[2] 구 소득세법 제26조 제1항 제2호 단서 규정 취지

[3] 구 소득세법 제26조 제1항 제2호 단서의 규정을 가지고 법인의 합볍의 경우 합볍으로 소멸하는 법인의 주주가 존속하는 법인이나 합병후 설립된 법인으로부터 받는 주식의 가액이 합병으로 소멸한 법인의 주식을 취득함에 소요된 금액을 초과하여 구 소득세법 제26조 제1항 제4호 의 의제배당소득이 있는지 여부를 판단하는 경우, 재평가적립금등의 자본전입으로 배정된 무상주의 액면가액을 “소멸한 법인의 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액”에 포함된다고 단정할 수 없고, 그 소요된 금액이라 함은 소멸한 법인의 주식을 취득하기 위하여 실제로 지출된 금액을 의미한다고 보아야 할 것인데, 재평가적립금의 자본전입에 따라 배정받는 무상주는 주금을 불입하지 않고 무상으로 교부받는 것으로서 그 취득가액은 종전에 가지고 있던 주식의 취득가액에 사실상 포함된 것이므로 위 무상주의 액면가액을 “소멸한 법인의 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액”이라고 할 수는 없다고 한 사례

원심판결 이유에 의하면, 원심은 원고법인이 1988.9.30. 소외 1 주식회사를 흡수합병하면서 소외 회사의 주주 15명에게 그들이 소유하던 소외 회사 발행의 주식 560,000(주당 액면가액 5,000원)에 대하여 원고법인의 주식 560,000주(주당 액면가액 5,000원)를 교부한 사실, 그런데 위 주주들이 소유하고 있던 소외 회사의 주식중 280,000주는 소외 회사가 같은해 7.22. 자산재평가법에 의한 자산재평가적립금 1,300,000,000원과 합병차익 100,000,000원(원심판결의 1,000,000,000원은 착오임) 합계금 1,400,000,000원을 자본에 전입하면서 그 자본전입액에 상응하여 위 주주들에게 무상으로 배정하였던 사실, 피고는 재평가적립금 등의 자본전입에 따라 무상으로 교부된 주식의 가액은 구 소득세법(1990. 12. 31. 법률 제4281호로 개정되기 전의것) 제26조 제1항 제4호 소정의 “소멸한 법인의 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액”에 해당되지 않는다는 전제 아래 위 주주들이 합병시 원고법인으로부터 교부받은 주식의 액면총액 금 2,800,000,000원이 소외 회사의 주식중 무상주 280,000주를 제외한 나머지 주식의 액면총액 금 1,400,000,000원을 초과한다 하여 위 소득세법 제26조 제1항 제4호 에 따라 그 초과금액인 금 1,400,000,000원은 의제배당소득에 해당되는데도 원천징수의무가 있는 원고가 이를 징수납부하지 않았다 하여 이 사건 과세처분을 한 사실 등을 확정한 다음, 그 판시와 같은 이유를 내세워 위 제4호 소정의 “소멸법인의 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액”에는 무상주를 포함한 총주식의 가액이라고 봄이 상당하다고 하여 위 주주들이 원고법인으로부터 교부받은 주식의 가액과 위 주주들이 당해 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액은 동일하여 차액이 없으므로 위 주주들은 합병으로 인하여 얻은 의제배당소득이 없다 할 것인데도 위와 같은 의제배당소득이 있음을 전제로 한 이 사건 과세처분은 위법하다고 판단하였다.

그러나 「위 소득세법 제26조 제1항 이 규정하는 의제배당은 기업경영의 성과인 잉여금 중 사외에 유출되지 않고 법정적립금, 이익준비금, 기타 임의적립금 등의 형식으로 사내에 유보된 이익이 위 법조 각 호 소정의 사유로 주주나 출자자에게 환원되어 귀속되는 경우에 이러한 이익은 실질적으로 현금배당과 유사한 경제적 이익이므로 과세형평의 원칙에 비추어 이를 배당으로 의제하여 과세하는데 그 취지가 있다 할 것이다( 당원 1991.9.10. 선고 91다10565 판결 참조).」

또한 법인의 잉여금을 자본에 전입하면 그 전입으로 인하여 증자된 만큼 자본충실의 원칙상 회사재산을 유지하여야 하므로 회사재산의 사내유보가 가능하게 될뿐더러 이익준비금을 자본전입한 때에는 다시 일정한도까지 이익준비금을 적립하여야 되고, 자본준비금이나 재평가적립금을 자본전입한 경우에도 자본액이 증가됨에 따른 이익준비금의 적립한도가 증가되어 그에 상응한 회사재산의 사내유보는 가능하게 되므로 잉여금의 자본전입시에는 현금배당과 유사한 경제적 이익이 주주나 출자자에게 귀속된다고 할 것이다.

따라서 「위 소득세법 제26조 제1항 제2호 가 그 본문에서 “법인의 잉여금의 전부 또는 일부를 자본 또는 출자에 전입한 경우에 주주, 사원, 기타 출자자가 받는 주식 또는 지분의 가액”을 그 자본전입시에 의제배당으로 본다고 규정한 것은 바로 이러한 이유 때문이라 할 것이고, 다만 위 제2호 단서에서 “ 상법 제459조 의 규정에 의한 자본준비금과 자산재평가법의 규정에 의한 재평가적립금을 자본에 전입하는 경우는 제외한다”고 규정하여 재평가적립금과 자본준비금의 자본전입시에는 의제배당으로 보지 아니하는 예외를 인정하는 취지는 이 경우의 자본전입에 따라 주주등이 교부받는 주식의 가액에 대하여 비과세한다는 것이 아니라 자본전입에 따른 증자를 통하여 회사 채권자를 보호하고 기업의 신용도를 높여 기업경영의 합리화를 도모하기 위하여 자본전입을 촉진하겠다는 정책적 고려에서 위 자본준비금 등의 자본전입시에는 이를 의제배당소득으로 보지 아니하고 위 소득세법 제26조 제1항 제1호 , 제3호 , 제4호 및 제5호 소정의 사유가 생겨 그 소정의 초과금액 또는 유보이익의 증가액이 발생할 때까지 과세를 유보한 것이라고 봄이 상당할 것이다」( 당원 1992.2.28. 선고 90누2554 판결 참조).

따라서 위 단서의 규정을 가지고 법인의 합병의 경우, 합병으로 소멸하는 법인의 주주가 존속하는 법인이나 합병후 설립된 법인으로부터 받는 주식의 가액이 합병으로 소멸한 법인의 주식을 취득함에 소요된 금액을 초과하여 위 소득세법 제26조 제1항 제4호 소정의 의제배당소득이 있는지의 여부를 판단함에 있어 재평가적립금 등의 자본전입으로 배정된 무상주의 액면가액을 “소멸한 법인의 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액”에 포함된다고 단정할 수 없고, 그 소요된 금액이라 함은 소멸한 법인의 주식을 취득하기 위하여 실제로 지출된 금액을 의미한다고 보아야 할 것인데, 재평가적립금의 자본전입에 따라 배정받는 무상주는 주금을 불입하지 않고 무상으로 교부받는 것으로서 그 취득가액은 종전에 가지고 있던 주식의 취득가액에 사실상 포함된 것이므로 위 무상주의 액면가액을 “소멸한 법인의 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액”이라고 할 수는 없을 것이다.

그런데도 원심이 위 제4호 소정의 당해 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액이라 함은 위 무상주를 포함한 총 주식의 가액이라고 봄이 상당하다 하여 이 사건 과세처분을 취소한 것은 법인 합병시의 의제배당에 관한 법리를 오해한 위법이 있다 할 것이고, 이점을 지적하는 논지는 이유 있다.

그러므로 원심판결을 파기하고 사건을 서울고등법원에 환송하기로 하여 관여 법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.