가.청구법인은 「수산업협동조합법」에 따라 1964.4.1. 설립된 비영리법인으로, 수산업의 생산력 증강, 어민의 사회·경제적 지위향상, 회원인 조합(이하 “회원조합”이라 한다)의 공동이익 증진과 건전한 발전을 고유목적으로 하고 있고, 그 목적을 달성하기 위하여 교육‧지원사업, 경제사업, 신용사업, 공제사업 등의 사업을 행하고 있다.

또한, 청구법인은 공제사업과 관련하여 회원조합이 모집한 공제계약을 인수(재공제)하고 투자 등에 운용하여 그 수익의 일부를 “재공제이익수수료”라는 명칭으로 원수(元受)공제계약자인 회원조합에게 지급한 후 이를 영업비용으로 계상하고 있다.

나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2014.2.3.부터 2014.4.25.까지 청구법인에 대한 법인세 통합조사를 실시한 결과, 청구법인이 2010사업연도 중 회원조합에게 지급한 재공제이익수수료(OOO원)를 이익처분에 의한 배당으로 보고 이를 손금불산입하여 관련 과세자료를 처분청에 통보하였다.

처분청은 이에 따라 2016.3.11. 청구법인에게 2010사업연도 법인세 OOO원을 경정‧고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2015.5.20. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 잉여금의 처분 또는 배당은 그 형식적인 요건으로 주주총회의결의를 필요로 하지만재공제이익수수료는 그 지급에 잉여금 처분결의를 필요로 하지 아니하고,결손금 보전 여부 및 배당가능이익과 관계없이 지급이 가능하므로 이는잉여금의 처분 또는 배당으로 볼 수 없다.

잉여금의 처분 또는 배당은 그 형식적인 요건을 필수적으로 요구하는바, 「상법」상 주식회사는주주총회에서 이익잉여금 처분 승인절차가 이루어지며(같은 법 제449조·제462조), 청구법인의 경우 「수산업협동조합법」 제126조 제1항 제4호에서 “사업계획‧수지예산 및 결산의 승인”을 총회의 결의사항으로 규정하고 있으므로총회에서 배당 여부 및 배당금액을 결정하고 있다.

또한, 「상법」 제462조 제1항이 주식회사의 배당가능이익 한도를규정하고 있는 것과 같이, 「수산업협동조합법」 제166조 제2항은 청구법인이 같은 조 제1항에 따라손실을 보전하고 관련 규정에 따른 법정 적립금 등을 적립한 후가 아니면 잉여금을 배당하지 못하도록 명시하고 있다.

반면, 재공제이익수수료는 농림수산식품부 훈령인 수협공제감독기준과 수협 공제규정에 따라 청구법인의 공제사업부문이 회원조합에지급하는 것으로,그 지급 과정에서 잉여금 처분 결의를 요하지 아니한다.

특히,잉여금 처분이란 수익과 비용의 계상에 따른 결산 확정 후잉여금이 발생한 경우 그 잉여금의 처분을 의미하는 것으로우선 결산이 확정되어야 가능한 것이나,재공제이익수수료는 그 성격이수수료 비용으로서결산 확정 전에 그 지급 여부 및 지급대상별 지급금액이 확정되게 되므로잉여금의 처분 또는 배당과는 그 성격이전혀 다른 것이다.

따라서,재공제이익수수료를 「법인세법」 제19조 제1항의 손금 예외 항목인 잉여금의 처분으로 보는 것은 타당하지 아니하다.

(2)재공제이익수수료는 재보험사들이 지급하는 이익수수료와 유사한성격으로,그 지급 대상은 출자자로서의 회원조합이 아닌채권자(원보험회사)로서의 회원조합이며, 청구법인의사업적 필요에 의하여 지급되는 것으로서 수익과 직접 관련되는 비용이다.

나. 처분청 의견

(1)청구법인의 공제사업에서 지급한재공제이익수수료는공제사업에 필수적인 부대비용이 아니라공제사업 결산결과 발생한 이익잉여금을 회원조합에게 배분한 것이므로 「법인세법」상손금불산입 대상이다.

청구법인은 회원조합에게 공제상품을신규 판매한 것에 대하여는신규계약비, 공제계약이유지되는 것에 대해서는 유지비라는명목으로 판매수수료를 지급하고 있고, 공제사업 실적이 우수한 회원조합에게는 추진장려비(이하 위 판매수수료와 합하여 “판매수수료 등”이라한다)를 별도로 지급하고 있으며,회원조합은 공제상품 판매금액을직접 운용하지 아니하고 있다.

또한, 2011년 재공제이익수수료 지급(안)은 “2011년 사업계획 및 수지예산 재공제이익수수료 OOO 편성[(관)영업비용 (항)재공제이익수수료비용]”이라고 하고 있는 바, 이는 「수산업협동조합법」 제126조제1항 제4호의 “사업계획·수지예산 및 결산의 승인”으로서 재공제이익수수료가 사실상 결산확정을 통한 잉여금 처분임을 나타내는 것이다.

(2) 재공제를 일반적인 재보험과 동일하게 볼 수 없을 뿐만 아니라, 이익수수료 대상 및 계산방법 등으로 볼 때 재공제이익수수료를 재보험이익수수료와 동일하게 취급할 수 없다.

재공제이익수수료는 공제사업 결산 결과로 발생한 이익잉여금 중 자본계정운용손익과 계약자지분을 제외한 잉여금(주주지분)을 기초로 산출된 후 소급하여 지급된 것으로 일반적인 재보험이익수수료와 명칭만 유사할 뿐 본질적으로 다른 것이다.

(3) 재공제이익수수료는 각 회원조합의 기여율을 고려하여 산정하므로 이용고(利用高)배당의 성격임에도 불구하고, 청구법인은 이용고배당에 계상할 금액을 재공제이익수수료라는 명목으로 공제사업 결산 결과 발생한 이익을 소급하여 영업비용으로 반영한 것이므로 공제사업 결산 결과로 발생한 이익의 일부를 배당한 것으로 볼 수 있다.

3. 사실관계 및 판단

가. 쟁점

회원조합에게 지급한 재공제이익수수료가 공제사업에 필수적인부대비용(손금산입 대상)인지 이익처분에 의한 배당(손금불산입 대상)인지 여부

나. 관련 법령 등

(1) 법인세법

제19조[손금의 범위]① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고해당 법인의 순자산을감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.

② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실또는 비용으로서일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과직접 관련된 것으로 한다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제20조[자본거래 등으로 인한 손비의 손금불산입]다음 각 호의 손비는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때손금에 산입하지 아니한다.

1.잉여금의 처분을 손비로 계상[결산을 확정할 때 손비로 계상(計上)하는 것을 말한다. 이하 같다]한 금액. 다만, 대통령령으로 정하는 성과급은 제외한다.

제30조[책임준비금등의 손금산입]①보험사업을 영위하는 내국법인이 각 사업연도에 「보험업법」 기타 법률의 규정에 의하여책임준비금과 비상위험준비금을 손금으로 계상한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액의 범위안에서당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다.

②제1항의 규정에 의하여 손금에 산입한 책임준비금은 다음 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 익금에 산입한다.

제31조[계약자배당준비금의 손금산입]①보험사업을 영위하는내국법인이 각 사업연도에보험계약자에게 배당하기 위하여 계약자배당준비금을 손금으로 계상한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액의 범위안에서당해 사업연도의 소득금액계산에있어서 이를 손금에 산입한다.

(2)수산업협동조합법(2010.4.12. 법률 제10245호로 일부개정되기전의 것)

제60조[사업]①지구별수협은그 목적을 달성하기 위하여다음 각 호의 사업의 전부 또는 일부를 행한다.

4.공제사업

제138조[사업]①중앙회는그 목적을 달성하기 위하여다음 각 호의 사업의 전부 또는 일부를 행한다.

5.공제사업

제166조[손실의 보전과 잉여금의 배당]①중앙회의 손실보전은정관이 정하는 바에 따라각 사업부문별로 제168조의 규정에 따라준용하는 제71조 제1항의 규정에 따라 실시한다.

② 중앙회는 제1항의 규정에 따라 손실을 보전하고 제165조 제1항의 규정에 따른 법정적립금·임의적립금 및 지도사업이월금과 동조 제2항의 규정에 따른 적립금(이하 이 조에서 “법정적립금등”이라 한다)을 적립한 후가 아니면 잉여금의 배당을 하지 못한다. 다만, 법정적립금등을 적립한 후 배당을 하는 경우에는 신용사업부문의 잉여금은 다른 사업부문과 독립하여 출자자에게 배당하여야 한다.

(3) 수산업협동조합 공제사업 감독기준(2010.10.4. 농림수산식품부고시 제2010-93호로 제정된 것)

제2조[정의]이 감독기준에서 사용하는용어의 정의는 다음 각 호와 같다.

1. “공제사업”이라 함은 수산업협동조합(이하 "조합"이라 한다) 또는 수산업협동조합중앙회(이하 "중앙회"라 한다)가 공제계약자로부터 공제료를 받아 일정기간 내에 미리 약정한 사고의 발생에 대하여 공제금을 지급하는 사업을 말하며 생명공제·손해공제·제3공제가 있다.

5. “공제자”라 함은 수산업협동조합법에 의하여 공제사업을 영위하는 조합과 중앙회를 말한다.

7. “재공제”라 함은 중앙회가 회원인 조합으로부터 재공제료를 받아 회원이 공제계약에 의하여 부담하는 공제책임을 인수하는 사업을 말한다.

11. “재공제이익수수료”라 함은 중앙회가 제3조 제3항의 규정에 따라 회원인 조합으로부터 재공제를 인수하여 얻게 되는 이익금의 일부를 매 공제사업 결산기에 환급해 주는 것을 말한다.

제62조[계약자배당준비금 적립전 잉여금의 처리] 계약자배당준비금 적립전 잉여금의 처리에 대해서는 공제규정에서 정한다. 이 경우농림수산식품부장관은 다음 각호의 1을 준수하였는지 여부를 확인한다.

1. 매회계 연도말에 책임준비금(직전 회계연도말 신규로 적립한 계약자배당준비금을 초과하여 발생한 계약자배당금은 제외한다)을 우선 적립한 후 잔여액(이하 “계약자배당준비금적립전잉여금”이라 한다)을 유·무배당 및 자본계정운용손익으로 구분하며, 무배당공제손익 및 자본계정운용손익은 경영성과지분으로 처리하고 유배당공제이익에 대한 경영성과지분은 100분의 10이하로 하고 잔여부분은 계약자지분으로 처리할 수 있다.

2. 제1호의 경영성과지분은 법인세비용의 납부재원, 공제기금 경영성과지분의 적립재원에 한하여 사용한다.

3.제1호의 계약자지분은계약자배당을 위한 재원과 배당공제손실보전준비금 적립목적 외에 다른 용도로 사용하거나 적립할 수 없다.

4.공제자는 매회계연도 결산기마다 제1호의 규정에 의한 처리내역을 제60조제3항의 규정에 의한 서류에 첨부하여야 한다.

제63조[재공제이익수수료]① 매 사업연도말회원인 조합으로부터 재공제를 인수하여 얻게 되는 이익금의 일부를재공제이익수수료로 정산하여 지급할 수 있다.

② 제1항의 재공제이익수수료는 조합별로 수익기여도 등을 감안하며 구체적인 산출기준은 공제규정에서 정한다. 다만, 산출기준 변경시 금융위원회와 협의하여야 한다.

나. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 회원조합이 모집한 공제계약을 100% 인수하고 회원조합에 판매수수료 및 추진장려비(판매수수료 등)를 지급하고 있으며, 판매수수료 등과는 별도로 「수산업협동조합 공제사업 감독기준」 제63조에 따라 회원조합으로부터 인수한 공제계약에 의하여 발생한 이익의 일정비율 상당액을 재공제이익수수료로 회원조합에 지급하고 영업비용으로 계상하고 있다.

(2) 처분청은 아래와 같은 사실관계, 증빙자료 등을 근거로 재공제이익수수료(청구법인이 2010사업연도 중 회원조합에게 지급한 OOO원)를 이익처분에 의한 배당으로 보고 이를 손금불산입하여야 한다고 보았다.

(가) 처분청은 청구법인이 회원조합에게 공제계약 인수와 관련하여 이미 판매수수료 등을 지급하고 있음에도 별도로 재공제이익수수료를 지급하는 것이라고 하면서, 아래 <표1>과 같은 청구법인의 판매수수료 등 현황을 제출하였다.

<표1> 연도별 판매수수료 등 현황

(단위 : 백만원)

(나) 처분청이 제출한 청구법인의 회원조합에 대한 배당 현황은 아래 <표2>와 같다.

<표2> 연도별 청구법인의 회원조합에 대한 배당 현황

(단위 : 백만원)

(다) 처분청은 청구법인의 재공제이익수수료가 일반적인 재보험이익수수료와 명칭만 유사할 뿐 본질적으로 차이가 있다고 하면서, 아래 <표3>과 같은 재보험과 재공제의 비교 내역을 제출하였다.

<표3> 재보험과 재공제 비교

(라) 청구법인과 회원조합간의 ‘재공제 인수에 관한 기본계약서’를 살펴보면, 회원조합은 원수공제계약에 의하여 부담하는 공제책임의 전부를 청구법인에게 재공제하여야 하고(제2조 제4항), 회원조합이 원수공제계약을 체결할 때에 필요한 모든 서식(공제약관, 공제증권 등)은 청구법인이 정하는 바에 의하는(제4조) 등의 내용이 나타난다.

(마) 청구법인의 ‘공제규정(2010.9.30. 농림수산식품부장관 인가)’에 나타나는 재공제이익수수료와 관련된 내용은 아래와 같다.

(바) 처분청은 청구법인이 작성한 2011년 재공제이익수수료 지급(안)(청구법인의 공제보험부 작성)에는 ‘2011년 사업계획 및 수지예산 재공제이익수수료 OOO 편성[(관)영업비용 (항)재공제이익수수료비용]’이라는 내용이 기재되어 있음에 비추어 「수산업협동조합법」 제126조 제1항 제4호의 “사업계획·수지예산 및 결산의 승인”으로서 재공제이익수수료가 사실상 결산확정을 통한 잉여금 처분임을 나타내는 것으로 볼 수 있다는 의견이다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 재공제이익수수료가 관련 규정에 따라 지급되는 정당한 사업관련 비용이라고 주장하나,

청구법인은 회원조합에게 공제계약 인수와 관련하여 판매수수료와추진장려비를 이미 지급하고 있음에도 별도로 재공제이익수수료를지급하고 있는 점, 「수산업협동조합 공제사업 감독기준」 제63조제2항에서 재공제이익수수료는 조합별로 수익기여도 등을 감안하여 정한다고 규정하고 있어 이는 이용고배당의 성격으로서 공제사업의결산결과에서 발생한 이익 일부를 배당한 것으로 볼 수 있는 점, 청구법인과 회원조합간의 “재공제 인수에 관한 기본계약서”에 의하면, 회원조합이 원수공제계약을 체결할 때에 필요한 공제약관, 공제증권 및 기타 모든 서식은 청구법인이 정하는 것으로 하고 있는바, 회원조합은 경제적 실질 측면에서 청구법인의 대리점 역할을 수행하고 있는 것으로 볼 수 있어 일반적인 재보험과는 그 성격을 달리하는 것으로보아야 할 것인 점, 2011년 재공제이익수수료 지급(안)은 “2011년 사업계획 및 수지예산 재공제이익수수료 OOO원 편성[(관)영업비용 (항)재공제이익수수료비용]”이라고 하고 있고, 이는 「수산업협동조합법」 제126조 제1항 제4호의 “사업계획·수지예산 및 결산의 승인”으로서재공제이익수수료가 사실상 결산확정을 통한 잉여금 처분임을 나타내는 것으로 볼 수 있는 점 등에 비추어 청구법인이 회원조합에 지급한 재공제이익수수료는 「법인세법」상 일반적으로 용인되는 통상적인 비용인 손금이라기보다는 잉여금의 처분으로 봄이 상당하다(조심 2014서1288, 2016.10.31., 같은 뜻임).

따라서, 청구법인이 회원조합에 지급한 재공제이익수수료를 이익처분에 의한 배당으로 보아 이를 손금불산입하여 청구법인에게 법인세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.