청구법인은 비철금속, 암연 등을 제조하는 업체로서 92사업년도(92.1.1～92.12.31)의 법인세를 신고하면서 제조원가를 2,675,447,746원으로 계산하여 신고하였다.

처분청은 위 손금산입한 제조원가중 45,061,035원(이하 “쟁점손금불산입금액”이라 한다)을 실제원재료의 매입없이 계상된 재료비로 보아 손금불산입 및 대표자 인정상여처분하고 94.12.16 청구법인에게 92사업년도분 법인세 11,299,100원을 결정고지하였다.

청구법인은 이에 불복하여 95.2.10 심사청구를 거쳐 95.4.24 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

청구법인은 91사업년도 기말 타계정대체액 8,849,205원을 원재료 대체입으로 계산하여야 하나 이를 28,315,218원으로 계산함으로 인하여 19,466,013원을, 원재료 계정의 집계착오로 원재료비 16,745,817원을 각 과다하게 원가에 계상하므로 인하여 계 36,211,830원의 제조원가를 과다하게 계상하였을 뿐인데도 처분청은 이보다 많은 45,061,035원을 손금불산입하고 법인세를 과세하는 잘못을 하였고, 또한 청구법인이 92사업년도 결산시 위 계산착오한 금액의 원인을 찾지 못하고 대차를 일치시키기 위하여 92.12.31자 주주임원단기채무(가수금)계정 대변을 증가시키는 방법으로 정리하였으므로 위 과다계상한 제조원가상당액이 사내유보되어 있으므로 대표자에게 유출된 것으로 본 이 건 상여처분은 취소되어야 한다는 주장이다.

국세청장은 청구법인이 ’92, ’93사업년도 제조원가명세서상 스크랩(설물) 기말평가액을 계속하여 타계정대체입으로 계상하여 왔으므로 계정대체착오라는 청구주장은 받아들일 수 없고, 또한 청구법인은 재료비 과다계상액을 주주임원단기채무로 계산하여 동 과대계상액이 사외로 유출된 것이 아니라고 주장하나 입증제시가 없어 청구주장은 받아들일 수 없다는 의견이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

이 건의 쟁점은 제조원가 45,061,035원을 과다계상한 것으로 보아 손금불산입하고 법인세를 과세한 처분과, 위 금액을 대표자 인정상여처분한 결정이 정당한지를 가리는 데 있다.

나. 관련규정

법인세법 제32조 제2항 본문 및 제1호에 신고를 한 내국법인이 신고내용에 오류 또는 탈루가 있는 경우에는 당해법인의 각 사업년도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정한다고 규정하고 있고, 위 같은조 제5항 및 시행령 제94조의2 제1항 제1호에는 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 상여, 배당, 기타소득, 기타 사외유출로 하나 다만 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다고 규정하고 있다.

다. 이 건 처분이 정당한지를 보면,

처분청은 청구법인이 92사업년도 법인세신고시에 제조원가 45,061,035원을 과다계상하여 이를 손금불산입하고 법인세를 추가결정한데 대하여 청구법인은 앞서『청구주장』에서 본 바와 같은 경위로 36,211,830원의 매출원가만을 과다하게 계상하였다고 주장하면서 관련 손익계산서, 대차대조표, 제조원가명세서 및 원재료 원장 등을 제시하고 있는 바, 청구주장이 정당한지에 대하여 살펴보면,

(1) 청구법인은 처분청이 제조원가 45,061,035원을 과다계상한 것으로 보아 동 금액을 손금불산입한데 대하여 16,745,817원에 대하여는 원재료계정의 집계착오로 과다하게 원가에 계상하게 되었다고 시인하고 있고, 이 부분에 대하여는 처분청도 다투지 아니하고 있으며,

(2) 또한 청구법인은 관행상 매사업년도 제조과정에서 발생되는 스크랩(설물)을 저장품 계정에 대체하였다가 다음 사업년도의 제조원가에 산입하고 있었으나 이 건 91사업년도의 경우 전기사업년도 설물발생금액인 8,849,205원을 제조원가에 가산하여야 할 것을 당기발생금액인 28,315,218원을 잘못계상하였다고 주장하고 있으나 청구법인이 비치기장한 92 및 93사업년도 저장품원장에 의하면 위 청구주장과는 달리 91사업년도에서 이월된 저장품 8,849,205원과 92사업년도에 발생된 설물 19,466,013원 계 28,315,218원이 결산시 타계정에 대체됨이 없이 다음 사업년도인 93사업년도로 이월되었음이 확인되는 사실로 보아 청구법인은 28,315,218원 상당의 설물을 92사업년도의 제조공정에 투입하지도 아니하고 제조원가로 산입하였음을 알 수 있다 하겠다.

이상의 사실로 보아 위 청구법인이 집계착오하였다고 시인하고 있는 16,745,817원과 전액 다음 사업년도로 이월시키고도 제조원가에 계상한 28,315,218원 계 45,061,035원 상당금액을 손금불산입하여 과세표준과 세액을 경정한 처분청의 이 건 법인세 부과처분은 정당하다고 판단된다.

다음 이 건 상여처분의 정당여부에 대하여 보면,

청구법인은 쟁점손금불산입금액을 주주임원단기채무계정의 대변을 증가시키는 방법으로 정리를 하였으므로 사외유출된 것으로 보아서는 아니된다는 주장이고, 청구법인이 증빙서류로 제시하는『가수금』원장에 의하면 91.12.31『원인불명 차변금액과다분 조정』이라고 기재하고 39,818,840원의 가수금을 증가시켰음은 확인되나, 차변과목(자산계정)의 잉여에 대하여 대변에 잡수입등으로 계상하거나 전기손익수정익등으로 계상하지 아니하고 부채계정인 주주임원 단기채무계정의 대변에 계상하여 대차를 일치시킨 것은 이것이 근거없이 임의적으로 계상한 것이라 하더라도, 회계학적 측면에서 보면, 쟁점금액 만큼을 청구법인이 사외에 유출시켜 당해주주임원에게 귀속시켰다가 동 주주임원으로부터 차입한 것의 회계처리로 보아야 할 것으로서 이는 오히려 쟁점금액 39,818,840원을 사외에 유출시킨 것을 입증하는 것이라 할 것인 바, 이와 같이 청구법인이 가수금을 임의로 증가시킨 사실만으로는 쟁점손금불산입 금액이 사외유출되지 아니하였다는 사실을 보증하는 것이라고 볼 수 없다 하겠으므로 쟁점손금불산입금액 상당액이 사외유출되었으나 그 유출된 소득의 귀속이 불분명하다하여 대표자에게 귀속되는 것으로 간주한 처분청의 이부분 처분은 정당하다 하겠다.

라. 이상과 같은 사유로 청구주장은 모두 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.