[2] 납세의무자가 과세표준과 세액을 자진하여 신고·납부할 의무 자체가 성립하지 아니하는 경우, 신고불성실가산세와 납부불성실가산세를 부과할 수 있는지 여부(소극)

[3] 구 조세감면규제법 제56조의2 제1항 본문에 따라 자산재평가를 한 내국법인이 2003. 12. 31.까지 주식을 상장하지 아니한 경우, 재평가차액의 익금 산입에 따른 법인세를 자진하여 신고·납부할 의무가 있는지 여부(소극)

[4] 세무서장이 법인세를 결정 또는 경정한 경우, 법인세할 주민세 납세의무의 성립시기(=결정 또는 경정처분을 한 때)

[5] 갑 주식회사가 구 조세감면규제법 제56조의2 제1항 본문에 따라 처음으로 주식을 상장하는 것을 전제로 자산재평가를 하고 재평가차액을 당해 사업연도의 익금에 산입하지 않았는데, 그 후 파산선고를 받은 갑 회사가 2003. 12. 31.까지 주식을 상장하지 아니하자 관할 세무서장이 당해 사업연도의 법인세와 가산세를 부과하였고, 관할 지방자치단체가 이를 과세표준으로 하여 법인세할 주민세 등을 부과한 사안에서, 재평가차액의 익금 산입에 따른 법인세 납세의무는 당해 사업연도의 종료일에 성립하므로 위 법인세 채권은 파산선고 전의 원인으로 생긴 조세채권으로서 재단채권에 해당하지만, 갑 회사에 재평가차액에 대한 법인세를 자진하여 신고·납부할 의무가 없으므로 이를 전제로 한 가산세 부과처분은 무효이고, 한편 관할 세무서장이 법인세 등을 부과하는 경정결정을 한 때 법인세할 주민세 납세의무가 성립하므로 위 주민세 채권은 파산선고 후의 원인으로 생긴 조세채권으로서 재단채권에 해당하지 않는다고 한 사례

[2] 신고불성실가산세와 납부불성실가산세는 납세의무자가 과세표준과 세액을 자진하여 신고·납부할 의무를 위반하여 신고·납부를 하지 아니하거나 신고·납부하여야 할 금액에 미달하게 신고·납부한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상의 제재이므로, 자진하여 신고·납부할 의무 자체가 성립하지 아니하는 경우에는 이를 부과할 수 없다.

[3] 내국법인이 자산재평가법 제4조 , 제38조 에 의하지 아니하고 자산재평가를 하더라도 구 조세감면규제법(1990. 12. 31. 법률 제4285호로 개정되기 전의 것) 제56조의2 제1항 본문의 요건에 해당하면 그 재평가차액은 자산재평가일이 속하는 사업연도의 익금에 산입되지 아니하고 그 후 2003. 12. 31.까지 주식을 상장하지 아니하였을 때에 비로소 익금에 산입되어 법인세 과세대상이 된다. 따라서 그 익금의 귀속시기가 자산재평가일이 속하는 사업연도로 소급하여 그에 관한 법인세 납세의무가 그 사업연도 종료일에 성립한다고 하여 그 사업연도의 법인세 신고·납부기일에 소급하여 그 재평가차액에 관한 법인세를 자진하여 신고·납부할 의무가 있다고 할 수는 없고, 이와 같은 재평가차액의 익금 산입에 따른 법인세를 신고·납부할 의무에 관하여 별도의 규정이 없는 이상 2003. 12. 31.이 도과한 후에 과세관청이 부과과세방식에 의하여 이를 징수할 수 있을 뿐이다.

[4] 세무서장이 법인세를 결정 또는 경정한 경우에는 그 결정 또는 경정처분을 한 때에 비로소 법인세할 주민세의 과세표준이 되는 법인세액이 확정되어 법인세할 주민세의 납세의무가 성립한다.

[5] 갑 주식회사가 구 조세감면규제법(1990. 12. 31. 법률 제4285호로 개정되기 전의 것) 제56조의2 제1항 본문에 따라 처음으로 주식을 상장하는 것을 전제로 자산재평가를 하고 구 법인세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정되기 전의 것) 제15조 제1항 제5호 에 의하여 재평가차액을 당해 사업연도의 익금에 산입하지 않았는데, 그 후 파산선고를 받은 갑 회사가 2003. 12. 31.까지 주식을 상장하지 아니하였음을 이유로 관할 세무서장이 위 재평가차액을 자산재평가법에 의한 재평가차액이 아닌 것으로 보아 당해 사업연도의 익금에 산입하여 법인세를 부과하고 당해 사업연도의 법인세 신고·납부기한까지 법인세를 자진하여 신고·납부하지 아니하였음을 이유로 신고불성실가산세 및 납부불성실가산세를 함께 부과하였고, 관할 지방자치단체가 이를 과세표준으로 하여 법인세할 주민세 등을 부과한 사안에서, 갑 회사가 2003. 12. 31.까지 주식을 상장하지 아니하여 위 재평가차액이 당해 사업연도의 익금에 산입됨에 따라 그로 인한 법인세 납세의무는 당해 사업연도의 종료일에 성립하였으므로, 위 법인세 채권은 파산선고 전의 원인으로 생긴 조세채권으로서 구 파산법(2005. 3. 31. 법률 제7428호 채무자 회생 및 파산에 관한 법률 부칙 제2조로 폐지) 제38조 제2호 에 의하여 재단채권에 해당하지만, 갑 회사가 자산재평가일이 속하는 당해 사업연도의 법인세 신고·납부기일까지 재평가차액에 대한 법인세를 자진하여 신고·납부할 의무가 있다고 할 수는 없으므로, 이러한 의무가 있음을 전제로 한 가산세 부과처분은 하자가 중대하고 명백하여 무효이고, 한편 관할 세무서장이 갑 회사에 대하여 위 법인세 및 가산세를 부과하는 경정결정을 함으로써 그때 이를 과세표준으로 하는 법인세할 주민세의 납세의무가 성립하는데, 갑 회사에 대한 파산선고가 그 이전에 이루어졌으므로, 위 주민세 채권은 파산선고 후의 원인으로 생긴 조세채권에 해당하고 파산재단에 관하여 생긴 것도 아니므로, 재단채권에 해당하지 않는다고 한 사례.

1. 피고 대한민국에 대한 상고이유에 관하여

가. 구 파산법(2005. 3. 31. 법률 제7428호로 폐지되기 전의 것. 이하 같다) 제38조 는 “다음 각 호의 청구권은 이를 재단채권으로 한다”고 정하면서, 그 제2호 에서 “국세징수법 또는 국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권. 단, 파산선고 후의 원인으로 인한 청구권은 파산재단에 관하여 생긴 것에 한한다”고 정한다.

한편 구 법인세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정되기 전의 것. 이하 같다) 제9조 제2항 및 구 법인세법 시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14468호로 개정되기 전의 것) 제12조 제1항 제5호 는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산함에 있어 ‘자산의 평가차익’을 익금에 산입하도록 정하고 있으나, 구 법인세법 제15조 제1항 제5호 는 ‘자산재평가법의 규정에 의한 재평가차액’은 익금에 산입하지 아니한다고 정한다. 그리고 구 조세감면규제법(1990. 12. 31. 법률 제4285호로 개정되기 전의 것. 이하 같다) 제56조의2 제1항 본문은 한국증권거래소에 처음으로 주식을 상장하고자 하는 법인은 자산재평가법 제4조 , 제38조 의 규정에 불구하고 매월 1일을 재평가일로 하여 자산재평가법에 의한 재평가를 할 수 있다고 정하면서, 그 단서 및 1990. 12. 31. 법률 제4285호로 개정된 구 조세감면규제법의 부칙 제23조 제1항, 조세특례제한법 시행령 제138조 는 그와 같은 재평가를 한 법인이 2003. 12. 31.까지 한국증권거래소에 주식을 상장하지 아니하는 경우에 이미 행한 재평가는 자산재평가법에 의한 재평가로 보지 아니한다고 정하고 있다. 그리고 구 국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정되기 전의 것) 제21조 제1항 제1호 본문은 법인세 납세의무는 과세기간이 종료하는 때에 성립한다고 정하고 있다.

이들 법규정을 종합하면, 내국법인이 자산재평가법 제4조 , 제38조 의 규정에 의하지 아니하고 자산재평가를 하더라도 구 조세감면규제법 제56조의2 제1항 본문의 요건에 해당하는 경우에는 그 재평가차액을 자산재평가법에 의한 재평가차액으로 보아 익금에 산입하지 아니한다. 그러나 당해 법인이 2003. 12. 31.까지 주식을 상장하지 아니하면 그 재평가차액은 처음부터 자산재평가법에 의한 재평가차액으로 보지 아니하게 되므로 자산재평가를 한 사업연도의 익금에 산입하여야 한다. 이와 같은 재평가차액의 익금 산입에 따른 법인세 납세의무는 자산재평가를 한 사업연도의 종료일에 성립하므로, 그 사업연도의 종료일이 당해 법인에 대한 파산선고일 전에 도래하는 경우에는 그 법인세를 징수할 수 있는 청구권은 ‘파산선고 전의 원인으로 인한 것’으로서 구 파산법 제38조 제2호 에 의하여 재단채권에 해당한다고 할 것이다 .

나. 원심은 우선 그 채용증거를 종합하여 ① 파산 전 주식회사 대한상호신용금고(이하 ‘대한상호신용금고’)는 1990. 7. 1. 구 조세감면규제법 제56조의2 제1항 본문에 따라 처음으로 주식을 상장하는 것을 전제로 자산재평가를 하고 구 법인세법 제15조 제1항 제5호 에 의하여 그 재평가차액 3,521,197,718원(이하 ‘이 사건 재평가차액’)을 1990사업연도(1990. 7. 1.부터 1991. 6. 30.까지)의 익금에 산입하지 아니한 사실, ② 그 후 대한상호신용금고가 2003. 12. 31.까지 주식을 상장하지 아니하자 역삼세무서장은 2004. 1. 16. 이 사건 재평가차액을 자산재평가법에 의한 재평가차액이 아닌 것으로 보아 1990사업연도의 익금에 산입함으로써 1990사업연도 법인세 1,197,207,230원(이하 ‘이 사건 법인세’)을 부과하고 아울러 1990사업연도의 법인세 신고·납부기한까지 이 사건 법인세를 자진하여 신고·납부하지 아니하였음을 이유로 신고불성실가산세 및 납부불성실가산세 합계 1,939,050,950원(이하 ‘이 사건 가산세’)을 부과한 사실, ③ 대한상호신용금고는 2000. 6. 26. 파산선고를 받았고 같은 날 원고가 파산관재인으로 선임된 사실 등을 인정하였다. 나아가 원심은 대한상호신용금고가 2003. 12. 31.까지 주식을 상장하지 아니하여 이 사건 재평가차액이 1990사업연도의 익금에 산입됨에 따라 그로 인한 법인세 납세의무가 1990사업연도의 종료일인 1991. 6. 30. 성립하였으므로 피고 대한민국의 이 사건 법인세 및 가산세 채권(그에 관한 가산금 채권 포함. 이하 같다)은 파산선고 전의 원인으로 생긴 조세채권으로서 구 파산법 제38조 제2호 에 의하여 재단채권에 해당한다고 판단하였다.

앞서 본 규정과 법리에 비추어 살펴보면, 위와 같은 원심 판단 중 이 사건 법인세 채권에 관한 부분은 정당하고, 거기에 상고이유의 주장과 같이 법인세 채권의 성립시기와 재단채권에 관한 법리를 오해하는 등의 위법이 있다고 할 수 없다.

다. 그러나 원심 판단 중 이 사건 가산세 채권에 관한 부분은 다음과 같은 이유로 수긍할 수 없다.

신고불성실가산세와 납부불성실가산세는 납세의무자가 과세표준과 세액을 자진하여 신고·납부할 의무를 위반하여 신고·납부를 하지 아니하거나 신고·납부하여야 할 금액에 미달하게 신고·납부한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상의 제재라고 할 것이므로 ( 대법원 2004. 6. 24. 선고 2002두10780 판결 등 참조), 자진하여 신고·납부할 의무 자체가 성립하지 아니하는 경우에는 이를 부과할 수 없다 .

앞서 본 법규정들에 의하면, 내국법인이 자산재평가법 제4조 , 제38조 에 의하지 아니하고 자산재평가를 하더라도 구 조세감면규제법 제56조의2 제1항 본문의 요건에 해당하면 그 재평가차액은 자산재평가일이 속하는 사업연도의 익금에 산입되지 아니하고 그 후 2003. 12. 31.까지 주식을 상장하지 아니하였을 때에 비로소 익금에 산입되어 법인세 과세대상이 되는 것이다. 따라서 그 익금의 귀속시기가 자산재평가일이 속하는 사업연도로 소급하여 그에 관한 법인세 납세의무가 그 사업연도 종료일에 성립한다고 하여 그 사업연도의 법인세 신고·납부기일에 소급하여 그 재평가차액에 관한 법인세를 자진하여 신고·납부할 의무가 있다고 할 수는 없고, 이와 같은 재평가차액의 익금 산입에 따른 법인세를 신고·납부할 의무에 관하여 별도의 규정이 없는 이상 2003. 12. 31.이 도과한 후에 과세관청이 부과과세방식에 의하여 이를 징수할 수 있을 뿐이라고 할 것이다 .

원심이 인정한 사실관계를 이러한 법리에 비추어 살펴보면, 대한상호신용금고는 자산재평가일이 속하는 1990사업연도의 법인세 신고·납부기일인 1991. 9. 28.까지 이 사건 재평가차액에 대한 법인세를 자진하여 신고·납부할 의무가 있다고 할 수 없고, 이러한 의무가 있음을 전제로 한 이 사건 가산세 부과처분은 그 하자가 중대하고 명백하여 무효라 할 것이다. 결국 피고 대한민국에게 이 사건 가산세 채권이 있다고 할 수 없다.

그럼에도 피고 대한민국이 이 사건 가산세 채권을 보유하고 있음을 전제로 그 가산세 채권이 구 파산법 제38조 제2호 에 의한 재단채권에 해당한다고 본 원심의 판단에는 가산세 채권의 성립에 관한 법리 등을 오해하여 판결에 영향을 미친 위법이 있다. 이 점을 지적하는 상고이유의 주장은 정당하다.

2. 피고 종로구에 대한 상고이유에 관하여

원심은 그 채용 증거를 종합하여, 역삼세무서장이 2004. 1. 16. 대한상호신용금고에 이 사건 법인세 및 가산세 합계 3,136,258,180원을 부과하자, 종로구청장이 2004. 7. 10. 이를 과세표준으로 하여 법인세할 주민세와 그 가산세 합계 282,263,230원(이하 ‘이 사건 주민세’)을 부과한 사실 등을 인정한 다음, 이 사건 법인세 납세의무가 1990사업연도의 종료일인 1991. 6. 30. 성립한 이상 이를 기초로 한 법인세할 주민세 납세의무 역시 같은 날 성립한다고 보아 피고 종로구의 이 사건 주민세 채권(그에 관한 가산금 채권 포함. 이하 같다)은 파산선고 전의 원인으로 생긴 조세채권으로서 구 파산법 제38조 제2호 에 의하여 재단채권에 해당한다고 판단하였다.

그러나 세무서장이 법인세를 결정 또는 경정한 경우에는 그 결정 또는 경정처분을 한 때에 비로소 법인세할 주민세의 과세표준이 되는 법인세액이 확정되어 법인세할 주민세의 납세의무가 성립한다 ( 대법원 2004. 7. 8. 선고 2002두7852 판결 등 참조). 따라서 역삼세무서장이 2004. 1. 16. 대한상호신용금고에 대하여 이 사건 법인세 및 가산세 합계 3,136,258,180원을 부과하는 경정결정을 함으로써 그때 이를 과세표준으로 하는 법인세할 주민세의 납세의무가 성립한다고 할 것이다. 그런데 대한상호신용금고에 대한 파산선고가 그 이전에 이루어졌으므로 이 사건 주민세 채권은 파산선고 후의 원인으로 생긴 조세채권에 해당하고, 그것이 파산재단에 관하여 생긴 것도 아니므로, 이는 구 파산법 제38조 제2호 에 의한 재단채권에 해당하지 아니한다.

그럼에도 원심은 피고 종로구의 이 사건 주민세 채권이 파산선고 전의 원인으로 생긴 조세채권으로서 구 파산법 제38조 제2호 에 의하여 재단채권에 해당한다고 판단하였다. 이러한 원심의 판단에는 법인세할 주민세 채권의 성립시기와 재단채권에 관한 법리 등을 오해하여 판결에 영향을 미친 위법이 있다. 이 점을 지적하는 상고이유의 주장은 정당하다.

3. 결론

그러므로 원심판결 중 피고 대한민국의 가산세 채권과 그에 관한 가산금 채권에 대한 부분 및 피고 종로구에 대한 부분을 각 파기하고 이 부분 사건을 다시 심리·판단하게 하기 위하여 원심법원에 환송하고, 피고 대한민국에 대한 나머지 상고는 기각하기로 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.