가. OOO 주식회사(2009.4.3. OOO의 창업자인 이OOO은 2005년 전에 동 법인의 보통주식 60,305주(이하 “쟁점①주식”이라고 한다)를 이OOO에게, 49,106주(이하 “쟁점②주식”이라 한다)를 윤OOO에게, 47,315주(이하 “쟁점③주식”이라 하고, 쟁점①·②·③주식의 전부를 “쟁점주식”이라 한다)를 박OOO에게 각각 명의신탁을 하였다가, 2005.6.1. 쟁점①주식을 차남 이OOO에게 증여하고, 2006.3.31. 쟁점②주식과 쟁점③주식을 손자 이OOO에게 각각 증여하였다.

나. 이OOO(3인을 이하 “수증인들”이라 한다)은 법정신고기한 이내에 증여세를 신고하지 아니한 채, 증여받은 쟁점주식을 본인 앞으로 명의개서를 하지 아니한 상태에서 한국거래소를 통하여 전량을 매도하였고, 청구인들은 2007.7.18. 이OOO이 사망하자, 2008.1.17. 상속세를 신고·납부하며 사전증여재산인 쟁점주식의 가액을 과세가액에 가산하지 아니하였다.

다. 처분청은 2010.4.15. 다른 증여받은 재산과 합산하여 산출세액을 계산한 뒤, 20%의 무신고가산세를 적용하여 쟁점①주식을 증여받은 이OOO에게 2005.6.1. 증여분 증여세 1,392,582,120원을 결정·고지하였으며, 한편 수증인들 중 이OOO은 2009.6.22. 쟁점②주식 및 쟁점③주식의 증여에 대하여 각각 증여세 기한후 신고를 하며 무신고가산세 20%를 적용하여 산출한 세액을 납부하였다.

라. 서울지방국세청장은 2009.10.29.부터 2010.1.29.까지 피상속인에 대하여 상속세 조사를 실시한 결과, 청구인들이 상속세 신고당시 사전증여재산인 쟁점주식을 합산하지 아니한 사실을 확인하고, 수증인들이 쟁점주식의 증여에 대하여 상속세의 세율과 같은 세율인 50%를 적용하여 증여세를 납부하였으므로 상속세를 결정함에 따라 추가로 납부할 세액은 없지만, 「국세기본법」제47조의3 제3항에서 규정하고 있는 부당과소신고가산세(40%)를 적용하여 상속세를 과세하라는 취지의 과세자료를 2010.6.30. 처분청에게 통보하였다.

마. 처분청은 통보받은 내용에 따라 2010.7.7. 청구인들에게 2007.7.18. 상속분 상속세 1,109,260,420원을 결정·고지하였다.

바. 청구인들은 이에 불복하여 2010.9.17. 이의신청을 거쳐 2010.12.29. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 세법상 가산세는 과세권 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로 납세자의 고의와 과실은 고려되지 아니하는 것이고, 다만 납세자가 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다거나 그 의무의

이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 동 의무의 해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 부과할 수 없는 것이다(대법원 2003.9.5. 선고 2001두403 판결 참조).

처분청은 청구인 이OOO이 피상속인의 차남이기 때문에 상속인이고, 이OOO의 아들이라는 사실만 가지고 쟁점주식이 사전증여재산임을 청구인들이 알고 있었다는 의견이지만, 위와 같은 사실을 전혀 알지 못하는 청구인들이 사전증여재산까지도 모두 파악하여 신고할 것을 기대하는 것은 무리이며, 또한 청구인들이 적극적인 조세은폐행위를 하지 아니하였으므로 과소신고가산세를 배제하거나 또는 일반과소신고가산세(10%)를 적용하여야 한다.

(2) 2010.12.27. 개정된 「국세기본법」제47조의2 제7항에서 상속세 및 증여세 신고불성실가산세에 대한 면제사유로 “상속세 및 증여세를 결정·경정하는 경우로서 추가로 납부할 세액(가산세액 제외)이 없는 경우”를 신설하고, 같은 법 부칙 제4조에서 2011.1.1. 이후 최초로 신고 ·결정 또는 경정하는 분부터 적용한다고 규정하고 있는바, 가산세액을 제외하면 추가 납부할 세액이 없는 청구인들에게 부당과소신고가산세(40%)를 적용하여 과세한 것은 위법하다.

(3) 또한, 위의 「국세기본법」제47조의2 제8항에서 무신고 등으로 인하여 신고불성실가산세가 부과된 증여재산의 경우에는 합산신고를 누락하더라도 중복하여 상속세에 대한 신고불성실가산세를 부과하지 아니하도록 규정하였는데, 이는 그동안 집적된 대법원 판례 등의 해석취지를 적극적으로 수용하였기 때문이다.

사전증여재산인 쟁점주식에 대하여 무신고가산세(20%)가 부과되었음에도, 상속세 결정시에 그것에 추가하여 동 주식의 증여재산가액에 대하여 다시 부당과소신고가산세(40%)를 적용하여 상속세를 과세한 처분은 위법·부당하므로 취소하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 수증인들이 피상속인으로부터 타인에게 명의신탁한 쟁점주식을 증여받았음에도, 모두 본인 명의로 명의개서를 하지 아니한 상태에서 매각한 후 증여세 신고도 이행하지 아니하다가 기한후 신고를 하거나 증여세 부과처분을 받았고, 더욱이 상속세 신고당시 동 주식을 상속재산에 합산하지도 아니하였는바, 이는 증여받거나 상속받은 사실 그 자체를 은폐하려는 의도 때문이라 인정되므로 이 건은 결국 상속세를 부당하게 과소신고한 경우에 해당한다 하겠다.

수증인들 중 청구인 이OOO은 피상속인의 차남으로 상속인이고, 이OOO은 피상속인의 장남 이OOO의 아들이라는 것만으로도 청구인들이 상속개시일 전부터 쟁점주식이 수증인들에게 증여된 사실 및 이를 상속재산에 합산하여 신고하여야 한다는 사실을 충분히 알고 있었을 것이므로 청구인들의 주장을 받아들이기는 어렵다.

(2) 청구인들은 2010.12.27. 「국세기본법」제47조의2 제7항이 신설됨에 따라 상속세 결정·경정당시 추가로 납부할 세액이 없는 경우에는 부당과소신고가산세를 적용할 수 없다고 주장하나, 위 법을 개정하기 이전에 유사한 행위를 하여 이미 과세된 다른 납세자들과 비교하여 보면, 단지 과세관청의 경정시기가 상이하다는 이유만으로 법의 적용을 달리 한다면 과세의 형평성과 법적 안정성을 침해하게 되기 때문에 위의 개정된 가산세 규정을 이 건의 경우에 소급하여 적용할 수는 없으므로 상속세 신고당시 합산누락한 쟁점주식에 대하여 부당과소신고가산세(40%)를 적용하여 상속세를 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

상속인 등이 상속개시일 이전에 피상속인으로부터 제3자에게 명의신탁한 주식을 증여받고 기한 이내에 신고하지 아니하다가, 상속세와 동일한 세율(50%)과 무신고가산세(20%)를 적용하여 증여세를 납부한 후, 상속세 신고당시 상속재산에 합산하지 아니하였으나, 추가 납부할 세액이 없음에도 부당과소신고가산세(40%)를 적용한 처분의 당부

나. 관련법률

(1) 상속세 및 증여세법(2003.12.30. 법률 제7010호로 개정된 것)

제13조【상속세과세가액】① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 후 다음 각호의 규정에 의한 재산가액을 가산한 금액으로 한다.

1. 상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액

제78조【가산세 등】① 세무서장등은 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 제67조 또는 제68조에 규정된 신고기한 이내에 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고(이하 이 항에서 “미달신고”라 한다)한 때에는 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 미달신고한 금액(다음 각호의 1에 해당하는 금액을 제외한 금액을 말한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액 또는 증여세산출세액과 제27조 또는 제57조의 규정에 의하여 가산하는 금액을 합한 금액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10(신고기한내 신고하지 아니하였거나 가공의 채무ㆍ명의신탁 등 대통령령이 정하는 사유로 미달신고한 때에는 100분의 20)에 상당하는 금액을 각각 산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 미달신고한 금액

2. 신고한 재산으로서 소유권에 관한 소송 등의 사유로 인하여 상속 또는 증여재산으로 확정되지 아니한 금액

3. 제18조 내지 제24조 및 제53조 제1항의 규정에 의한 공제적용의 착오로 인하여 미달신고한 금액

(2) 상속세 및 증여세법(2010.1.1. 법률 제9916호로 개정된 것)

제28조【증여세액 공제】① 제13조에 따라 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세액(증여 당시의 그 증여재산에 대한 증여세산출세액을 말한다)은 상속세산출세액에서 공제한다. (단서 생략)

(3) 국세기본법(2006.12.30. 법률 제8139호로 개정된 것)

제47조의2【무신고가산세】① 납세자가 법정신고기한 내에 세법에 따른 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 세법에 따른 산출세액(법인세의 경우에는 「법인세법」제55조의 2의 규정에 따른 토지 등 양도소득에 대한 법인세를, 상속세 및 증여세의 경우에는 「상속세 및 증여세법」제27조 또는 제57조의 규정에 따라 가산하는 금액을 각각 포함하고, 부가가치세의 경우에는 「부가가치세법」제17조 및 제26조 제2항의 규정에 따른 납부세액을 말한다. 이하 이 절에서 “산출세액”이라 한다)의 100분의 20에 상당하는 금액(이하 이 항에서 “일반무신고가산세액”이라 한다)을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. (단서 생략)

제47조의3【과소신고가산세】① 납세자가 법정신고기한 내에 세법에 따른 과세표준신고서를 제출한 경우로서 신고한 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준에 미달한 경우에는 과소신고한 과세표준 상당액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액(이하 이 항에서 “일반과소신고가산세액”이라 한다)을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

② 제1항의 규정에 불구하고 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준이 있는 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

1. 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 대한 가산세액 : 과세표준 중 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 이 항에서 “부당과소신고과세표준”이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당과소신고가산세액" 이라 한다). (단서 생략)

2. 제1호 외의 부분에 대한 가산세액 : 과세표준 중 부당과소신고과세표준을 차감한 과세표준이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액

(4) 국세기본법(2010.12.27. 법률 제10405호로 개정된 것)

제47조의2【무신고가산세】①납세자( 「부가가치세법」제29조에 따라 납부의무가 면제된 자는 제외한다)가 법정신고기한까지 세법에 따른 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 세법에 따른 산출세액(법인세의 경우에는 「법인세법」제55조의 2에 따른 토지 등 양도소득에 대한 법인세를 포함하고, 상속세와 증여세의 경우에는 「상속세 및 증여세법」제27조 또는 제57조에 따라 가산하는 금액을 포함하며, 부가가치세의 경우에는 「부가가치세법」 제17조 및 제26조 제2항에 따른 납부세액을 말한다. 이하 이 절에서 “산출세액”이라 한다)의 100분의 20에 상당하는 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. (단서 생략)

② 제1항에도 불구하고 부당한 방법(납세자가 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장한 것에 기초하여 국세의 과세표준 또는 세액 신고의무를 위반하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법을 말한다. 이하 이 절에서 같다)으로 무신고한 과세표준(부가가치세의 경우에는 「부가가치세법」제17조 및 제26조 제2항에 따른 납부세액을 말한다. 이하 이 절에서 “과세표준”이라 한다)이 있는 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

1. 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 대한 가산세액 : 과세표준 중 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 이 항에서 “부당무신고과세표준”이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 “부당무신고가산세액”이라 한다). (단서 생략)

⑦ 「소득세법」제114조에 따라 양도소득세를 결정ㆍ경정하는 경우 및 「상속세 및 증여세법」제76조에 따라 상속세 또는 증여세를 결정ㆍ경정하는 경우로서 추가로 납부할 세액(가산세액은 제외한다)이 없는 경우에는 제1항 및 제2항을 적용하지 아니한다.(2010.12.27. 신설)

⑧ 상속세 또는 증여세의 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출하지 아니한 경우로서 「상속세 및 증여세법」제13조 제1항 및 제2항 또는 제47조 제2항에 따라 가산하는 금액이 있는 경우에는 다음 각 호에 따라 계산한 금액을 각각 상속세 또는 증여세의 산출세액으로 보아 제1항 또는 제2항을 적용한다.(2010.12.27. 신설)

1. 상속세의 경우 :「상속세 및 증여세법」에 따른 산출세액(같은 법 제27조에 따라 가산하는 금액을 포함한다)에서 같은 법 제28조 제1항에 따라 공제되는 증여세액을 차감한 금액

(2010.12.27. 신설)

2. 증여세의 경우 :「상속세 및 증여세법」에 따른 산출세액(같은 법 제57조에 따라 가산하는 금액을 포함한다)에서 같은 법 제58조 제1항에 따라 공제되는 증여세액을 차감한 금액

(2010.12.27. 신설)

제47조의3【과소신고가산세】① 납세자( 「부가가치세법」제29조에 따라 납부의무가 면제된 자는 제외한다)가 법정신고기한까지 세법에 따른 과세표준신고서를 제출한 경우로서 신고한 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준에 미치지 못하는 경우에는 과소신고한 과세표준 상당액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 다만, 같은 법 제17조의 2 제3항 단서에 따라 관할 세무서장이 경정하는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

② 제1항에도 불구하고 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준이 있는 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

1. 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 대한 가산세액 : 과세표준 중 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 이 항에서 “부당과소신고과세표준”이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 “부당과소신고가산세액”이라 한다). (단서 생략)

③ 과소신고가산세의 부과에 관하여는 제47조의2 제3항 및 제5항부터 제8항까지의 규정을 준용한다.(2010.12.27. 개정)

부칙(2010.12.27. 법률 제10405호로 개정된 것)

제1조【시행일】이 법은 2011년 1월 1일부터 시행한다.

제4조【무신고가산세 및 과소신고가산세의 미부과에 관한 적용례】

제47조의2 제7항ㆍ제8항 및 제47조의3 제3항의 개정규정은 이 법 시행 후 최초로 신고ㆍ결정 또는 경정하는 분부터 적용한다.

(5) 국세기본법 시행령(2007.2.28. 대통령령 제19893호로 개정된 것)

제27조【무신고가산세】② 법 제47조의2 제2항 각 호 외의 부분에서 “대통령령이 정하는 방법”이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다. (2007.2.28. 신설)

1. 이중장부의 작성 등 장부의 허위기장

2. 허위증빙 또는 허위문서(이하 이 조에서 "허위증빙 등" 이라 한다)의 작성

3. 허위증빙 등의 수취(허위임을 알고 수취한 경우에 한한다)

4. 장부와 기록의 파기

5. 재산을 은닉하거나 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐

6. 그 밖에 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받기 위한 사기 그 밖에 부정한 행위

다. 사실관계 및 판단

(1) 증여세 기한후 신고서 및 증여세 경정결의서 등의 심리자료에 의하면, 아래와 같은 사실이 나타난다.

(가) 청구인 이OOO이 2005.6.1. 피상속인으로부터 증여받은 쟁점①주식에 대하여 법정신고기한 내에 증여세를 신고하지 아니하자, 처분청은 20%의 무신고가산세를 적용하고, 다른 증여재산과 합산하여서 50%의 세율을 적용한 후, 재차증여재산가액으로 합산시에는 쟁점①주식을 신고에서 누락하였다 하여 10%의 가산세를 추가하여 2010.4.15. 이OOO에게 2005.6.1. 증여분 증여세 1,392,582,120원을 경정·고지하였다.

(나) 손자인 이OOO은 2006.3.31. 피상속인으로부터 각각 증여받은 쟁점②주식 및 쟁점③주식와 관련하여 법정신고기한 이내에 증여세를 신고하지 아니하다가, 2009.6.22. 각각 기한후 신고를 하면서 무신고가산세 20%를 적용하여 증여세를 납부한 후, 같은 날 2007.5.3. 피상속인으로부터 각자 증여받은 주식회사 OOO이 발행한 보통주식 80,000주(1주당 증여재산가액은 59,991원)와 합산하여 50%의 세율을 적용한 뒤에, 쟁점②주식 및 쟁점③주식을 재차증여재산에 각각 합산하는 것을 신고누락한 것에 대하여 10%의 가산세를 추가로 적용하여 각자 증여세를 수정신고하고 세액을 납부하였다.

〈표1〉쟁점주식 평가내역

(단위 : 주, 원)

〈표2〉증여세 경정결정 및 수정신고내역 정리

(단위 : 천원)

(2) 청구인들은 2008.1.17. 피상속인의 재산에 대한 상속세 신고당시 사전증여재산인 쟁점주식을 상속재산에 합산하지 아니하였다.

(3) 상속세 결정결의서에 의하면, 처분청은 청구인들이 쟁점주식을 상속재산에 합산하여 신고하지 아니하였다고 하여 아래와 같이 부당과소신고가산세(40%)를 적용하여서 2010.7.7. 청구인들에게 2007.7.18. 상속분 상속세 1,109,240,420원을 결정·고지하였음이 나타난다.

(4) 한편, 2010.12.27. 법률 제10405호로 개정된 「국세기본법」제47조의2 및 제47조의3의 내용과 그 취지를 살펴보면 다음과 같다.

(가) 제47조의2 제7항을 신설하여 상속세·증여세 등에 대한 결정 ·경정시 가산세액을 제외하면 추가 납부세액이 없는 경우에는 신고불성실가산세 부과대상에서 제외함으로써 납부할 세액이 없는 경우에 신고하지 아니한 납세자들의 가산세 부담을 완화하도록 하였다.

(나) 아울러 제47조의2 제8항을 신설하여 상속세·증여세 결정·경정당시에 이미 무신고 등으로 인하여 신고불성실가산세가 부과된 증여재산에 대해서는 합산신고를 누락하였다고 하더라도 중복적으로 신고불성실가산세가 부과되지는 아니하도록 개정하였다.

(다) 또한, 제47조의3 제3항을 개정하여 과소신고가산세의 부과에 관하여 제47조의2 제3항과 제5항부터 제8항까지를 준용하게 하였다.

(라) 위 개정법률 부칙 제4조에 2011.1.1. 이후 최초로 신고ㆍ결정 또는 경정하는 분부터 위의 개정규정을 적용한다고 규정하고 있다.

(5) 살피건대, 2010.12.27. 개정된「국세기본법」이 제47조의2 제7항 및 제8항을 신설하고, 같은 법 제47조의3 제3항을 개정하여 상속세·증여세에 대한 결정·경정시에 가산세액을 제외하면 추가 납부세액이 없는 경우에는 신고불성실가산세를 부과하지 아니하도록 하고, 또한 이미 무신고 등으로 신고불성실가산세가 부과된 증여재산에 대해서는 상속세 신고당시 동 재산을 합산하여 신고하지 아니하더라도 중복적으로 신고불성실가산세가 부과되지 아니하도록 규정한 점, 2010.12.31. 전에 상속·증여가 있어 과세관청이 결정을 하였다 하여도, 2011.1.1. 이후 탈루·오류를 발견하여 경정하게 되는 일반적인 경우뿐만 아니라, 과세관청의 결정에 대하여 적법한 절차를 거친 불복청구를 제기하여 신고불성실가산세 부과의 부당성·불합리성을 다투는 경우에도, 개정규정이 정한 가산세 계산방식을 따르는 것이 동 규정 및 그 부칙의 입법취지, 과세형평의 제고, 납세자 권리구제 등에 보다 부합하는 것으로 인정되는 점(조심 2010서1754, 2011.6.17. 합동회의, 같은 뜻임), 특히 이 건의 경우에는 증여세율과 상속세율이 50%로 동일하여 추가 납부할 세액이 없으며, 이미 쟁점주식에 대하여 증여세 무신고가산세(20%)가, 재차증여에 대한 합산불이행가산세(10%)가 각각 적용되었음에도, 상속세의 결정시에 다시 쟁점주식에 대하여 부당과소신고가산세(40%)까지 부과하는 것은 납세자에게 이중·삼중의 부담을 지울 뿐만 아니라 지나치게 가혹한 점 등을 감안할 때, 쟁점주식의 가액을 상속세 과세가액에 가산하지 아니하였다는 이유만으로 부당과소신고가산세를 적용하여 상속세를 과세한 처분은 위법·부당하다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

〈별 지〉

청구인들 명세