2. 피고가 2013. 8. 1. 원고에 대하여 한 2009 사업연도 귀속 법인세 1,104,790,540원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

3. 소송총비용은 피고가 부담한다.

이 법원이 이 부분에 관하여 쓸 이유는 제1심 판결이유 제1항 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 원고가 합병 당시 계상한 이 사건 영업권은 이 사건 각 법인의 승계자산을 평가하면서 산정된 합병비율에 의거 승계자산과 합병대가와의 차액을 합병회계처리준칙에 따라 계상한 단순한 회계상의 영업권에 불과하며, 승계하는 자산과 별도로 평가하여 영업권을 계상한 것이 아니다. 따라서 이 사건 영업권 가액이 합병평가차익에 해당함을 전제로 이루어진 이 사건 처분은 위법하다.

2) 이 사건 영업권을 자산으로 계상하여야 하는지 여부나 감가상각을 어떻게 해야하는지 등에 관하여 법령이나 예규 등을 통해 명확하게 정해지지 아니하였던 점 등에 비추어 보면, 합병으로 인한 영업권에 대한 세법상의 처리에 관하여 세법해석상 의의로 인한 견해의 대립이 있는 등으로 인해 납세의무자인 원고가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있는 경우에 해당한다고 보아야 한다. 따라서 이 사건 처분 중 가산세에 관한 부분은 위법하다.

나. 관계 법령

별지 관계 법령 기재와 같다.

다. 인정사실

1) '○○○'은 특목고 입시에 특화된 입시전문학원으로서 ◇◇에 있는 본원을 비롯하여 ○○, ○○, ○○, ○○, ○○ 등에 여러 개의 학원을 두고 있었다. 원고는 ○○○ 본원을 운영하는 주식회사로서, 2009. 12.경 ○○시 ○○구 ○○동에서 학원을 운영하던 주식회사 ○○○, ○○시 ○○구 ○○동에서 학원을 운영하던 주식회사 ○○○, ○○○에서 학원을 운영하던 주식회사 ○○○을 흡수합병(이하 '이 사건 합병'이라 한다)하였다.

2) 원고는 이 사건 각 법인으로부터 승계한 순자산가액을 아래 [도표 1] 기재와 같이 공정가액으로 평가한 뒤 합병대가(이 사건 각 법인의 주주들에게 교부한 신주 4,285,714주의 발행가액 6,668,570,984원, 합병교부금 없음)와의 차액을 회계장부에 영업권으로 계상하였다.

3) 이 사건 영업권과 관련하여 원고가 2009년부터 2012년까지 세무조정하여 신고한 내역은 아래 [도표 2] 기재와 같다.

4) 한편 이 사건 각 법인의 2006년부터 2009년까지의 매출액, 판매비와 관리비, 영업이익, 당기순이익, 이익잉여금은 아래 [도표 3] 내지 [도표 5] 기재와 같다.

5) 이 사건 각 법인은 합병 이후 원고의 지점으로 편입되었다. 그런데 2015. 12. 10. 원고 회사의 일부가 분할되면서 ○○시 ○○구 ○○동을 본점 소재지로 하는 주식회사 ○○○가 설립되었고, ○○시 ○○구 ○○동 소재○○○을 운영하던 ○○지점과 ○○ 소재 ○○○을 운영하던 ○○지점은 위 주식회사 ○○○의 지점으로 편입되었다.

6) 원고는 이 사건 영업권을 감가상각대상자산으로 인식하지 않았으나, 2009년 사업연도 법인세를 신고할 당시 개인사업자가 운영하던 학원을 인수하며 발생한 영업권에 대하여는 감가상각대상자산으로 인식하여 감가상각비 손금산입 처리를 하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 2, 5, 6호증, 을 3 내지 5호증의 각 1, 2, 을 6 내지

11호증의 각 1 내지 3, 을 12호증의 1 내지 4의 각 기재, 변론 전체의 취지

라. 이 사건 영업권의 가액이 합병평가차익에 해당하는지 여부에 대한 판단

1) 판단의 전제

구 법인세법(2009. 12. 31. 법률 제9898호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)은 합병법인이 피합병법인으로부터 자산을 평가하여 승계한 경우 그 자산의 가액 중 피합병법인의 장부가액을 초과하는 부분을 합병평가차익으로 과세한다[제17조 제1항 제3호 단서, 구 법인세법 시행령(2010. 6. 8. 대통령령 제22184호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제15조 제2항, 제12조 제1항 제1호]. 그리고 합병의 경우 합병법인이 계상한 영업권은 합병법인이 피합병법인의 자산을 평가하여 승계한 경우로서 피합병법인의 상호・거래관계 기타 영업상의 비밀 등(이하 '상호 등'이라 한다)으로 사업상의 가치가 있어 대가를 지급한 것에 한하여 감가상각자산으로 한다(구 법인세법 시행령 제24조 제4항). 이러한 관계 법령 규정에 따르면, 법인 합병의 경우 영업권 가액을 합병평가차익으로 과세하기 위해서는 합병법인이 피합병법인의 상호 등을 장차 초과수익을 얻을 수 있는 무형의 재산적 가치로 인정하여 그 사업상 가치를 평가하여 대가를 지급한 것으로 볼 수 있어야 한다. 이때 사업상 가치의 평가 여부는 합병의 경위와 동기, 합병 무렵 합병법인과 피합병법인의 사업 현황, 합병 이후 세무 신고 내용 등 여러 사정을 종합하여 객관적으로 판단하여야 하고, 기업회계기준에 따라 영업권이 산출된다는 것만으로 이를 추단할 수 없다(대법원 2018. 5. 11. 선고 2015두41463 판결 참조).

2) 판단

앞서 본 인정사실에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 아래와 같은 사정들을 모두 종합하여 보면, 피고가 제출한 증거들만으로는 원고가 회계장부에 이 사건 영업권의 가액으로 계상한 3,461,341,901원이 원고가 이 사건 각 법인의 상호 등을 장차 초과수익을 얻을 수 있는 무형의 재산적 가치로 인정하고 그 사업상 가치를 평가하여 대가를 지급한 것이라고 보기 어렵고, 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다. 따라서 이 사건 영업권의 가액이 그 영업권의 사업상 가치를 평가하여 대가를 지급한 것으로서 구 법인세법상의 합병평가차익에 해당함을 전제로 한 이 사건 처분은 위법하다(원고의

이 부분 주장이 이유 있으므로, 원고의 나머지 주장에 대하여는 더 나아가 판단하지

않는다).

일반적으로 영업권이 사업상 가치가 있다고 평가받기 위해서는 어떤 기업이 특수한 기술이나 사회적 신용 및 거래관계 등 영업상의 기능 내지 특성으로 인하여 동종의 사업을 영위하는 다른 기업의 통상수익보다 높은 초과수익을 올릴 수 있는 무형의 재산적 가치가 있어야 한다. 그런데 이 사건 각 법인 중 주식회사 ○○○의 2009년 당기순이익은 -226,326,387원이었고, 주식회사 ○○○의 2009년 당기 순이익은 -109,261,942원으로서, 위 회사들은 이 사건 합병 당시에 이미 순손실이 발생하고 있는 상태였다. 사정이 이와 같다면, 이 사건 각 법인의 상호 등에 동종 사업을 경영하는 다른 기업의 통상수익보다 높은 초과수익을 올릴 수 있는 무형의 재산적 가치가 있었다고 단정하기는 어렵다. 한편 이 사건 합병 당시에 이 사건 각 법인이 상당액의 이익잉여금을 보유하고 있었음은 앞서 본 바와 같으나, 그것이 이 사건 각 법인의 재무상태가 비교적 양호하였다는 사실을 넘어 이 사건 각 법인이 뚜렷한 자산가치 있는 무형의 자산을 보유하고 있었다는 징표가 되는 것은 아니다.

원고는 "원고와 이 사건 각 법인은 합병 이후에 공동마케팅 등을 통해 비용을 줄여보고자 이 사건 합병을 진행하였는데, 합병 이후에도 여전히 비용이 과도하게 지출되는 등 합병으로 인한 효과를 보지 못하여 2015. 12.경 다시 원상태로 기업분할을 하였다."라는 취지로 주장하고 있다. 이와 같은 원고의 주장과 달리, 원고가 원고 자신의 재무상태나 영업활동 등을 개선하기 위하여 이 사건 각 법인의 영업권을 자산으로 승

계하였다고 볼 만한 증거는 없다. 한편 원고는 이 사건 각 법인과 동일한 상호(○○○)

를 사용하여 학원사업을 영위하고 있었으므로, 원고가 이 사건 각 법인을 흡수합병하는 것이 그들의 상호 등을 이용할 필요성 때문이었다고 보이지도 않는다.

원고가 회계장부에 '합병대가에서 피합병법인의 순자산가액을 차감한 잔액'을 영업권으로 계상하였다고 하더라도 이를 들어 곧바로 영업권에 대한 세법상의 평가가 있었다고 볼 수는 없다. 기업회계상의 영업권 개념과 세법상 영업권의 인식요건은 구별되어야 하고, 회계장부에 영업권을 계상하였다는 것이 곧바로 모두 세법상의 영업권 인정으로 연결되는 것은 아니기 때문이다. 한편 이 사건 영업권의 가액이 피합병법인의 강사 인지도, 수강학생들의 수와 해당 학원의 규모, 인근 경쟁학원과의 비교 등 영업상의 비법, 신용・명성・거래선 등 영업상 이점 등의 무형적 이익을 평가하여 산정된 것이라고 볼 만한 증거는 없다.

원고의 세무조정 내역은 이 사건 영업권이 자산성이 없는 것임을 그 전제로 하고 있다. 즉 원고는 이 사건 영업권이 자산성이 없는 영업권에 해당한다고 판단하여 위 [도표 2] 기재와 같이 그 영업권의 가액을 익금(소득처분 기타)에 산입함과 동시에 손금(소득처분 △유보)으로 산입하고, 관련 감가상각액은 손금불산입(소득처분 유보)하여 법인세를 신고한 바 있다. 이와 같이 원고 스스로 영업권을 감가상각대상자산으로 인식한 적이 없는 이 사건에서, 합병대가가 이 사건 각 법인의 순자산 공정가액을 초과한다는 사정만을 들어 원고가 이 사건 영업권을 자산으로 평가하여 승계한 것이라고 볼 수는 없다.

원고가 이 사건 합병과는 별도로 개인사업자가 운영하던 학원을 인수함으로써 발생한 영업권에 대하여는 감가상각대상자산으로 인식하여 감가상각비를 계상하였다고 하더라도, 이는 법인간의 합병이 문제된 이 사건과는 그 구조를 달리하고 있을 뿐만 아니라 손금 산입 여부에 있어서도 그 실질을 전혀 달리하는 것이다. 따라서 위와 같은 사정만을 들어 원고가 이 사건 영업권을 자산으로 평가하여 승계한 것이라고 볼 수

는 없다.

3. 결론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 있어 이를 인용할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론을 달리하여 부당하다. 따라서 제1심 판결을 취소하고, 이 사건 처분도 취소하기로

하여 주문과 같이 판결한다.