1>의 10,000주중 피상속인 명의로 된 1,100주(1주당 평가액 399,916원)만을 상속재산으로 신고한데 대하여, 처분청은 청구외법인 설립시 박OO 소유로 된 1,300주만을 박OO의 소유로 보고 나머지 쟁점주식(8,700주, 1주당 평가액 484,583원)를 피상속인 소유로 보아 상속재산가액에 가산하는 등 하여 이 건 상속세를 과세한 사실이 결정결의서 등 심리자료에 의하여 확인되며, 청구인들은 쟁점주식의 평가액에 대하여는 다투지 아니하고 있다.

(3) OOOO국세청장이 쟁점주식을 피상속인의 명의신탁재산으로 본 근거를 보면, 상속세 조사과정에서 상속인들(OOO, OO)간에 청구외법인의 주식에 대하여 다툼이 있는 사실(OOOOOOOO OOOOOOOOOOO)을 인지하고 소장, 답변서, 준비서면 등 소송관련자료를 검토한 바, 피고(청구외법인, 김정화)가 피상속인이 청구외법인 설립 당시 가족들 명의로 주식을 명의신탁하였다고 주장하고 있고, 상속인들을 상대로 조사한 바, 박OO는 청구외법인 설립시 자본금의 50%를 불입하였다고 주장하고 있으나 그 증빙은 제시하고 못하고 있고, 김OO와 김O은 청구외법인의 주식은 명의신탁된 것이었다고 진술하고 있으며, 김O은 청구외법인의 주식을 자신의 자금 및 증여받은 자금으로 취득하였다고 주장하면서도 그 증빙을 제시하고 못하고 있고, 청구외법인 설립시 발기인 주주였던 이OO과 이OO은 청구외법인의 주식보유사실을 모른다는 진술 등에 근거하여 박OO는 발기인 대표였고 대표이사직에 있었던 점에 비추어 최초 박OO 명의로 된 1,300주는 박OO 소유로 인정하고 나머지 쟁점주식(8,700주)을 피상속인의 소유로 판단한 것으로 되어있다.

(4) 상속인들간에 청구외법인의 주식 800주에 대하여 다툰 경위를 보면,

(가) 김O은 2003.12.10. 김OO에게 800주를 160백만원에 양도하는 주식매매(양도·양수)약정을 하고 동 800주의 소유권을 김OO에게 이전한 사실이 계약서, 주식변동상황명세서, 양도소득세 신고서 등에 의하여 확인된다.

(나) 원고(김O)는 2004.10.15. 피고(청구외법인 및 김OO)를 상대로 2003.12.10. 양도를 원인으로 취득한 800주를 반환하고 청구외법인의 주주명부상에 원고의 명의로 명의개서절차를 이행하라는 주식반환등 청구의 소를 OOOOOO법원에 제기(OOOOOOOOOOO)하였는 바,

원고는 피상속인이 청구외법인을 설립할 당시 원고 등 가족들에게 주식대금을 증여하여 이들로 하여금 청구외법인의 주식을 인수하게 한 것이며, 따라서 청구외법인의 설립 당시 주식인수인들은 실질적으로 주주명부상의 주식을 취득한 것이며, 800주 역시 그 인수당시부터 원고의 소유였고, 피상속인은 건강이 악화되어 2003.6월경부터 청구외법인의 경영에서 손을 떼었으므로 피상속인이 800주의 양도를 명할 수 없었으며 그럴 아무런 이유도 없다고 주장하였고,

피고는 청구외법인은 피상속인의 회사이며 청구외법인의 주식이 원고를 비롯한 가족들 명의로 분산되어 있는 것은 편의상 그 명의만을 그렇게 한 것이므로 800주를 포함한 청구외법인의 모든 주식은 피상속인의 소유였고, 원고 명의로 된 주식은 피상속인의 사망으로 상속대상재산이 되었으며, 원고의 상속분을 초과하는 800주를 피고 명의로 이전한 것은 정당할 뿐만 아니라 원고의 그 밖의 주식중 상속분을 초과하는 부분도 모두 상속분에 따라 다른 상속인들에게 이전되어야 하며, 피상속인이 800주를 원고 명의에서 피고 명의로 이전하라고 한 것은 정당하며 그 매매계약서는 이에 근거하여 작성된 것이므로 적법하다고 주장하였으며,

상속인들은 2005.3.23. 김O이 청구외법인과 김OO를 상대로 하여 위 주식반환소송을 제기하여 다투고 있으므로 상속지분이 확정되지 아니하였다 하여 ‘상속재산미분할신고서’를 처분청에 제출하였다.

(다) OOOOOO법원은 위 소송사건(OOOOOOOOOOO)에 대하여 2005.9.22. 원고승소판결을 하였는 바, 그 주요 내용을 보면, 박OO는 피상속인의 자녀인 원고(김O), 피고(김OO) 및 김O의 생모가 아니며, 피상속인이 청구외법인의 주식을 가족들 명의로 주주명부에 등재한 행위의 의미에 대해, 청구외법인의 실질적인 소유자겸 경영자가 피상속인이었으므로 피상속인이 그 가족들 명의만을 빌리고자 했다면 대부분의 주식을 피상속인 본인의 명의로 하고 적은 비율의 주식만을 그 가족들 명의로 등재하는 것이 가능하였을 것임에도 피상속인 명의의 주식은 10% 내외에 불과하였으며 주식의 상당 부분이 원고를 포함한 피상속인 가족들 명의로 되어있고, 그 가족들 명의의 주식소유비율이 동일하거나 유사하지 아니하고 그 중 원고에게 가장 많은 비율의 주식이 등재되어 있는 점 등 피상속인이 단순히 원고 등의 명의만을 빌렸다고 보기에는 어려운 사정들이 존재하며, 이러한 사정에 더하여 상속세를 회피하기 위하여 피상속인이 사망하기 전에 회사를 설립하고 그 주식을 상속인들에게 인수시키는 방법이 사용되는 사례가 다수 존재하는 현실 등에 비추어 보면, 피상속인은 오래 전에 청구외법인을 설립하면서 자신의 처와 자녀들에게 주주명부에 등재된 비율에 따른 주식을 증여할 의사를 가지고 있었다고 봄이 상당하다고 하여 원고를 비롯한 그 가족들은 피상속인으로부터 청구외법인의 주식을 증여받은 것으로 판단하였으며,

피상속인의 의사에 따라 800주가 피고(김OO)에게 이전되었는지 여부에 대해서는, 동 800주가 이전될 당시 이미 건강이 악화되어 거동이나 사리분별도 어려웠던 피상속인이 사망하기 불과 3개월 전에 원고 명의의 주식을 피고(김OO)에게 이전하라고 지시할 합리적인 이유가 있다고 보기 어렵고, 온당한 의사라고 볼 수도 없다고 보아 800주가 원고에서 피고(김OO) 명의로 이전된 것이라고 보기는 어렵다고 판단한 것으로 나타난다.

(라) 피고는 위 (다)의 소송에서 패소하자 OOOO법원에 항소(OOOOOOOOOO)하였으나, OOOO법원은 2006.5.25. 위 (다)의 OOOOOO법원 제1심판결과 동일한 취지로 피고 패소판결을 선고하였으며, 동 판결은 피고의 상고포기로 2006.6.17. 확정되었다.

(5) 쟁점주식이 피상속인의 소유주식인지 여부에 대하여, 처분청은 박OO 명의의 주식은 인정할 수 있으나 나머지 주식은 청구인들이 설립자본금을 불입하였거나 쟁점주식에 대해 재산권을 행사한 구체적인 증빙이 없어 법원 판결이 있었다고 하더라도 청구외법인 설립시에 피상속인으로부터 쟁점주식을 증여받은 것으로 볼 수 없다 하여 쟁점주식을 상속재산가액에 가산하여 이 건 과세하였는 바,

위의 내용을 종합하여 보면, 현행법상 명의신탁재산에 대하여 명의 이전시 증여의제하여 증여세를 과세하고 상속세 과세시에는 상속재산으로 보아 상속세를 과세하는 이중적인 구조로 되어 있는 바, 명의신탁의 경우 증여 등 그 진정성 여부에 대하여 판단을 하여야 할 것인 바, 이 건의 경우 청구외법인 설립시(1986.8.9.)부터 피상속인이 그 가족들에게 증여의사가 있었던 것으로 법원에서도 판단을 하고 있고, 설립시부터 상속개시일까지 상당한 기간동안 주주명부상의 주주들이 아무런 제약없이 주주로서의 지위를 가지고 있었고, 처분청이 쟁점주식을 피상속인의 명의신탁재산으로 판단한 이유가 상속인들간의 주식반환소송에서 김OO가 자기주장을 입증하기 위하여 주장하는 사유에 근거할 뿐 다른 구체적인 증거가 없는 점 등을 볼 때, 상속인들이 위 주식을 취득하였을 당시 그 취득자금 등을 피상속인으로부터 증여받은 것으로 보는 것은 별론으로 하더라도 적어도 쟁점주식을 피상속인의 명의신탁재산으로 볼 수는 없으므로 처분청이 쟁점주식을 상속재산으로 보아 청구인들에게 이 건 상속세를 과세한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

(6) 주위적 청구에서 청구주장이 인용되어 예비적 청구는 심리의 실익이 없으므로 이에 대한 심리를 하지 아니한다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.