1. 주주임원에 대한 대여금에 대한 가지급금의 적수를 계산함에 있어서청구외 OOO에 대한 가지급금중 335,750,000원은 92.3.25108,625,000원은 92.3.25 회수된 것으로 하여 인정이자를 재계산한 후 각 귀속연도별로 그 과세표준 및 세액을 경정하고,

2. 나머지 청구는 기각한다.

처분청은 청구법인의 92～95사업년도의 가수금계정의 차변잔액(가지급금잔액) 및 임원종업원의 장ㆍ단기대여금에 대하여 아래표 : 1과 같이 인정이자를 계산하고 동 인정이자상당액에 대하여 각인에게 귀속된 근로소득으로 보아 97.3.2 청구법인에게 아래와 같이 92～95년 귀속 근로소득세 131,780,690원을 결정고지하였다.

(주1) 임원ㆍ종업원의 장ㆍ단기 대여금에 대한 인정이자임

청구법인은 이에 불복하여 97.4.30 심사청구를 거쳐 97.8.28 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인의 임원ㆍ종업원 가지급금에 대하여

① 92.3.17 청구법인은 정기주주총회에서 미처분이익잉여금 30억원을 주주에게 배당하기로 결의함에 따라서 청구법인은 92.3.25 이를 미지급배당금으로 기장하고 동일자로 위 미지급배당금중 493,750,000원을 각 주주별 가수금으로 대체처리하고(OOO : 143,187,500원, OOO : 49,375,000원, OOO : 108,625,000원 OOO외 4인 192,562,500원), 나머지 미지급배당금은 92사업년도중에 각 주주에게 지급하였다. 그 후 청구법인은 위와 같이 처리한 배당금에 따른 소득세를 원천징수하였고, 각 주주는 종합소득세신고시 위 배당금에 대하여 타소득과 합산하여 신고하였으며 이에 따른 세액도 납부하였다.

한편, 각주주별 가수금으로 처리한 493,750,000원중 OOO외 4인의 가수금으로 처리한 192,562,500원(OOO : 49,375,000원, OOO : 39,500,000원, OOO : 49,375,000원, OOO : 49,375,000원, OOO : 4,937,500원)은 청구외 OOO가 97.7.8 「위 OOO외 4인의 주식전부는 OOO가 이들에게 명의신탁한 주식으로서 실명전환하겠다」고 처분청에게 신고하였으며, 처분청은 이를 인정하여 OOO외 4인의 차명주주에게 지급된 배당금은 실제주주인 OOO에게 지급된 것이라 하여 위 OOO외 4인의 배당소득을 합한 금액을 OOO의 배당소득으로 보아 92년도 귀속분 종합소득세를 경정하였다.

그러하다면 92사업년도말 현재의 OOO의 청구법인에 대한 가수금은 그의 명의의 주식에 대한 배당금 143,187,500원과 청구법인이 OOO외 4인에게 지급한 배당금 192,562,500원 합계 335,750,000원이 되므로 그에 대한 가지급금 인정이자계산시에 가지급금에서 차감되어야 할 것이다(가수금유입으로 인정해야 한다).

② 92.6.2 OOO가 청구법인의 예금계좌에 100,000,000원을 입금시켰으나 경리직원이 기장을 하면서 실수로 OOO의 가수금으로 처리하지 아니하고 대표이사 가수금으로 기장하였다. 당시 청구법인의 대표이사가 위 OOO아닌 OOO이라 할지라도 동 금액을 입금시킨자가 OOO이므로 동 금액 또한 인정이자계산시에 가지급금에서 차감되어야 할 것이다(가수금유입으로 인정해야 한다).

③ 또한 OOO의 가지급금 인정이자를 계산함에 있어서도 앞서 OOO에서와 같이 92.3.25 미지급 배당금 108,625,000원은 가지급금 인정이자계산시에 가지급금에서 차감되어야 할 것이다(가수금유입으로 인정해야 한다).

(2) 소득처분에 대하여

처분청이 가지급금에 대한 인정이자를 계산하여 법인세를 경정고지하고, 동 인정이자상당액을 상여처분하여 근로소득으로 보아 청구법인이 원천징수의무이행을 하지 않았다하여 청구법인에게 근로소득세를 결정고지하였다. 처분청이 구 소득세법(94.12.22 법률 제4803호로 개정되기전의 것) 제21조 제1항에 해당하는 것으로 보아 근로소득원천징수납부를 하지 아니하였음을 사유로 한 처분청의 부과처분 중 92～94사업년도분에 대한 부과처분은, 「소득처분」을 규정하고 있는 구 법인세법(94.12.22 법률 제4804호로 개정되기전의 것) 제32조 제5항이 포괄적 백지위임이라는 이유로 95.11.30 헌법재판소 94헌바 14호로 위헌결정된 바 있어 그 위임에 근거하여 제정된 같은법 시행령 제94조 제2항은 당연히 효력이 없어 사실상 구 소득세법 제21조 제1항의 근로소득이 발생하지 아니하여 근로소득세를 부과함은 위법부당하다.

나. 국세청장 의견

(1) 청구법인의 임원ㆍ종업원 가지급금에 대하여

① 미지급배당금이 가수입금된 것이라는 주장이나 청구법인의 주주의사표시없이 경리담당자가 자의로 전표상만 일시처리하였고, 입금처리당시 원천징수나 소비대차계약 등 실질적인 절차가 이루어지지 아니하여 청구주장 받아들일수 없다. 또한 청구외 OOO가 OOO외 4인명의로 차명주식을 실명전환한 것도 97년 7월 서울지방국세청장의 주식이동조사후에 실질주주가 밝혀지자 실질주주인 OOO가수금 적수를 다시해야 한다는 것으로 청구주장 이유없다.

② 92.6.2 청구외 OOO가 청구법인에게 입금한 1억원은 OOO의 가수금이 유입된 것이라는 주장이나, 조사당시 확인서 내용같이 당시 대표이사이던 OOO 가수금임이 확실하여 청구주장 이유없다.

③ 청구외 OOO도 위①과 같이 청구주장 받아들일 수 없다.

(2) 소득처분에 대하여

처분청이 92～95사업년도의 가지급금 인정이자 상당액에 대하여 청구법인에게 96.1.16 소득금액변동통지를 하였으므로 청구법인은 동 통지서를 받고 근로소득세를 재계산하여 근로소득세를 다음달 10일까지 신고납부함으로서 원천징수의무를 이행하여야 하나 이행하지 아니하였다. 청구법인의 가지급금인정이자 상당액중 92～94사업년도 해당액이 직접적인 근로의 대가는 아니더라도 근로를 전제로 그와 밀접히 관련되며 나름대로의 근로조건의 일부를 이루고 있는 임시적급여인 상여에 해당되며, 비록 현금흐름은 수반하지 않았더라도 임원에 대한 부(負)의 가수금(가지급금)과 종업원의 장기대여금의 무상이용에 대한 이익공여로서 그 인정이자가 사내에 유보되어 있지 아니하고 사외에 유출되었으며 그 이익이 임원이나 종업원에게 귀속되었으므로 처분청이 구 소득세법(94.12.22 법률 제4803호로 개정되기 전의 것) 제21조 제1항의 규정에 의하여 과세함은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 처분청의 가수금적수 계산시 착오가 있었는지와 그에 상당하는 인정이자의 적정여부

(2) 가지급금에 대한 인정이자상당액을 구 소득세법(94.12.22 법률 제4803호로 개정되기전의 것) 제21조 제1항의 규정에 의거 임원과 종업원에게 귀속된 근로소득으로 보아 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

구 소득세법 (94.12.22 법률 제4803호로 개정되기전의 것) 제21조 제1항에는 “근로소득은 당해 연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

1. 갑종

(가) 근로의 제공으로 인하여 받는 봉급ㆍ급료ㆍ보수ㆍ세비ㆍ임금ㆍ상여ㆍ수당 기타 이와 유사한 성질의 급여

(나) 법인의 주주총회ㆍ사원총회 또는 이에 준하는 의결기관의 의결에 의하여 상여로 받는 소득

(다) 법인세법에 의하여 상여로 처분된 금액

(라) 퇴직으로 인하여 지급받는 소득으로서 퇴직소득에 속하지 아니하는 소득 ”이라고 규정하고 있고

같은법 제142조 제1항에는 “국내에서 거주자나 비거주자에게 다음 각호의 소득금액 또는 수입금액을 지급하는 자는 이 절의 규정에 의하여 그 거주자나 비거주자에 대한 소득세를 원천징수하여야 한다.

1.～3.호 생략

4. 갑종에 속하는 근로소득

5.～6.호 ”규정하고 있으며

같은법 제143조는 “원천징수의무자는 원천징수한 소득세를 그 징수일이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령이 정하는 바에 의하여 정부에 납부하여야 한다.(단서생략)”라고 규정하고 있다.

한편, 91.12.31 개정된 법인세법 시행령 제47조 제1항에는 “출자자에게 무상 또는 재무부령이 정하는 당좌대월이자율보다 낮은 이율로 금전을 대여한 경우에는 당좌대월이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다.”라고 규정하고 있으며, 같은법 제2항에는 “출자자 등에게 금전을 대여한 경우 당좌대월이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 때에는 제1항의 규정에 의하여 계산한 이자상당액 또는 그 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다. 다만, 특수관계있는 자(법인 또는 사업을 영위하는 개인에 한한다)에게 금전을 대여한 경우로서 상환기간을 정하여 당자대월이자율로 이자를 수수하기로 약정한때에 당해 대여금에 대한 인정이자를 계산함에 있어서는 그 당좌대월이자율를 차입금의 이자율로 본다.”라고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

쟁점(1)에 대하여 살펴본다.

① 처분청은 청구법인의 임원인 청구외 OOO에 대한 92.12.31 현재 가지급금이 222,652,970원이라 하여 이를 기초로 하여 93～95사업년도의 가지급금 인정이자를 계산하여 과세하였음이 인정되고 있다.

그러나 청구법인은 92.3.17 개최한 주주총회에서 청구법인의 91사업년도 이익잉여금중 30억원을 주주에게 배당하기로 의결하였다. 그 후 청구법인은 92.3.25 청구외 OOO에게 지급할 배당금 143,187,500원이 청구법인의 OOO에 대한 가지급금이 입금된 것(가수금이 유입된 것으로 것)으로 처리하였음이 인정되고 있다. 한편 청구법인은 배당결의한 30억원 전부에 대하여 원천징수를 하고, 청구외 OOO는 배당금 143,187,500원을 타소득에 합산하여 신고하면서 이에 대한 소득세도 납부하였다.

사실이 이와 같다면 청구법인은 청구외 OOO에 대한 가지급금중 143,187,500원을 92.3.25 회수하였다고 해야 할 것이므로 이날 이후인 93～95사업년도의 청구외 OOO에 대한 가지급금의 인정이자를 계산하여 청구법인의 소득금액을 결정함에 있어서는 동 금액에 상당하는 청구외 OOO에 대한 가지급금은 회수한 것(가수금이 유입된 것)으로 하여야 할 것이다.

한편, 청구법인은 92.3.17 주주총회에서 배당결의에 의하여 주주명부상 각각 52,000주를 소유한 OOO, OOO, OOO에게 지급할 각각의 배당금 49,375,000원, 41,600주를 소유한 OOO에게 지급할 배당금 39,500,000원 및 5,200주를 소유한 OOO에게 지급할 배당금 4,937,500원에 대하여 청구법인은 이들 배당금을 지급하지 아니하고 92.3.25 이들로부터의 가수금이 유입된 것으로 처리하였다. 그 후 청구외 OOO는 97.7.8 처분청에 위 OOO외 4인명의의 청구법인 주식 합계 202,800주의 실질소유자라는 명의전환신고를 하고, 97사업년도 법인세과세표준신고시 처분청에 제출한 주식이동상황명세서에도 이와 같은 사항을 기재하여 제출하였으며, 처분청은 청구법인이 가수금으로 처리한 위 OOO외 4인에 대한 배당금 합계 192,562,500원을 청구외 OOO의 배당소득으로 하여 소득세를 경정하였음이 OOO에 대한 소득세 과세표준금액 및 세액결정결의서에 의하여 인정되고 있다.

위와 같이 OOO외 4인 명의 주식의 실질소유자가 청구외 OOO이며 이들 OOO외 4인의 배당금이 OOO의 소득으로 과세되었다면 그 배당금은 청구외 OOO에게 귀속된다 할 것이므로 OOO에 대한 가지급금을 계산함에 있어서는 동 금액은 차감되어야 할 것인 바, 청구법인의 청구외 OOO에 대한 가지급금중 전술한 143,187,500원과 192,562,500원을 합한 335,750,000원은 92.3.25에 회수한 것(가수금이 유입된 것)으로 하여 동인에 대한 가지급금의 적수가 계산되어야 할 것이다.

② 92.6.2 청구법인에 입금시킨 1억원을 대표이사 가수금으로 기장하였으나 이를 실지입금시킨 사람은 청구외 OOO이므로 OOO의 가지급 계산시에는 이를 차감하여야 한다고 주장하고 있다. 그러나 동 금액 입금당시 청구법인의 대표이사는 OOO가 아닌 청구외 OOO인 점과 청구법인으로부터 가지급금이란 명목으로 자금을 인출한 청구외 OOO가 그의 자금을 입금시키면서 그에 대한 가지급금은 반제하지 아니하고 대표이사 가수금으로 처리했다고는 보이지 아니하므로 청구법인의 주장을 인정하기 어렵다 하겠다.

③ 전시 ①에서와 같이 OOO에 대한 청구법인의 92.3.17 배당금결의와 92.3.25 가수금처리 등에서와 같이 동일한 처리를 청구외 OOO에 대하여도 하였음이 인정된다. 또한 OOO의 배당금에 대하여도 종합소득세가 과세된 바 있는 점에 비추어 볼 때에 OOO에 대한 가지급금중 108,625,000원은 92.3.25 회수하였다(가수금이 유입되었다)고 하여야 할 것이므로 이날 이후인 93～95사업년도의 청구외 OOO에 대한 가지급금 인정이자를 계산하여 청구법인의 소득금액을 결정함에 있어서는 동 금액에 상당하는 청구외 OOO에 대한 가지급금은 회수한 것(가수금이 유입된 것)으로 하여야 할 것이다(국심 97서 1297, 같은 뜻임)

쟁점(2)에 대하여 살펴본다.

① 처분청은 92～95사업년도의 인정이자 상당액(표: 1 금액)에 대하여 청구법인에게 96.1.16 소득금액변동통지서를 발송하였다. 청구법인이 동 통지서를 받고 근로소득세를 재계산하여 다음달 10일까지 원천징수의무를 이행하여야 하나 이를 이행하지 아니하자 처분청은 구 소득세법(94.12.22 법률 제4803호로 개정되기 전의 것) 제21조에 의거 OOO외 5인에게 귀속된 근로소득으로 보아 97.3.2 청구법인에게 근로소득세 131,780,690원을 결정고지하였다.

② 임원ㆍ종업원의 93사업년도 장ㆍ단기대여금명세서를 보면 아래표 : 2와 같음이 청구법인의 결산서에 의하여 확인되고 있다.

③ 쟁점(1)의 가수금계정차변 잔액(가지급금) 및 임원 장ㆍ단기 대여금에 대한 가지급금에 대한 적수를 계산함에 있어서 청구외 OOO에 대한 가지급금 중 335,750,000원은 92.3.25 회수한 것(가수금이 유입된 것)으로 하고, 청구외 OOO에 대한 가지급중 108,625,000원은 92.3.25 회수된 것(가수금이 유입된 것)으로 하여 가지급금 인정이자를 계산한다면 그 후의 인정이자중 92～94사업년도해당액은 구 소득세법(94.12.22 법률 제4803호로 개정되기 전의 것) 제21조 제1항에 규정하는 「근로의 제공으로 인하여 받는 봉급ㆍ급료ㆍ보수ㆍ세비ㆍ임금ㆍ상여ㆍ수당과 이와 유사한 성질의 급여」에 해당한다 할 것이다.

④ 그런데 법인의 수익이 사외로 유출되어 출자임원의 소득으로 귀속된 경우 그 소득이 소득세법상 어떠한 종류의 소득에 해당하는가의 문제는 원칙적으로 지급자 및 귀속자의 의사, 귀속자와 법인사이의 기본적 법률관계, 소득금액, 소득의 귀속경위 등을 종합하여 판단할 문제로서 간접사실에 의한 추인의 여지를 배제하는 것은 아니라 할 것이다(대법원 4456, 97.12.26 같은 뜻임).

⑤ 그렇다면, 이 건의 경우와 같이 청구법인의 출자임원과 종업원의 지위에서 법인의 수익을 사외유출시켜 출자임원과 종업원 자신에게 확정적으로 귀속시켰다면, 특별한 사정이 없는 한 이러한 소득은 구 소득세법(94.12.22 법률 제4803호로 개정되기 전의 것) 제21조 제1항 제1호 가목에 규정하는 근로소득에 해당된다 할 것이다. 그런데 출자임원과 종업원에 대한 근로소득에 해당됨에도 청구법인이 법정기일내에 원천징수ㆍ납부하지 아니하였으므로 이에 대하여 처분청이 청구법인에게 근로소득세를 과세한 처분은 적법한 것으로 판단된다(국심 97서 2685, 98.7.29 외 다수 같은 뜻임).

라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.