가.청구인 김OOO와 김OOO은 부자(父子) 관계로 김OOO는OOO 대 367.1㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 1982.11.30.취득하여 보유하던 중 2006.5.22. 김OOO에게 지분 5분의 1을 증여하였고, 김OOO은 2009년에 쟁점토지 지상에 건물을 신축하여 보유하던 중, 2012.7.5. OOO유한회사(이하 “임차인”이라 한다)와 쟁점토지 및 지상건물을 보증금 OOO원, 월임대료 OOO원으로 임대차계약을 체결하였으며, 월임대료는 임대차개시일로부터 6개월이 경과하는 날부터 받기로 약정하였고, 김OOO는 2012.12.3.쟁점토지의 지분 5분의2(146.84㎡로 기준시가 OOO원, 이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 김OOO에게 OOO원에 양도하고 양도소득세를 신고·납부하였다.

나.처분청은 쟁점토지 및 지상건물이 임대차계약이 개시(2012.7.20.)된후인 2012.12.3. 쟁점토지의 일부가 양도되었으므로 「상속세 및 증여세법 시행령」(이하 “상증법 시행령”이라 한다) 제50조 제7항에 의해 계산된 임대료환산가액(OOO원)이 쟁점부동산의 시가임에도청구인들이 시가보다 현저히 낮은 가액인 OOO원으로 양수도하였다하여 「소득세법」 제101조의 부당행위계산 부인규정을 적용하여 김OOO에게 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였고, 김OOO에게는저가양수에 따른 증여이익 OOO원(OOO원-OOO원-OOO원)을 얻은 것으로 보아 2012.12.3. 증여분 증여세 OOO원을 경정·고지하였다.

라. 청구인들은 이에 불복하여 2013.7.29. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제61조(부동산 등의 평가) 제5항의 규정에 의하면, 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 경우에는 임대료 등을 기준으로 하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항부터 제6항까지의 규정에 따라 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제50조(부동산의 평가) 제7항에 의하면, 법 제61조 제5항에서 대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액이란 ‘1년간 임대료÷기획재정부령으로 정하는 율+임대보증금’이라고 규정하고 있는 바, 위 산식대로 쟁점부동산의 가액을 평가하면, 아래의 ⓑ, ⓒ 중 큰 금액인 OOO원으로 평가하여야 하고, 임차권 등기를 토지를 제외한 건물에만 설정하였으므로 임대료 환산가액을 시가로 적용하는 것은 부당하고, 또한 임차인이 임차권 등기를 토지를 제외한 건물에만 설정하였으므로 상증법 시행령 제50조 제8항의 규정을 적용하는 것은 부당하다.

ⓐ {OOO원(1년간의 임대료)÷0.12(기획재정부령이 정하는 율)}+OOO원(임대보증금) = OOO원(임대부동산 전체평가액)

ⓑ OOO원(임대부동산 전체평가액)×OOO원(쟁점토지 기준시가)÷OOO원(임대부동산 전체 기준시가) = OOO원(임대료 환산가액 계산한 쟁점토지가액)

ⓒ OOO원(쟁점토지 기준시가)

나. 처분청 의견

청구인들은 양도일인 2012.12.3. 이후 월임대료를 받기로 하였으므로 양도시점에서는 1년간 임대료는 없다고 주장하나, 임대차 계약일이 2012.7.20.이고 쟁점토지의 양도는 2012.12.3. 이루어졌으므로 양도일 당시는 사실상 임대차 계약이 체결된 상태로 1년간 임대료는 계약일에 받기로 한 월임대료 OOO원 × 12개월 = OOO원으로 계산하여 임대료 환산가액 적용하는 것이 타당하고, 상증법 시행령 제50조 제7항 및 제8항에 의거 임대료 환산가액을 계산하면, {(OOO원 × 12) ÷ 0.12} + OOO원 = OOO원(임대부동산 전체평가액)이고, 쟁점토지의 임대료 환산가액은 OOO원, 쟁점부동산(지분2／5)의 평가액은OOO원(OOO원 × 2／5)으로 쟁점부동산의 기준시가 OOO원과 평가액 OOO원 중 큰 가액을 시가로 평가하여야 하는 것으로, 쟁점부동산의 시가는 OOO원인 바, 김OOO는 임대료 환산가액 OOO원으로 쟁점부동산의 가액을 평가하여야 함에도 시가에 미달하는 기준시가에 근접한 OOO원으로 양도가액을 신고한 것이고, 김OOO은 시가가 OOO원인 쟁점부동산을 OOO원에 양수하여 증여이익을 얻은 것이며, 또한 김OOO이 임차권 등기를 토지를 제외한 건물에만 설정하였으므로 시가로 임대료 환산가액을 적용하는 것은 부당하다고 주장하나, 상증법 제50조 제8항에서 토지소유자 및 건물소유자 중 어느 한사람만이 제3자와 임대차계약의 당사자인 경우 토지 소유자와 건물소유자 사이의 임대차계약의 존재 여부 및 그 내용에 상관없이 제3자가 지급하는 임대료와 임대보증금을 토지와 건물 전체에 대한 것으로 보아 제3자가 지급하는 임대료 등의 환산가액을 토지와 건물의 기준시가로 나누어 계산한 금액을 토지와 건물의 평가액으로 한다라고 규정하고 있으므로 과세처분은 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

임대차계약을 체결하였으나 평가기준일 이후에 월임대료를 지급받기로 계약한 경우 ‘임대료 등의 환산가액’으로 평가한 가액을 쟁점부동산의 시가로 볼 수 있는지 여부

나. 관련법령

(1) 상속세 및 증여세법 제61조【평가의 원칙등】⑤ 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 경우에는 임대료 등을 기준으로 하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항부터 제6항까지의 규정에 따라 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령 제50조【부동산등의 평가】⑦ 법 제61조 제5항에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액"이란 다음 계산식에 따라 계산한 금액(이하 이 조에서 "임대료 등의 환산가액"이라 한다)을 말한다.

(1년간의 임대료 ÷ 기획재정부령으로 정하는 율) + 임대보증금

⑧ 제7항의 임대료 등의 환산가액을 적용하여 토지와 건물의 소유현황 등에 따른 가액을 계산할 때에는 다음 각 호의 방법으로 한다.

2. 토지와 건물의 소유자가 다른 경우

나. 토지 소유자와 건물 소유자 중 어느 한 사람만이 제3자와의 임대차계약의 당사자인 경우에는 토지 소유자와 건물 소유자 사이의 임대차계약의 존재 여부 및 그 내용에 상관없이 제3자가 지급하는 임대료와 임대보증금을 토지와 건물 전체에 대한 것으로 보아 제3자가 지급하는 임대료 등의 환산가액을 토지와 건물의 기준시가로 나누어 계산한 금액을 각각 토지와 건물의 평가가액으로 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청은 부(父) 김OOO가 2012.12.3. 자(子) 김OOO에게 쟁점부동산(토지 146.84㎡)을 양도하고 양도가액을 시가보다 현저히 낮은 가액인 기준시가로 양도소득세를 신고하였다 하여, 김OOO에 대한 양도소득세 조사를 실시하였는 바, 처분청의 주요 조사내용은 다음과 같다.

(가) 김OOO이 2012.7.5. 임차인과 임대차 계약을 체결하고 보증금 OOO원을 2012.7.20. 수령하였으며, 월 임대료는 임대차기간 개시일로부터 6개월이 되는 날의 다음날부터 받기로 하여, 양도일 당시 사실상 임대차계약이 체결된 상태이므로 1년간 임대료는 계약일에 받기로 한 월임대료 OOO원×12개월 = OOO원으로 하여 임대료 환산가액을 적용하여야 한다.

(나) 상증법 시행령 제50조 제7항 및 제8항에 의거 임대부동산 전체의 가액은 OOO원〔(OOO원×12월)÷0.12+OOO원 = OOO원〕이고, 쟁점부동산의 시가는 OOO원으로 평가되는 바, 특수관계자간 저가양도에 해당되므로 시가와 대가의 차액에 대하여 부당행위계산 부인규정을 적용하여 양도소득세를 추징하고, 김OOO 관할세무서로 증여세 과세자료(증여재산가액 OOO원)를 통보대상으로 아래의 ㉠, ㉡ 중 큰 금액인 OOO원을 시가로 평가하여야 한다.

OOO

(2) 청구인들은 쟁점토지 지분의 양도일 현재 임대차계약에 따른 월임대료를 지급받지 않고 있으므로 처분청이 산정한 임대료 환산가액을 쟁점부동산의 시가로 볼 수 없고, 임대부동산 전체의 평가액은 OOO원〔OOO원(1년간의 임대료) ÷ 0.12(기획재정부령이 정하는 율)} + OOO원(임대보증금)〕인 바, 쟁점부동산의 평가기준일 현재 임대료 환산가액에 의한 평가액은 OOO원으로 평가되므로 쟁점부동산의 기준시가 OOO원을 쟁점부동산의 시가로 보아야 한다는 주장으로 주요 논거는 다음과 같다.

(가) 김OOO과 임차인간의 임대차는 이례적으로 특별한 조건이 붙어 있는 임대차로서 임차인은 임차목적물을 건물과 부속 주차타워로 한정한 바와 같이, 임차권 등기를 토지를 제외한 건물에만 설정하였으므로 상증법 시행령 제50조 제8항의 규정을 적용하는 부적당하고, 이 건의 경우 양도일 이후 임대차계약이 개시된 것이 아니라 평가기준일 이전에 임대차계약은 물론 임대차가 개시되었으며, 평가기준일 현재에는 보증금만 있었을 뿐, 월임대료를 수수하지 않도록 계약되어 계약내용대로 실행되고 있었으므로 평가기준일 현재의 현황에 의하여 시가를 산출하여야 하는 바, 평가기준일 이후 특정기간의 임대보증금 및 임대료로 임대료환산가액을 적용하는 것은 부당하다.

1) 쟁점부동산의 경우 월임대료의 지급시기가 도래하지 않은 것이 아니라, 평가기준일 당시에는 월임대료가 발생하지 않은 것이고, 임대개시 최초 6개월간의 임대료를 추후에 임대료 수수시기가 도래하여 받는 것이 아니다.

2) 사실상 임대차 계약일이 2012.7.20.이고, 쟁점부동산의 양도는 2012.12.3.에 이루어졌으므로 사실상은 물론 외형적으로도 평가기준일전에 임대차계약과 임대차개시가 정상적으로 이루어진 상황이고, 평가기준일 현재의 임대료는 없는데 굳이 평가기준일 이후인 2013.1.24.～2014.1.23. 기간에 받기로 한 임대료를 기준으로 임대료 환산가액을 적용하는 것은 부당하다.

(나) 임차인은 임대차목적물에 대하여 사실상 기본골조와 외벽을 제외한 대부분을 철거하여 임차인의 사용목적에 맞도록 변경하였고, 임차인은 임대차 종료 후에 임대차목적물을 임대차 개시 이전과 동일한 상태로 복구할 의무가 없는 바, 임차인의 임대차가 종료되면 김OOO은 건물을 재건축 내지는 리모델링 수준의 공사를 하여야만 향후 하고자 하는 사업 또는 임대에 공할 수 있는 상황이므로 임대료 등의 환산가액을 단순히 적용하는 것은 부당하다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 살피건대, 청구인들은 쟁점부동산의 양도에 대하여 월임대료가 없는 것으로 하여 임대료 등의 환산가액을 산정하여야 한다는 주장이나, 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 경우에는 임대료 등을 기준으로 하여 ‘1년간 임대료÷기획재정부령으로 정하는 율+임대보증금’으로 평가한 가액과 제1항부터 제6항까지의 규정에 따라 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 하도록 상증법 제61조 제5항 및 같은 법 시행령 제50조 제7항에서 규정하고 있고, 토지 소유자와 건물 소유자 중 어느 한 사람만이 제3자와의 임대차계약의 당사자인 경우에는 토지 소유자와 건물 소유자 사이의 임대차계약의 존재 여부 및 그 내용에 상관없이 제3자가 지급하는 임대료와 임대보증금을 토지와 건물 전체에 대한 것으로 보아 제3자가 지급하는 임대료 등의 환산가액을 토지와 건물의 기준시가로 나누어 계산한 금액을 각각 토지와 건물의 평가가액으로 하도록 같은 법 시행령 제50조 제8항에서 규정하고 있는 바, 양도일이 2012.12.3.이고 김OOO이 임차인과 2012.7.5. 임대차 계약을 체결하여 2012.7.20. 임대차가 개시되면서, 단지 임차인이 임차부동산의 개보수 등을 위하여 월임대료 OOO원은 임대차기간 개시일로부터 6개월이 되는 날의 다음날부터 지급받는 것으로 계약을 체결하였으나, 쟁점부동산의 양도일 현재 사실상 임대차계약이 체결된 이 건의 경우에는 상속ㆍ증여일 이후에 임대차계약이 개시되더라도 상증법 제61조 제7항 및 같은 법 시행령 제50조 제7항의 규정에 의한 가액으로 평가하는 것(재정경제부 재산세과-624, 2005.12.9. 참조)이고, 토지소유자 및 건물소유자 중 어느 한사람만이 제3자와 임대차계약의 당사자인 경우 토지 소유자와 건물소유자 사이의 임대차계약의 존재 여부 및 그 내용에 상관없이 제3자가 지급하는 임대료와 임대보증금을 토지와 건물 전체에 대한 것으로 보아 제3자가 지급하는 임대료 등의 환산가액을 토지와 건물의 기준시가로 나누어 계산한 금액을 토지와 건물의 평가액으로 하는 것이므로, 처분청이 임대료 등의 환산가액을 적용함에 있어 월임대료 OOO원을 기준으로 쟁점부동산의 가액을 평가하여 과세한 처분이 부당하다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.