가. 청구인의 어머니 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)가 2014.4.29. 사망함에 따라 상속이 개시되었음에도 청구인을 포함한 상속인들은 상속세를 신고하지 아니하였다.

나. OOO세무서장(이하 “조사청”이라 한다)은 2016.5.24.부터 2016.10.15.까지 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시한 결과, 피상속인이 청구인에게 사전에 현금 등 OOO원을 증여한 사실을 확인하여 처분청에 과세자료를 통보하였다.

다. 처분청은 이에 따라 2016.12.15. 및 2016.12.19. 청구인에게 아래 <표1>과 같이 증여세 합계 OOO원을 각 결정‧고지하였다.

<표1> 증여세 결정·고지 내역

라. 청구인은 이에 불복하여 2017.3.14. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

조사청이 피상속인이 청구인에게 사전에 증여하였다고 조사한 증여재산가액 중 청구인이 피상속인을 위하여 부담한 금액의 합계인 OOO원을 차감하여야 한다.

(1) 청구인은 2008년 6월 OOO와 피상속인 소유의 OOO 지상에 근린생활시설 및 다세대주택(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 신축하는 도급계약을 체결하고 피상속인을 위하여 건축비 합계 OOO원을 부담하였다. 당초 청구인을 건축주로 신고하였으나 쟁점부동산의 토지 소유자가 피상속인임에 따라 2009년 1월 피상속인을 건축주로 하여 건축관계자변경신고를 하였으며 쟁점부동산을 완공하여 피상속인 명의로 소유권이전등기를 하였다. 따라서 청구인이 피상속인을 위하여 부담한 쟁점부동산 건축비를증여재산가액에서 차감하여야 한다.

(2) 청구인은 쟁점부동산을 신축하기 위하여 당초 건물의 멸실절차를진행하면서 전임차인들에게 명도비 관련 비용 합계 OOO원을지급하였다. 이는 OOO은행 OOO지점에 건축비를 대출받기 위하여OOO에 의뢰하여 작성한 임대차확인서 및 명도절차를 진행하기 위하여 OOO에게 지급한 수수료 입출금내역 등에 의하여 확인되므로 청구인이 지급한 명도비 관련 비용을 증여재산가액에서 차감하여야 한다.

(3) 피상속인은 2005.10.14. 뇌졸중으로 뇌병변 장애2급을 판정받고 상속개시일까지 청구인 부부의 부양을 받아 왔고, 이 기간 동안 거동이 불편하여 지속적으로 간병인의 도움을 받으며 췌장암약을 복용한 비용은 청구인과 배우자 OOO이 부담하였다. 따라서 청구인 부부가 피상속인을 위하여 부담한 간병비 OOO원 및 약제비 OOO원을 증여재산가액에서 차감하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 피상속인은 배우자인 OOO이 2005.8.2. 사망함에 따라 OOO 토지 및 건물을 상속받은 후 구건물을 멸실하고 쟁점부동산을 신축하여 2009.2.4. 보존등기를 경료한 후 상속개시일 직전인 2014.4.21. OOO에게 OOO원에 양도하였다. 매매대금은 양수자가 세입자들에 대한 임차보증금 OOO원 및 청구인이 쟁점부동산을 담보로 제공하고 금융기관들로부터 대출받은 OOO원을 각 승계하는 것으로 하고 나머지 OOO원만 2014.4.21. 피상속인 계좌로 지급하는 것으로 정산이 이루어졌다.

(2) 조사청은 피상속인이 쟁점부동산을 신축한 2009년 이후 피상속인에게 귀속될 현금유입액을 계산하면 양도대금 OOO원 및 임차보증금 OOO원, 2012.7.2. 양도한 OOO의 양도대금 OOO원 합계 OOO원으로 산정되나 이에 대한 사용처가 확인되지 아니하는 점, 피상속인이 2005년 뇌병변 장애2급을 판정받고 이후 계속하여 간병인의 도움으로 생활하면서 췌장암으로 투병하다 사망한 정황 등을 고려하면 거동이 불편한 피상속인이 독립적인 경제생활을 하기는 어려웠을 것으로 보이고, 쟁점부동산 매매계약을 피상속인을 대신하여 청구인이 체결하는 등 청구인 부부가 피상속인의 계좌를 실질적으로 관리한 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구인이 쟁점부동산 양도시 매수자가 승계한 청구인의 대출금 OOO원 외에도 피상속인의 재산을 관리하면서 상당한 금액을 증여받았을 것으로 보아 이 건 조사를 진행하였다.

(3) 조사청은 청구인이 피상속인을 대신하여 부담하였다는 OOO원에 대한 소명자료를 제출받아 검토한 결과, 쟁점부동산 건축비 등 상당한 금액을 피상속인을 대신하여 부담하였다는 청구인의 의사를 받아들여 증여재산가액을 산정하였고, 청구인도 이를 인정하여 확인서를 작성하게 되었다. 따라서 청구인이 자유로운 의사로 작성하여 세무대리인을 통하여 제출한 확인서는 다른 특별한 사정이 없는 한 과세근거로서 그 증거가치를 부인할 수 없으므로 청구인이 작성한 확인서에 의하여 과세한 이 건 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

증여재산가액에서 청구인이 피상속인을 위하여 부담한 금액을 차감하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법

제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

제16조【근거과세】① 납세의무자가 세법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있는 경우에는 해당 국세 과세표준의 조사와 결정은 그 장부와 이에 관계되는 증거자료에 의하여야 한다.

② 제1항에 따라 국세를 조사·결정할 때 장부의 기록 내용이 사실과다르거나 장부의 기록에 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다.

③ 정부는 제2항에 따라 장부의 기록 내용과 다른 사실 또는 장부 기록에 누락된 것을 조사하여 결정하였을 때에는 정부가 조사한 사실과 결정의 근거를 결정서에 적어야 한다.

(2) 상속세 및 증여세법(2014.11.9. 법률 제12844호로 개정되기 전의 것)

제2조【증여세 과세대상】① 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여는 제외한다. 이하 같다)로 인하여 증여일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산에 대하여 이 법에서 정하는 바에 따라 증여세를 부과한다.

1. 재산을 증여받은 자[이하 "수증자"(受贈者)라 한다]가 거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제54조 및 제59조에서 같다)인 경우 : 거주자가 증여받은 모든 재산

제15조【상속개시일 전 처분재산 등의 상속 추정 등】① 피상속인이 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 이를 상속받은 것으로 추정하여 제13조에 따른 상속세 과세가액에 산입한다.

1.피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서인출한 금액이 상속개시일 전 1년 이내에 재산 종류별로 계산하여2억원 이상인 경우와 상속개시일 전 2년 이내에 재산 종류별로계산하여 5억원 이상인 경우로서 대통령령으로 정하는 바에 따라용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우

2.피상속인이 부담한 채무를 합친 금액이 상속개시일 전 1년 이내에2억원 이상인 경우와 상속개시일 전 2년 이내에 5억원 이상인 경우로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우

제47조【증여세 과세가액】 ① 증여세 과세가액은 증여일 현재 이 법에 따른 증여재산가액을 합친 금액[제32조 제3호 나목, 제40조제1항 제2호, 제41조의3, 제41조의5, 제42조 제4항, 제45조의3에 따른증여재산(이하 "합산배제증여재산"이라 한다)의 가액은 제외한다]에서 그 증여재산에 담보된 채무(그 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령으로 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 뺀 금액으로 한다.

② 해당 증여일 전 10년 이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우에는 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 받은 증여재산가액을 합친 금액이 1천만원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세 과세가액에 가산한다. 다만, 합산배제증여재산의 경우에는 그러하지 아니하다.

③ 제1항을 적용할 때 배우자 간 또는 직계존비속 간의 부담부증여(부담부증여, 제44조에 따라 증여로 추정되는 경우를 포함한다)에 대해서는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 그 채무액은 수증자에게 인수되지 아니한 것으로 추정한다. 다만, 그 채무액이 국가 및 지방자치단체에 대한 채무 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 객관적으로 인정되는 것인 경우에는 그러하지 아니하다.

(3) 상속세 및 증여세법 시행령(2014.11.9. 대통령령 제25751호로 개정되기 전의 것)

제11조【상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】 ① 법 제15조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 재산의 처분금액 및 인출금액은 재산종류별로 다음 각 호의 구분에 따라 계산한금액을 합한 금액으로 한다.

1. 피상속인이 재산을 처분한 경우에는 그 처분가액 중 상속개시일전 1년 또는 2년 이내에 실제 수입한 금액

2. 피상속인이 금전 등의 재산(이하 이 조에서 "금전등"이라 한다)을 인출한 경우에는 상속재산 중 상속개시일전 1년 또는 2년 이내에 실제 인출한 금전등. 이 경우 당해 금전등이 기획재정부령이 정하는 통장 또는 위탁자계좌 등을 통하여 예입된 경우에는상속개시일전 1년 또는 2년 이내에 인출한 금전등의 합계액에서 당해 기간 중 예입된 금전등의 합계액을 차감한 금전등으로 하되, 그 예입된 금전등이 당해 통장 또는 위탁자계좌등에서 인출한 금전등이 아닌 것을 제외한다.

② 법 제15조 제1항 제1호 및 제2호에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금전등 또는 채무를 부담하고 받은 금액을 지출한 거래상대방(이하 이 조에서 "거래상대방"이라 한다)이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지 아니하는 경우

2. 거래상대방이 금전 등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전등의 수수사실이 인정되지 아니하는 경우

3. 거래상대방이 피상속인의 특수관계인으로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니하는 경우

4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니하는 경우

5. 피상속인의 연령·직업·경력·소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니하는 경우

다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건은 청구인을 포함한 상속인들이 피상속인의 사망(2014.4.29.)으로 상속이 개시되었음에도 상속세를 신고하지 아니함에 따라 조사청이 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하여 상속개시일 현재 예금잔액 OOO원 외에는 상속재산이 없으나 사전에 청구인에게 증여한 재산이 있음을 확인하여 처분청에 과세자료로 통보하여 처분청이 이 건 증여세를 결정·고지한 것으로, 조사청이 확인한 증여재산가액 OOO원에 대하여는 청구인과 처분청 간에 다툼이 없고 청구인은 당해 금액에서 피상속인을 위하여 본인이 부담한 OOO원을 차감하여야 한다는 주장이다.

(2)청구인 및 처분청이 제출한 심리자료에 대하여 살펴본다.

(가) 청구인은 피상속인을 위하여 부담한 금액을 증여재산가액에서차감하여야 한다고 주장하며 ‘건설공사 표준도급계약서’, ‘건축관계자변경신고서’, ‘임대차 확인서’ 및 ‘입출금 내역’ 등을 제시하였고, 청구인이 부담하였다고 주장하는 금액의 상세 내역은 아래 <표2>와 같다.

<표2> 증여재산가액 차감금액

(나) 조사청의 상속세조사 종결보고서(2016년 10월)에 의하면 조사청은 청구인이 피상속인을 대신하여 부담하였다고 소명한 금액(OOO원)이 상당하다고 인정되고 피상속인 명의의 금융계좌는 실질적으로 피상속인, 청구인 및 며느리 OOO이 공동으로 관리한 것으로 보이므로 금융거래내역만으로는 증여재산가액을 확정하기 곤란하다고 보아 사용처가 불분명한 피상속인의 현금유입액 추정액(OOO원)에 대한 추가적인 조사 없이 청구인으로부터 쟁점부동산 양수자가 승계한 청구인의 채무액 및 청구인이 개인채무 변제에 사용한 금액 등 합계 OOO원을 사전에 증여받았다는 내용의 확인서를 작성받아증여세를 결정·고지하는 것으로 조사종결하였고, 당시 청구인이 작성한확인서 및 증여재산 명세서의 내용은 아래 <표3>·<표4>와 같다.

<표3> 확인서(2016.10.14.)상 확인내용

<표4> 증여재산 명세서

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 이 건 상속세를 조사하는 과정에서 조사청이 청구인의 의사에 의하여 증여재산가액을 확정하는 내용의 확인서를 작성받았다면 그 증거가치를 쉽게 배척할 수 없다 할 것이나, 청구인이 5개월 여에 걸쳐 장기간 진행된 세무조사를 종결하고자 하는 부담감에서 확인서를 작성하게 되었다고 주장하고 있는 동 확인서에 청구인이 피상속인으로부터 증여받은 재산은 열거되어 있으나 청구인이 피상속인을 위하여 부담하였다고 주장하는 금액은 그 구체적인 내용을 확인할 수 없으므로 이를 근거로 과세하기는 곤란한 것으로 보이는 점, 상속세조사 종결보고서(2016년 10월)에 의하면 조사청은 청구인이 피상속인을 대신하여 부담하였다고 소명한 금액(OOO원)이 상당하다고 인정되나 금융거래내역만으로는 증여재산가액을 확정하기 곤란하다고 보아 사용처가불분명한 피상속인의 현금유입액 추정액에 대한 추가적인 조사 없이 쟁점부동산의 양수자가 승계한 청구인의 채무액 및 청구인이 채무변제에 사용한 금액 등 합계 OOO원만 사전증여받은 것으로 하여 조사를 종결한 것으로 나타나는 점 등에 비추어 사용처가 확인되지아니하는 피상속인의 현금유입액 등에 대한 조사를 통하여 증여가능한전체 금액을 산정하고 그 중 청구인이 피상속인을 위하여 부담한 것으로 인정되는 금액을 차감하여 증여재산가액을 확정함이 합리적이라 할 것이다.

따라서 처분청은 사용처가 확인되지 아니하는 피상속인의 현금유입액이 있는지 및 청구인이 피상속인을 위하여 부담한 사실이 인정되는 금액이 있는지 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 이 건 부과처분의 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.