부가가치세법 제6조 (재화의 공급)

상고비용은 원고가 부담한다.

[서울고등법원2008누13370 (2008.10.10)]

2. 항소비용은 원고가 부담한다.

그렇다면, 제1심 판결은 정당하므로 원고의 항소는 이유 없어 이를 기가하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

[서울행정법원2008구합402 (2008.04.18)]

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

나. 원고는 이 사건 게임장의 고객들이 게임기에 투입한 현금의 총액에서 원고가 고객들에게 경품으로 지급한 상품권 액면금 총액을 차감한 나머지 금액을 부가가치세법상 과세표준인 공급가액으로 판단하고 위와 같이 계산한 56,659,092원과 세금계산서상 인정되는 매출액10,000,000원 합계 66,659,092원을 2006년도 제1기분 부가가치세 과세표준으로 신고하였다.

다. 피고는 고객들이 이 사건 게임장의 게임기에 투입한 현금 총액을 부가가치세 과세표준이 되는 공급가액으로 보되, 다만 이 사건 게임장의 매출액이나 상품권 구입액 등 매출, 매입관련 장부와 같은 관련 증빙자료가 보관되어 있지 아니하여 이 사건 게임장의 부가가치세 공급가액을 곧바로 산출할 수 없게 되자, 과세기간 중 상품권 매입 총량에 상품권 1장당 액면금 5,000원을 곱하여 이 사건 게임장에서 고객들에게 지급된 상품권의 지급 총액을 산정하고, 그 총액을 승률(게임장 고객이 게임을 이용하기 위하여 게임기에 투입한 현금의 총액에 대한 게임장 고객에게 경품으로 지급된 상품권의 액면금 총액의 비율)로 나누어 이 사건 게임장에 투입된 현금 총액을 추계하는 방법{즉, 상품권 매입 총량× 액면금 5,000원÷ 승률÷ 1.1} 으로 원고에 대한 2006년도 제1기분 부가가치세 과세표준을 1,270,871,985원(=274,000장× 액면가 5,000원÷ 0.98÷ 1.1, 원미만 버림, 이하 같음) 으로 추계 결정한 후, 2007.3.2. 원고에게 2006년도 제 1기분 부가가치세를 141,832,200원으로 경정, 고지하였다(이하'이 사건 처분'이라 한다).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1,2호증,을 제1,2,3호증 (가지번호 포함), 변론 전체의 취지.

2. 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 원고는 이 사건 게임장에서 고객에게 게임이용이라는 용역과 상품권이라는 재화를 공급하고, 그 대가로 현금을 지급받는다. 즉 이 사건 게임장에서는 고객이 그 곳에 설치된 게임기에 현금을 투입하는 방법으로 원고에게 현금을 지급하고, 그 대가로 원고로부터 게임이용이라는 용역과 상품권이라는 재화를 공급받게 된다.

2) 그런데 이 사건 상품권의 공급은 부가가치세의 부과대상이 아니고, 게임이용이라는 용역의 공급만이 부가가치세의 부과대상이 된다. 따라서 이 사건 게임장 영업에 관한 부가가치세의 과세표준과 그 세액을 산출함에 있어 고객이 게임기에 투입한 현금 총액 중 고객에게 제공된 상품권의 액면금 총액을 공제하여야 한다.

3) 그럼에도 불구하고, 피고는 이 사건 처분을 함에 있어 이 사건 게임장에서 고객이 게임기에 투입한 현금 총액을 전핵 공급가액으로 인정하여 부가가치세의 과세표준과 그 세액을 산출하였으므로, 피고의 이 사건 처분 중 이 사건 게임장에서 고객에게 제공된 상품권의 액면금 총액에 해당하는 부분은 위법하여 취소되어야 한다.

4) 가사 이 사건 상품권 액면금 총액을 매출세액에서 공제하지 아니한다고 하더라도 매입세액에서 공제되어야 할 것이다.

나. 관계법령

부가가치세법 제1조 (과세대상)

부가가치세법 제6조 (재화의 공급)

다. 인정사실

1) 이 사건 게임장에 설치된 게임기는 구 음반・ 비디오물 및 게임물에 관한 법률 (2006.4.28. 법률 제7943호로 2006.10.29.부터 폐지되기 전의 것, 이하 '구 음비법'이라 한다) 제20조에 의하여 영상물 등급심의원회에서 18세 이상 이용가로 등급분류를 받은 오락용 게임물이다

2) 이 사건 게임장을 이용하는 게임기 이용자는 일정한 현금을 게임기에 투입하고 게임을 하게 되는데, 게임과정에서 일정한 한계점수에 이르지 않는 한 투입한 금액에 해당하는 'CREDIT'창의 점수 또는 당첨된 점수가 쌓이는 'WIN'창의 점수를 이용하여 계속 게임을 할 수 있으므로 'CREDIT'창 또는 'WIN'창의 점수가 모두 없어질 때까지 시간이나 횟수에 관계없이 계속해서 게임을 할 수 있었다.

3) 이 사건 게임장의 게임기는 1회의 게임에 약 4~5초가 소요되고, 이용자가'CREDIT'창의 점수 중 일정점수를 베팅한 후 게임을 작동시키면 자동으로 게임기의 화면에 상황이나 표식 등이 나타나게 되며, 게임기의 화면에 나타난 상황이나 표식 등에 따라 이용자가 획득할 수 있는 상품권의 양을 의미하는 점수가'WIN'

4) 게임기 이용자가 투입한 현금은 전액 업주인 원고에게 귀속되나, 게임조건을 적중시킨 이용자는 원고가 'WIN'창에 쌓인 점수에 따라 액면가 5,000원의 상품권을 경품으로 지급받게 된다,

5) 게임기 이용자는 게임이 종료되면 누적된 'WIN' 점수에 따라 제공된 상품권을 인출하여 게임장 인근에 있는 상품권 교환소에서 현금으로 교환할 수 있는데, 상품권 교환할 때에는 통상 액면금액의 약 10%에 해당하는 금액을 공제한 뒤 현금으로 지급받고, 이와 같이 상품권을 환전함에 있어서는 특별한 가격흥정이나 신분확인 등의 절차가 필요하지 않았다.

6) 원고는 상품권을 발행자 또는 상품권 도매상으로부터 구입하여 게임기에 투입하고, 한번 사용한 상품권은 다시 사용하지 못하므로 투입된 상품권이 지급되면 다시 새로운 상품권을 구입하여 게임기에 투입하였는데 액면가 5,000원의 상품권의 구입가격은 4,820원이었다.

6) 원고는 상품권을 발행자 또는 상품권 도매상으로부터 구입하여 게임기에 투입하고, 한번 사용한 상품권은 다시 사용하지 못하므로 투입된 상품권이 지급되면 다시 새로운 상품권을 구입하여 게임기에 투입하였는데, 액면가 5,000원의 상품권의 구입가격은 4,820원이었다.

7) 이 사건 게임장의 게임기는 투입된 금액에 대비하여 미리 정해놓은 일정한 승률인 98%의 액면에 해당하는 상품권을 배출하도록 설정되어 있지만, 그 승률은 평균승률일 뿐이고 각 회의 게임마다 이용자가 획득할 수 있는 상품권의 양은 우연에 의하여 다르게 정해져 있다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제2호증, 을 제2호증의 1 내지 3, 변론 전체의 취지

라. 판단

1) 관계법령의 해석과 쟁점

부가치세법령에 의하면, 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 재화 또는 용역의 공급에 대한 대가로 금전을 받는 경우에는 에누리액, 환입된 재화의 가액 등 일정한 금액을 공제한 그 대가의 합계액(이하"공급가액"이라 한다)으로하되, 그 공급가액에는 거래상대자로부터 받은 대금・ 요금・ 수수료 기타 명목여하에 불구하고 대가관계에 있는 모든 금전적 가치 있는 것을 포함한다고 규정하고 있다.

이 사건에 있어서는 부가가치세 과세표준을 결정함에 있어 게임기에 투입된 현금 총액에서 제공된 상품권의 가액을 공제하여야 할 것인지 여부, 원고가 매입한 상품권 액면금 총액을 매입세액으로 공제하여야 할 것인지 여부가 쟁점인바, 논의의 전제로서 부가가치세 과세대상인 과세거래가 게임기 이용이라는 용역의 공급만인지 게임기 이용이라는 용역과 상품권의 공급이라는 양자를 모두 포함하는지 여부를 판단하고, 이후 위 쟁점에 관하여 살펴보기로 한다.

2) 이 사건 처분의 과세대상인 과세거래

가) 살피건데, 이 사건 게임장과 같은 게임장 고객들은 이 사건 게임기에 현금을 투입하고 게임을 하여 일정한 확률로 당첨되는 상품권을 취득한 후 그 상품권을 환전소 등을 통하여 일정액으로 할인받음으로써'현금'을 취득하는 것을 주된 목적으로 하고 있고, 이 사건 상품권은 게임장 사업자인 원고가 스스로 설정한 일정한 승률 98%에 의하여 이 사건 게임장을 이용하는 고객들이 거의 매 게임시마다 지급되는 것으로서 이 사건 게임장에서 항시 제공되는 재화 또는 현금대용증권으로 보이는 점 등을 고려 할 때, 이 사건 처분의 과세대상인 과세거래를 게임기 이용이라는'용역의 공급'및 상품권이라는 '재화 또는 현금대용증권의 공급'으로 볼 여지가 없는 것은 아니다. 그러나 부가가치세법 제7조 및 같은 법 시행령 제2조 제11호에 의하면, 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화, 시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것을 의미하고, 위와 같은 용역의 범위에는 오락, 문화 및 운동관련 서비스업에 해당하는 모든 역무 및 그 밖의 모든 행위도 포함된다고 규정하고 있는바, 이 사건 게임장의 사업자인 원고로서는 게임이용자들로 하여금 상품권이 교부될 수 있도록 상품권이 내장되어 있는 게임기를 설치하여 이를 사용할 수 있게 하는 역무를 제공함으로ㅆ 고객에 대한 용역의 제공을 모두 마치게 된다는 것(부가가치세법 제9조상 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화, 시설물 또는 권리가 사용되는 때로 본다)을 고려하면 상품권이라는 재화 또는 현금대용증권을 공급하는 것은 위와 같은 게임기 설치 및 이용의 역무의 일환으로 이우러지는 점(만약 고객이 게임기를 사용하던 도중 게임기의 오작동으로 상품권 등이 지급되지 않아 원고가 고객에게 미지급 상품권을 교부하는 것은 위와 같은 게임기 설치 및 이용 역무의 일환으로서, 즉 게임 오작동에 관한 보상'서비스(역무)'의 일환으로서 제공하는 것이라고 볼 것이지 게임기 이용과 별개의 새로운 재화의 공급이라고 볼 것은 아니다), 또한 이 사건 게임장의 사업자인 원고는 스스로 이 사건 게임기의 승률을 조절할 수 있어 고객으로서는 이 사건 게임장에서 게임을 하고도 상품권을 지급받지 못하는 경우 발생하는 등 이 사건 상품권이라는 점, 이 사건 게임장의 고객들도 게임기 이용이라는 '용역'과 상품권이라는 '재화 또는 현금대용증권'의 공급의 대가로 양자를 구분하여 게임기에 현금을 투입하는 것이 아니라 일정한 확률에 의하여 상품권을 우연히 취득할 수 있는 게임기를 이용하기 위하여 (즉 우연이라는 결과로 인해 얻게 되는 행운의 즐거움을 느끼기 위하여) 현금을 투입하는 점 등 이 사건 게임장의 영업형태 및 고객과의 실제거래 관계, 이 사건 게임기의 작동실태 등을 고려하여 보면, 원고가 이 사건 게임장을 통하여 고객들에게 제공하는 것은 게임기 이용이라는 '용역'과 이와 구분된 상품권이라는 '재화 또는 현금대용증권'의 공급이 아니라, 이 사건 게임기 등을 설치하여 고객들로 하여금 일정한 확률로 상품권을 취득할 수 있게 하는 '기회'를 제공하는 역무의 제공인'용역의 공급'이라고 할 것이다. 즉 게임이용자들은 원고로부터 게임이용을 통하여 단순히 게임기 이용이라는 역무를 제공받는 것뿐만 아니라 일정한 확률에 의한 취득되는 상품권의'취득기회'를 제공받고 있다고 할 것이다(게임기 이용자들이 게임결과에 따라 지급받는 경품용 상품권은 이 사건 게임기의 주된 이용 목적 등을 고려하면 단순

게임기의 이용을 유인, 장려하기 위하여 용역 제공의 대가 지급에 부수하여 지급되는 장려금의 성격의 것이 아니라고 하더라도 이를 게임기 이용과 분리하여 제공되는 것으로 매매와 같이 제공되는 별도의 재화 또는 현금대용증권의 공급이라고 할 수는 없다).

나) 위와 같이 이 사건 처분의 과세거래를 원고가 고객들에게 제공하는 게임기 설치 및 이용 역무의 제공이라 보게 된다면, 이에 대한 대가는 법령 해석상 고객들이 상품권 취득을 할 수 있는 이 사건 게임기를 이용하기 위하여 이 사건 게임기에 투입된 현금 총액이라고 할 것이고, 이 사건 게임장과 같이 게임기 투입 현금 총액(매출액)이나 상품권 구입액 등 매출, 매입관련 장부와 같은 관련 증빙자료가 보관되어 있지 아니한 경우, 과세관청으로서는 과세기간 중 상품권 매입 총량에 상품권 1장당 액면금 5,000원을 곱하여 이 사건 게임장에서 고객들에게 지급된 상품권의 지급 총액을 산정하고, 그 총액을 승률로 나누어 이 사건 게임장에 투입된 현금 총액을 추계하는 방법으로 부가가치세 과세표준을 산출 할 수 있다고 할 것이다.

3) 상품권 매입 총액의 공제 여부

원고는 이 사건 게임기 투입 현금 총액에서 상품권 매입 총액을 공제하여야 한다고 주장하나, 아래의 기재와 같은 사정들에 비추어 보면, 이 사건 게임장과 같은 영업에 있어서 부가가치세 과세표준을 산정함에 있어 이 사건 게임장에 투입된 현금 총액 중에서 상품권 매입 총액을 공제할 수는 없다.

가) 전단계세액공제방식을 취하고 있는 우리 나라 부가가치세법은 소득세, 법인세와 달리 실질적인 소득이 아닌 형식적인 거래의 외형에 대하여 부과하는 거래세의 성격을 띠고 있어 비용공제의 개념도 없고, 또한 비용이 수입보다 과다한 경우에도 부가가치세가 부과될 수 있게 되는 등 사업자의 이익이나 손실여부와 전혀 무관하게 부과되는 것이다, 이러한 전제에서 부가가치세법은 과세표준, 즉 재화 또는 용역의 공급의 대가로 받은 금전 등 공급가액에서 공제할 항목을 예외적으로 열거하여 명시하고 있는바, 이 사건 게임기에 투입된 금액에 대한 상품권 지급액은 위와 같은 공제항목에 해당하지 아니한다.

나) 또한 앞서 살펴본 바와 같이 원고가 이 사건 게임장을 통하여 고객들에게 제공하는 것은 게임기 이용이라는'용역'과 이와 구분된 상품권이라는'재화 또는 현금대용증권'의 공급이 아니라, 이 사건 게임기 등을 설치하여 고객들로 하여금 일정한 확률로 상품권을 취득할 수 있게 하는 '기회'를 제공하는 역무의 제공인'용역의 공급'이라고 할 것이다. 따라서 게임기 이용자들이 원고에게 지급하는 현금은 이 사건 게임기 등을 설치하여 고객들로 하여금 일정한 확률로 상품권을 취득할 수 있게 하는'기회'를 제공하는 역무의 제공인'용역의 공급'에 대한 대가이지 상품권이라는'재화 또는 현금대용증권의 제공'과 게임기 이용이라는'용역의 제공'을 분리하여 각 부분에 대하여 별도로 대가를 지급하는 것이 아니고, 원고도 각 부분에 대하여 따라 대금을 받는 것이 아니다. 따라서 이 사건 처분의 과세대상인 과세거래가 게임기 이용이라는 용역의 공급과 상품권의 공급이라는 두 가지의 거래로 구분되는 것으로 볼 수 없다.

다) 구 게임제공업소의 경품취급기준(2006.11.1. 문화관광부 고시 202006-24호로 개정되기 전의 것, 이하'구 경품취급기준'이라 한다)은 게임업자가 제공할 수 있는 경품의 종류를 엄격히 제한하고 있으며, 경품이 제공됨과 동시에 이용자가 투입한 이용요금 창을 제외한 모든 창의 기록사항이 삭제되고, 게임의 결과 획득한 점수는 보관할 수 없으며 이를 누구든지 매매하거나 또는 매매하도록 하여서는 아니되고, 경품을 환전 또는 환전알선하거나 제공되어진 경품을 재매입하는 행위를 하여서는 아니된다고 규정하여 게임업자가 경품에 갈음하여 현금을 지급하거나 경품을 쉽게 현금화 하는 것을 엄격하게 제한하고 있다. 위와 같은 상품권을 현실적으로 환전성이 보장된 경품이라도 환전되기 전까지는 이를 현금과 동일시 할 수는 없다.

라) 게임장 업주가 상품권을 경품으로 지급함으로 인하여 그에 대한 매입세액을 공제받지 못한다고 하더라도, 이는 게임장 업주가 부가가치세가 부과되지 않는 재화(가령 쌀과 같은 가공되지 아니한 식료품을 공급한 것과 다를 바 없다)를 공급함에 따른 업주 스스로의 선택의 결과이지 그로 인하여 필연적으로 과세표준, 즉 공급가액에서 상품권 가액을 공제하여야 되는 것은 아니다.

마) 원고의 주장에 따르면, 경품을 상품권이 아닌 구 경품취급기준에 맞는 다른 완구류・ 문구류・ 캐릭터 상품류・ 문화상품류・ 관광기념푸류・ 액세서리류 등의 경품으로 지급한 경우에 있어서는 부가가치세법에 따라 그 물품구입 시 지급한 부가가치세를 매입세액으로 공제받고 또 다시 그 물품구입대금을 공급가액에서 공제받게 되는 불합리한 결과를 야기하게 된다(그렇다고 하여 상품권의 경우에만 공급가액에서의 공제를 인정하고 물품의 경우에는 이를 부인할 만한 별다른 근거도 찾을 수 없다).

바) 게임기에 투입된 현금의 총액에서 상품권 매입 총액을 공제하여야 한다는 원고의 주장에 따르면, 게임기 이용자들이 상품권을 취득하기 위하여 이 사건 게임기를 이용함에 있어 투입한 금액이 10,000원으로 일정함에도 불구하고 당첨되는 상품권 액면금 액수에 따라 부가가치세 과세표준인 공급가액, 즉 용역 공급의 대가가 달라질 수 있다는 결과를 낳을 수 있다. 이는 게임기 이용자들의 당첨에 따라 게임기 이용자들에게 부과할 수 있는 부가가치세액이 달라 질수 있어 조세부담공평의 원칙에 반한다.

사) 또한 원고의 주장에 따르면, 게임이용자가 운이 좋아 게임기에 투입한 금액보다 당첨된 상품권 액면금의 액수가 많은 경우 부가가치세 과세표준인 공급가액이 0원 또는 부가 될 수도 있다는 결과를 낳을 수도 있는데, 이는 부가가치의 창출 여부를 불문하고 거래단계별로 징수되는 전단계세액공제방식을 취하고 있는 부가가치세 법의 명문에 반한다.

4) 상품권 매입 총액의 매입세액 공제 여부

원고는 이 사건 상품권 매입 총액을 매입세액에서 공제되어야 한다고 주장하나, 게임장 업주가 경품을 구입하면서 지급한 매입세액을 공제받을 수 있다 하더라도, 상품권은 어음, 수표와 같이유사한 현금대용증권으로서 부가가치세 과세대상이 아니라 할 것이고(과세관청도 상품권은 화폐대용증권으로서 그 자체의 거래는 부가가치세의 과세대상이 아닌 것으로 취급하여 오고 있다), 가사 상품권의 공급이 부가가치세 과세대상이 되는 과세거래라고 하더라도 원고가 상품권 구입 총액에 관하여 매입세액 공제를 받기 위하여는 이 사건 상품권을 구입하면서 구입처에 부가가치세를 지급하고 그로부터 교부받은 세금계산서를 피고에게 제출하여야 하는데, 원고가 이를 하였다는 점을 인정할 아무런 증거가 없으므로, 원고의 위 주장은 이유 없다.

3. 결론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 없어 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.