득세(원천징수불이행분) 21,339,160원, 1993년도분 갑종근로소

득세(원천징수불이행분) 8,382,340원의 부과처분은 이를 취소

한다.

2. 나머지 청구는 기각한다.

처분청은 청구법인에 대한 법인세조사를 실시하여

① 청구법인의 가수금계정에 기장된 금액중 청구법인과 관련기업(청구법인의 대표이사가 대주주임)인 주식회사 OO화공 및 OO약품 주식회사(이하 “관련법인”이라 한다)로부터의 차입금 및 판매대금회수액을 가수금으로 기장한 사실을 확인하고 동 금액을 제외한 결과 대표이사에 대한 가수금반제액이 가수금을 초과한다 하여 그 초과반제액을 가지급금으로 보고 그에 대한 인정이자(16,766,565원)를 계산하여 익금산입하고, 위 가지급금의 매월말잔액이 증자액의 10/100을 초과한다 하여 청구법인이 신고한 증자소득공제액 3,000,000원을 공제배제하는 등 법인세 신고누락사실을 적출하여 94.12.24 청구법인에게 92.1.1～12.31사업년도(이하 “1992사업년도”라 한다)분 법인세 9,356,310원을 결정고지하였으며,

② 위 가지급금 인정이자와 청구외 OOOO(주)발행 부도어음중 18,827,958원이 1992년중 현금결제 되었음에도 불구하고 기장누락시켰다 하여 동 금액을 익금산입하는등 1992년사업년도분 49,379,590원, 1993사업년도분 22,328,400원의 익금산입액을 대표이사에 대한 상여로 처분하고 상여처분된 금액에 따른 갑종근로소득세 원천징수 불이행분에 대하여 1992년도분 21,339,160원, 1993년도분 8,382,340원을 95.3.16 결정고지하였으며,

③ 청구법인의 사업장에 건축한 조립식건물 증축공사대금 지급후 청구외 OOO 및 OOO으로부터 92.11.20 교부받은 세금계산서(공급가액 47,500,000원, 이하 “쟁점세금계산서”라 한다)의 공급가액 중 22,328,400원은 가공계상된 것이며, 나머지 금액에 대하여도 공급시기 이후에 교부받은 세금계산서로서 사실과 다른 세금계산서라고 보고 당해 매입세액을 매출세액에서 불공제해서 1992년 제1기분 부가가치세 5,225,000원을 94.12.24 결정고지 하였다.

청구법인은 이에 불복하여 95.2.20 심사청구를 거쳐 95.5.29 심판청구를 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

1) 청구법인은 대표이사 개인과의 대여금에 대한 약정을 체결하고 그에 따라 부족한 법인의 운영자금을 차입 또는 반제하고 있는 바, 청구법인의 장부에 의하면 가수금의 잔액 적수가 99,663,240,419원이나 되는데도 불구하고 가수금잔액이 부수(負數)라 하여 이를 가지급금으로 보고 그에 대한 인정이자를 계산하여 익금산입하고 과세한 처분은 부당하며,

2) 또한 청구법인의 가수금계정에 부(負)의 잔액이 발생하지 아니하므로 매월말 가지급금잔액이 증자금액의 10%를 초과하지 아니하기 때문에 증자소득공제는 인정해야 하고

3) 청구법인이 청구외 OOOO(주)로부터 받은 어음의 부도금액 3건 26,627,958원중 92.10.21에 6,800,000원을 회수하고 나머지는 회수가능성이 없어 93.3.15 현금 1,000,000원을 받고 잔액 18,827,958원의 채권을 포기하였지만 회사의 손익상태가 불량하여 장부상 대손처리를 하지 않았는 바, 처분청은 위 부도어음잔액이 회수된 것으로 간주하여 이 건 부과처분을 하였으나 현실적으로 부도업체가 어느 특정거래처에 발생한 어음만을 현금으로 전액 결제한다는 것은 있을 수 없는 일이며, 또한 대표이사에 대한 상여처분을 하려면 부도회사의 당좌예금계좌에서 해당 어음금액이 인출되어 청구법인 대표이사의 계좌에 입금된 근거를 제시하여야 할 것인데도 이를 확인하지 아니하고 부당하게 과세하였고 여타 익금산입액에 대하여도 이를 대표이사에 대한 상여로 소득처분하고 과세함은 부당하며,

4) 매입세금계산서가 과대작성된 경우에도 과대계상된 부분만 매입세액 불공제하여야 할 것인 바, 쟁점세금계산서에 의한 매입세액중 과대계상된 금액을 매입세액 불공제한다 하더라도 처분청의 조사결과에서도 확인된 총 매입액 47,500,000원중 25,171,600원에 대한 매입세액은 공제되는 것이 실질과세원칙에 부합되는 것이므로 이 건 부가가치세 부과처분은 동 매입세액을 공제하여 경정하여야 한다.

나. 국세청장의 의견

1) 처분청의 조사내용에 의하면 관련법인과의 대여형태로 조달된 금액이 가수금의 상당부분인 것으로 확인될 뿐 아니라 일반거래에서 발생한 현금수입을 가수금으로 계상하였으며, 이를 제외하고 계산한 대표이사 가수금의 적수가 40,798,862,532원의 부수(負數)가 발생하므로 이를 가지급금으로 보고 인정이자를 계산하여 과세한 처분은 잘못이 없고

2) 청구법인의 가수금계정의 월말평균잔액이 112백만원의 부수(負數)이므로 이를 가지급금으로 보아야 하고 이 경우 증자금액의 10%(30,000,000원)을 초과하기 때문에 증자소득공제를 인정할 수 없으며,

3) 처분청의 조사시 청구법인의 경리부장이 1992년 12월에 부도어음가액을 현금으로 받았으나 장부에 누락하였다고 확인하고 있으며, 청구법인은 채권포기를 하였다고 주장하면서도 포기한 부도어음의 실물을 제시하지 못하므로 동 부도어음상당액을 대표이사에 대한 상여로 소득처분함은 정당하며,

4) 쟁점세금계산상 거래금액 47,500,000원중 실제거래금액은 25,171,600원에 불과하며, 입금표등 거래증빙에 의하면 계약금 및 중도금을 92.3.12 지급하였는데 반하여 세금계산서는 92.11.30에 교부받았기 때문에 동 세금계산서는 거래사실과 다른 세금계산서이므로 당해 매입세액을 불공제한데는 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

이 건 심판청구는 ① 대표이사로부터의 차입금인 가수금잔액이 사실상 부수(負數)로서 가지급금에 해당된다 하여 인정이자를 익금산입하여 과세한 처분의 당부(쟁점1), ② 위 가지급금이 증자로 증가된 자본금액의 10/100을 초과한다 하여 증자소득공제를 배제한 처분의 당부(쟁점2), ③ 기말잔액 부도어음계정의 금액중 현금회수된 것으로 본 18,827,958원등 익금산입액을 대표이사에 대한 상여로 소득처분하고 그에 따른 갑종근로소득세를 부과한 처분의 당부(쟁점3), ④ 세금계산서상 거래금액중 과대계상된 금액을 제외한 나머지 금액에 대하여 공급시기 이후에 교부받은 사실과 다른 세금계산서에 해당된다 하여 동 매입세액을 불공제 하여 과세한 처분의 당부(쟁점4)에 다툼이 있다.

가. 먼저 쟁점1에 대하여 살펴본다.

법인세법 제20조에서 『정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다.』고 규정하고, 같은 법 시행령 제47조 제1항에서 『출자자 등에게 무상 또는 재무부령이 정하는 당좌대월이자율(이하 “당좌대월이자율”이라 한다) 보다 낮은 이율로 금전을 대여한 경우에는 당좌대월이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 이자상당액의 차액을 익금에 산입한다.』고 규정하고 있다.

처분청의 과세내용을 보면, 처분청은 청구법인에 대한 조사결과 청구법인이 대표이사와의 자금거래에 대하여 가수금계정에 가수입금 및 가수금반제로 기장하고 있으며, 가수금계정에 대표이사 가수입금으로 기장된 금액중 일부가 관련법인으로부터의 차입으로 조달되고, 일부는 판매대금에서 충당된 사실을 발견하고 가수금으로 기장된 금액중 당해 금액을 차감하고, 차감된 가수금에서 가수금반제액을 빼면 부수의 가수금잔액이 발생하며 그 적수가 40,798,862,532원에 상당하는 사실을 확인하고 부수의 가수금을 가지급금으로 간주하고 이에 대한 인정이자〔청구법인이 가지급금(가수금초과반제액)에 대한 인정이자를 계상한 바 없는 점에는 다툼이 없다〕16,766,565원을 익금산입한 사실이 처분청의 조사서에 의하여 확인되며, 또한 처분청은 입금표, 대체전표 등에 의하여 관련법인으로부터의 차입금, 매출금 회수액을 가수금으로 기장한 사실로 입증하고 청구법인의 경리부장으로부터 관계회사로부터의 차입금을 대표이사 가수금으로 처리하였다는 확인서를 징취한 반면, 청구법인은 처분청이 위 관련법인으로부터의 차입 등으로 본 금액이 대표이사 소유 부동산처분대금으로 입금된 것이라고 주장하면서 양도소득세 신고서, 거래상대방의 거래사실확인서를 제출하나 장부상 기장된 금액과 구체적으로 일치되는지 여부를 확인할 수 있는 증빙의 제시는 없다.

살피건대, 가수금과 가지급금을 가수금계정 하나에 기장한 경우 가수금계정의 부수(負數)는 가지급금에 해당된다 할 것이므로(국심 90서1973, 90.12.3 같은 뜻), 처분청이 가수금계정의 부수를 가지급금으로 보고 그 인정이자를 계산, 익금산입하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

나. 쟁점 2에 대하여 살펴본다.

조세감면규제법 제55조 제2항에서 『제1항의 규정은 자본을 증가한 후 지출한 다음 각호의 금액을 합산한 매월 말일 현재의 잔액이 증가된 자본금액의 10/100을 초과하지 아니하는 경우에 한하여 이를 적용한다. 다만, …』고 규정하고 그 제1호(92.12.8 개정이전의 것)에서 『출자자 또는 사용인에게 업무와 직접관련없이 지급한 가지급금 등의 합계액』을 규정하고 있다.

처분청의 과세내용을 보면, 청구법인은 91.11.10에 300,000,000원의 증자등기를 하고, 1992사업년도분 법인세 신고시 3,000,000원의 증자소득공제를 한데 대하여 처분청은 청구법인의 매월 말일 현재 가지급금의 잔액이 증자액의 10/100을 초과한다 하여 증자소득공제를 배제한 사실이 관련증빙에 의하여 확인된다.

살피건대, 전시한 조세감면규제법 제55조 제2항 각호에 규정한 가지급금 등의 금액을 합계한 매월말일 잔액이 자본금을 증가한 후 1월이라도 증가된 자본금의 10/100을 초과하는 월이 있는 사업년도에 있어서는 증자소득공제를 적용하지 아니한다 할 것인 바(조세감면규제법 기본통칙 2­15­4...55, 법인 22601­732, 92.3.30 같은 뜻) 청구법인의 경우 위 쟁점1에서 살펴본 바와 같이 가수금중 관련법인으로부터의 차입금 등을 제외하는 경우 가수금의 반제액이 가수입금액을 초과하고 그 월말잔액이 아래와 같아,

가 수 금 잔 액

가지급금이 발생하고〔월말 가수금의 잔액이 부수(負數)인 경우〕, 3월이후 매월말의 가지급금의 잔액이 1억원을 넘어 증자금액 3억원의 10/100을 초과하는 사실이 확인되므로 처분청이 증자소득공제를 배제하고 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

다. 쟁점 3에 대하여 살펴본다.

법인세법(80.12.31 법률 제3270호로 개정된 것으로 94.12.22 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항은 같은법 제26조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 신고하거나 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는 바에 의한다고 규정하고, 이를 받은 같은법 시행령 제94조의 2 제1항은 법인세의 과세표준을 신고하거나 법 제32조 1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 다음 각호의 규정에 의한다고 규정하면서, 그 제1호에서 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이익처분에 의한 상여·배당·기타소득·기타 사외유출로 하되 다만, 그 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다고 규정하고 있다.

헌법재판소는 소득처분 방법을 규정하고 있는 구법인세법시행령 제94조의 2의 위임규정인 위 구 법인세법 제32조 제5항에 대하여 “국민의 권리의무에 관한 기본적 사항에 해당하는 소득처분에 관련된 과세요건을 정함에 있어서 아무런 기준을 제시함이 없이 하위법규인 대통령령에 전적으로 일임함으로써 포괄적으로 위임하였으므로 조세법률주의와 위임입법의 한계에 관한 헌법규정을 위반하였다”는 이유로 위헌결정(94 헌바 14, 95.11.30) 한 바 있다.

헌법재판소법 제47조 제1항에서 법률의 위헌결정은 법원 기타 국가기관 및 지방자치단체를 기속한다고 규정하고, 동 제2항에서 위헌결정된 법률의 조항은 결정이 있는 날로부터 효력을 상실한다고 규정하고 있으므로 위 구 법인세법 제32조 제5항은 위헌결정일인 95.11.30 부터 그 효력을 상실한다 할 것이고, 헌법재판소의 위헌결정의 효력은 위헌제청을 한 당해사건만이 아니라 위헌결정이 있기전에 이와 동종의 위헌 여부에 관하여 별도의 위헌제청신청 등은 하지 아니하였으나 당해 법률 또는 법조항이 심판의 전제가 되어 당 심판소에 계속된 모든 일반사건에까지 미친다 할 것인 바(국심 95서2730, 96.1.26 합동회의 의결, 대법원 91누1462, 92.2.24 같은 뜻),

처분청이 청구법인에 대하여 가지급금 인정이자, 청구외 OOOO(주)발행 부도어음금액중 현금회수된 18,827,958원 등 1992사업년도분 49,379,590원, 1993사업년도분 22,328,400원의 익금산입액을 구 법인세법 제32조 제5항 및 같은 법 시행령 제94조의2 제1항 제1호의 규정에 의하여 대표이사에 대한 상여로 처분하고 동 상여처분된 금액에 따른 갑종근로소득세 원천징수 불이행분에 대하여 1992년도분 21,339,160원, 1993년도분 8,382,340원을 부과한 처분은 위법·부당하므로 취소되어야 한다고 판단된다.

라. 쟁점4에 대하여 살펴본다.

부가가치세법 제17조 제2항 제1호에서 제16조 제1항 및 제3항의 규정에 의한 세금계산서를 교부받지 아니하였거나 교부받은 세금계산서를 제20조 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 제출하지 아니한 경우 또는 제출한 세금계산서에 필요적 기재사항의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하거나 그 내용이 사실과 다른 경우의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다고 규정하고 있다.

처분청이 쟁점세금계산서의 거래금액중 22,328,400원은 과대기재된 것이며, 나머지 금액 25,171,600원에 해당되는 부분도 사실과 다른 세금계산서에 해당된다 하여 쟁점세금계산서상의 매입세액 전액인 4,750,000원을 매입세액 불공제하여 이 건 부가가치세를 과세한데 대하여 청구법인은 쟁점세금계산서상 공급가액중 과대계상된 금액을 제외한 공급에 대하여는 매입세액을 공제하여야 한다고 주장하나, 청구법인이 제시한 도급계약서에 의하면 92.3.12 도급계약을 체결하면서 공사대금 52,250,000원(부가가치세 포함)을 계약금, 중도금, 잔금으로 지급하기로 하였지만 당해 계약서상에는 공사대금중 27,688,760원이 가공계상되어 있으며, 당 심판소에서 충청남도 연기군 전동면사무소에 확인한 바에 의하면 이 건 공사에 의하여 증축한 건물은 92.5.13 허가에 의하여 공사하고 92.9.2 준공검사를 필한 사실이 확인될 뿐 아니라, 청구법인은 실제거래되었다는 금액에 상당하는 공급이 쟁점세금계산서와 일치하는 내용으로 이루어진 사실을 입증할 수 있는 아무런 증빙도 제시하지 못하고 있다.

따라서 이 건 건물증축공사는 공사기간이 4개월미만(건축허가일로부터 준공검사일까지)의 단기간이고 용역공급이 92.9.2 완료된데 반하여 세금계산서는 이보다 약 3개월이 지연되어 발행된 것일 뿐 아니라 건축허가가 92.5.13에 있었으면서도 이보다 약 2개월전인 92.3.12 도급계약을 체결한 사실 등으로 볼 때 실제공사가 동 세금계산서의 기재내용대로 이루어진 사실을 인정할 수 없으므로 쟁점세금계산서는 사실과 다른 세금계산서임을 면하지 못한다 할 것이므로 처분청이 그 매입세액을 매출세액에서 불공제하고 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.