가. 청구법인은 1998.5.26. 설립되어 회원제 창고형 할인매장을 운영하는 법인으로, 현재 OOO 등 14개 매장을 운영 중에 있다.

나. 청구법인은 2017.11.24. 및 2018.1.24. 아래 경정청구 내역과 같이 2012년 제2기～2017년 제1기분 부가가치세 신고 과세표준 금액 중 OOO, ‘임직원마일리지 사용분 과세표준 제외’, OOO 용역제공 영세율 적용’ 및 ‘의제매입세액공제 음식점업 적용’ 등에 대하여 아래 <표1>과 같이 부가가치세 환급을 구하는 경정청구를 하였다.

OOO

다. 이에 대해 처분청은 청구법인에게 ‘임직원마일리지 사용분 과세표준 제외’와 ‘의제매입세액공제 음식점업 적용’에 대해서는 인용하여 OOO을 환급결정하였으나, ‘OOO 적립 마일리지 사용분 과세표준 제외’ 및 OOO 용역제공 영세율 적용’에 대한 경정청구에 대하여는 2018.1.24. 거부통지를 하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2018.3.26. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인의 매장에서 구매상품 결제 시 OOO 적립 마일리지 사용분은 「부가가치세법」상 에누리로서 과세표준에서 제외되어야 한다.

(가) 대법원 전원합의체 판결OOO의 선고

최근 대법원은 아래와 같이 OOO을 통해 OOO과 관련하여 1차 거래에서 적립된 포인트로 2차 거래에서 할인을 받았다면, 그 할인액은 「부가가치세법」상 에누리로서 부가가치세 과세표준에서 제외된다는 점을 분명히 했다.

OOO

특히, 위 OOO에서는 다수의 회사들이 제휴하여 포인트를 적립하고, 포인트의 적립이 이루어진 제휴사에서 포인트의 사용이 이루어진 제휴사로 정산금이 지급되었다OOO.

대법원의 반대의견은 이렇게 정산금이 지급된다는 이유로 포인트 결제액 또한 부가가치세 과세표준에 포함된다고 하였으나, 다수의견은 정산금이 지급된다고 하더라도 포인트 결제액은 부가가치세 과세표준에서 제외된다고 명시적으로 판단하였다. 즉, 대법원은 (정산금의 존재에도 불구하고) 포인트 결제액의 성격을 에누리로 본 것이다.

OOO

(나) OOO과 이 건 경정청구와의 비교

1) 아래 그림에서 보는 바와 같이 청구법인과 OOO 간의 마일리지 정산 구조는 OOO에서의 OOO 등 제휴사와의 정산구조와 유사하다.

① 마일리지 적립시점 : 고객이 불특정 거래처로부터 상품 등을 구입하는 1차 거래 시점에 OOO는 고객에게 마일리지를 적립하여 주면서 해당 금액만큼을 OOO의 자체 충당금으로 계상한다.

OOO

② 포인트 사용시점 : 고객이 마일리지를 사용하는 2차 거래 시점에, OOO는 자체 충당금으로 계상해 두었던 마일리지 정산금을 2차 거래 당시의 포인트의 사용처인 청구인에게 지급한다.

OOO

2) OOO과 이 건 거래구조 및 정산구조는 다음과 같이 동일하다.

OOO

① OOO에서 고객이 OOO 제휴사에서 포인트를 적립하는 것과 마찬가지로, 이 건 고객은 1차 거래에서 발생하는 OOO 사용액의 일정비율의 마일리지를 적립한다.

② OOO에서 고객이 OOO 등에서 포인트를 사용하는 것과 동일하게 이 건 고객도 청구법인 매장에서 상품 구매 시 마일리지를 사용한다.

③ OOO에서 OOO 등이 제휴사로부터 포인트를 정산금을 지급받는 것과 마찬가지로 청구법인은 OOO로부터 마일리지 정산금을 지급받는다.

따라서 위 OOO에서 여러 사업자간의 마일리지(포인트) 적립, 정산 및 사용관계는 청구법인의 마일리지 적립, 정산 및 사용관계와 완전히 동일하므로 청구법인에서 고객이 사용한 쟁점마일리지 사용분 또한 에누리에 해당한다.

(2) OOO은 광고업에 해당하므로 영세율 적용대상 용역이다.

(가) 2012년 당시 한국표준산업분류(9차)상 ‘M. 전문, 과학 및 기술 서비스업’의 중분류인 ‘713. 광고업’의 정의를 보면, “고객을 대리하여 광고용 공간 및 시설 임대 등의 광고 관련 업무를 수행하는 산업활동”이 광고업에 해당한다고 규정하고 있다.

간접적으로 소분류인 ‘71391. 옥외 및 전시 광고업’의 정의를 보아도 “상점 등 전시공간에 전시구조물을 게시하는 산업활동”, “광고용 설치물을 임대하는 활동” 등 광고용 공간 혹은 광고용 설치물을 임대하는 활동이 한국표준산업분류상 광고업에 포함됨을 알 수 있다.

(나) 쟁점용역 제공은 「부가가치세법」상 전문, 과학 및 기술서비스업에 해당하므로 영세율 적용대상에 해당한다.

1) 청구법인은 판매장소 즉, 일반상품 진열대가 아니라 매장 입구나 코너 등 소비자에게 쉽게 노출될 수 있는 위치에 광고용 공간을 따로 마련하여 외국법인을 위해 상품을 진열하고 그 대가를 수령한 것으로, 한국표준산업분류 상 ‘전문, 과학 및 기술서비스업(70～73)’의 중분류인 ‘713. 광고업’의 정의인 “고객을 대리하여 광고용 공간 및 시설 임대 등의 광고 관련 업무를 수행하는 산업활동”에 부합한다.

2) 또한, 청구법인이 용역계약을 체결한 외국법인을 위해 매장 내에서 특별한 디스플레이를 통해 해당 사품을 홍보해주는 것은 광고상품이 소비자에게 최종적으로 구입되는 장소, 즉 소매점이나 가두매점 등에서 광고물을 제작, 직접적인 광고 효과를 얻게 하는 OOO에 해당한다.

특히, 예규에 따르면 인터넷 홈페이지에 배너광고를 실어주고 수수료를 수령하는 것도 영세율 적용대상에 해당하는데, 청구법인이 매장 중 소비자의 눈에 띄는 곳에 외국법인의 물품을 진열하고 이를 소비자가 더 많이 구매할 수 있도록 유도하는 행위를 위와 같은 광고활동과 다르게 볼 이유가 없다.

3) 청구법인의 쟁점용역 제공활동은 한국표준산업분류상 전문, 과학 및 기술 서비스업에 해당하므로 구 「부가가치세법 시행령」제2조 제3항의 준용규정에 따라 「부가가치세법」상 전문, 과학 및 기술서비스업에 해당함이 명백하다. 또한 청구법인은 쟁점용역을 제공하고 해당 외국법인에게 지급할 금액에서 빼는 방법으로 대가를 수령하고 있으므로 「부가가치세법 시행령」제33조 제2항 제1호 나목 및 구 「부가가치세법 시행령」제26조 제1항 제1호 나목의 영세율 요건에 충족한다.

나. 처분청 의견

(1) 「부가가치세법」제29조 제1항 및 제2항에 따르면 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 하며, 그 공급가액은 명목 여하에 불구하고 금전적 가치가 있는 모든 것을 포함하고 있다.

청구법인이 OOO 마일리지 등으로 재화를 공급한 후 신용카드사로부터 일정 기간마다 사후정산을 통해 마일리지 사용금액 중 전부 또는 일부를 보전(마일리지 할인액 타사부담분)받고 있는데, 이는 신용카드사가 재화를 공급받는 자(최종소비자)로 하여금 자사카드를 이용하도록 하는 일종의 고객유인책으로 최종 소비자를 대신하여 부담하는 금액으로 과세표준인 공급가액에 포함되어야 한다.

또한, 자기적립마일리지로 보는 그룹계열사간 마일리지 적립이 아니라는 점에서 청구인이 제시한 대법원OOO 전원합의체 판결취지와는 차이가 있다.

따라서 OOO 적립마일리지 사용분은 부가가치세 과세표준에 포함되어야 함이 타당한 것으로 판단된다.

(2) 「부가가치세법」은 국내사업장이 없는 외국인 또는 외국법인에게 전문, 과학 및 기술서비스업에 해당하는 용역을 제공하고, 그 대금을 ① OOO에서 원화로 받거나, ② 외화를 직접 송금 받아 OOO에 매각하거나, ③ 해당 비거주자 또는 OOO에게 지급할 금액에서 빼는 방법으로 받는 경우 영세율 적용대상에 해당한다고 규정하고 있다.

또한, 「부가가치세법 시행령」제4조 제1항 및 구 시행령 제2조 제3항에서는 용역의 사업구분은 동 시행령에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 당해 과세기간 개시일 현재의 한국표준산업분류에 의한다고 규정하고 있으며, 한국표준산업분류 규정(9차)의 전문, 과학 및 기술 서비스업의 광고업의 정의를 보면 “고객을 대리하여 각종 광고매체에 대한 광고기획 및 대행, 광고물 작성대리, 옥외광고 대리, 대중광고 매체를 대리한 광고권유 및 유인, 광고물 및 견본의 배부, 광고용 공간 및 시설 임대 등의 광고관련 업무를 수행하는 산업활동”이라고 규정하고 있다.

(가) 청구법인은 과세기간 개시일 현재 광고업으로 사업자등록한 사실이 없고, 광고수입금액으로 신고한 금액도 없으며, 청구법인의 OOO은 소비자들에게 쉽게 노출될 수 있는 청구법인 매장 상품 진열대 바깥쪽에 외국법인의 상품을 진열판매하고, 이에 대하여 외국법인으로부터 대가를 받는 것으로서 ‘광고용 공간이나 시설’이 아닌 ‘판매장소’ 일부를 제공하고 받는 비전문적인 판매 부수수익으로 보이며, 전문·과학·기술서비스업인 광고 관련 산업활동으로 보기 어렵다.

(나) 청구법인이 제출한 OOO에 의하면, 청구법인이 제공한 역무를 과세대상거래로 보아 공급가액과 별도로 부가가치세를 청구한 사실을 확인할 수 있다.

따라서 영세율 적용가능 거래라 하더라도 거래상대방으로부터 관련 부가가치세를 예수하였다면, 과세대상 거래로 부가가치세를 신고·납부하는 것이 간접세인 부가가치세의 신고납부 법리에 부합하는 것으로 판단된다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 신용카드사로부터 정산 받은 OOO 마일리지가 부가가치세 과세표준에서 제외되는 에누리액에 해당되는지 여부

② 쟁점용역이 영세율 적용 대상인 광고업에 해당하는지 여부

나. 관련 법령

(1) 부가가치세법(2016.12.20. 법률 제14387호로 개정된 것)

제24조[외화 획득 재화 또는 용역의 공급 등] ① 제21조부터 제23조까지의 규정에 따른 재화 또는 용역의 공급 외에 외화를 획득하기 위한 재화 또는 용역의 공급으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제30조에도 불구하고 영세율을 적용한다.

3. 그 밖에 외화를 획득하는 재화 또는 용역의 공급으로서 대통령령으로 정하는 경우

제29조[과세표준] ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.

③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.

6. 외상거래, 할부거래 등 그 밖에 재화 또는 용역을 공급하는 경우: 공급 형태 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 가액

(2) 부가가치세법 시행령(2017.2.7. 대통령령 제27838호로 개정된 것)

제4조[사업의 구분] ① 재화나 용역을 공급하는 사업의 구분은 이 영에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 통계청장이 고시하는 해당 과세기간 개시일 현재의 한국표준산업분류에 따른다.

제33조[그 밖의 외화 획득 재화 또는 용역 등의 범위] ② 법 제24조 제1항 제3호에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 공급하는 경우를 말한다.

1. 국내에서 국내사업장이 없는 비거주자(국내에 거소를 둔 개인, 법 제24조 제1항 제1호에 따른 외교공관 등의 소속 직원, 우리나라에 상주하는 국제연합군 또는 미합중국군대의 군인 또는 군무원은 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 외국법인에 공급되는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 사업에 해당하는 용역으로서 그 대금을 외국환은행에서 원화로 받거나 기획재정부령으로 정하는 방법으로 받는 것. (단서 생략)

나. 전문, 과학 및 기술 서비스업[수의업(獸醫業), 제조업 회사본부 및 기타 산업 회사본부는 제외한다]

제61조[외상거래 등 그 밖의 공급가액의 계산] ① 법 제29조 제3항 제6호에서 "대통령령으로 정하는 가액"이란 다음 각 호의 구분에 따른 가액을 말한다.

9. 재화 또는 용역의 구입실적에 따라 마일리지, 포인트 또는 그 밖에 이와 유사한 형태로 별도의 대가 없이 적립받은 후 다른 재화 또는 용역 구입 시 결제수단으로 사용할 수 있는 것과 재화 또는 용역의 구입실적에 따라 별도의 대가 없이 교부받으며 전산시스템 등을 통하여 그 밖의 상품권과 구분 관리되는 상품권(이하 이 항에서 "마일리지등"이라 한다)으로 대금의 전부 또는 일부를 결제받은 경우(제10호에 해당하는 경우는 제외한다) : 다음 각 목의 금액을 합한 금액(2017.2.7. 신설)

가. 마일리지등 외의 수단으로 결제받은 금액

나. 자기적립마일리지등[당초 재화 또는 용역을 공급하고 마일리지등을 적립(다른 사업자를 통하여 적립하여 준 경우를 포함한다)하여 준 사업자에게 사용한 마일리지등(여러 사업자가 적립하여 줄 수 있거나 여러 사업자를 대상으로 사용할 수 있는 마일리지등의 경우 다음의 요건을 모두 충족한 경우로 한정한다)을 말한다. 이하 이 항에서 같다] 외의 마일리지등으로 결제받은 부분에 대하여 재화 또는 용역을 공급받는 자 외의 자로부터 보전(補塡)받았거나 보전받을 금액

1) 고객별ㆍ사업자별로 마일리지등의 적립 및 사용 실적을 구분하여 관리하는 등의 방법으로 당초 공급자와 이후 공급자가 같다는 사실이 확인될 것

2) 사업자가 마일리지등으로 결제받은 부분에 대하여 재화 또는 용역을 공급받는 자 외의 자로부터 보전받지 아니할 것

(3) (구) 부가가치세법(2013.1.1. 법률 제11608호로 개정된 것)

제11조[영세율 적용] ① 다음 각 호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 영(零)의 세율을 적용한다.

4. 제1호부터 제3호까지의 재화 또는 용역 외에 외화를 획득하는 재화 또는 용역으로서 대통령령으로 정하는 것

제13조[과세표준] ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각 호의 가액(價額)을 합한 금액(이하 "공급가액"이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.

1. 금전으로 대가를 받는 경우 : 그 대가

2. 금전 외의 대가를 받는 경우 : 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가(時價)

3. 재화의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받거나 대가를 받지 아니하는 경우 : 자기가 공급한 재화의 시가

4. 용역의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 용역의 시가

5. 폐업하는 경우 : 재고재화의 시가

② 다음 각 호의 금액은 과세표준에 포함하지 아니한다.

1. 에누리액

(4) (구) 부가가치세법 시행령(2013.3.23. 대통령령 제24441호로 개정된 것)

제26조[그 밖의 외화획득 재화 및 용역 등의 범위] ① 법 제11조 제1항 제4호에 규정하는 외화를 획득하는 재화 또는 용역은 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

1. 국내에서 국내사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인에게 공급되는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 사업에 해당하는 용역으로서 그 대금을 외국환은행에서 원화로 받거나 기획재정부령으로 정하는 방법으로 받는 것

나. 전문, 과학 및 기술서비스업[수의업(獸醫業), 제조업 회사본부 및 기타 산업회사본부는 제외한다]

제52조[부당대가 및 에누리 등의 범위] ② 법 제13조 제2항 제1호에 규정하는 에누리액은 재화 또는 용역의 공급에 있어서 그 품질ㆍ수량 및 인도ㆍ공급가액의 결제 기타 공급조건에 따라 그 재화 또는 용역의 공급당시의 통상의 공급가액에서 일정액을 직접 공제하는 금액으로 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인의 이 건 경정청구에 대하여 처분청은 일부 인용세액에 대해 국세환급금 통지서를 송달하였고, 2018.1.24. ‘OOO 적립 마일리지 사용분 과세표준 제외’와 ‘쟁점용역 영세율 적용’에 대한 경정청구를 거부한다는 취지의 경정청구 처리 결과 통지서를 청구법인에게 송달한 것으로 확인된다.

(2) 기획재정부는 2017.2.7. 대통령령 제27838호로 시행령 개정 시 「부가가치세법 시행령」제61조 제1항 제9호를 신설하면서 대법원 판례 및 외국사례 등을 감안하여 마일리지 과세방식을 정비하였다고 아래와 같이 개정취지를 밝히고 있다.

OOO

(3) 한국표준산업분류(9차) 규정 중 광고 관련 중·소분류의 내용은 다음과 같다.

OOO

(4) 쟁점계약서(예시)의 주요 내용은 다음과 같다.

OOO

(5) 우리 원에서 실시한 청구법인의 사업장 현지확인조사 내용은 다음과 같다.

(가) 사업장 현황

- 글로벌 회원제 창고형 할인매장으로 우리나라에는 14개 매장을 운영하고 있고, 매장은 입구와 출구를 별도로 나뉘며, 입구에서 회원증(사업자용, 개인용)을 소지한 소비자만 입장이 가능하다.

(나) 조사내용

1) 쟁점용역은 크게 OOO 광고로 나뉜다.

2) OOO 광고는 소비자의 시선에 가장 노출이 잘 되는 매장 입구에 상품을 진열하는 것을 말하며, OOO 광고는 소비자들이 이동하는 통로에서 가장 잘 보일 수 있는 진열대의 양쪽 끝부분에 진열하는 것을 말한다(별도의 광고판, 게시물 설치는 없음).

3) 매장에는 별도로 설치된 광고판·게시물이 많지 않고, 청구법인은 광고판으로 제공하는 용역에 대해서는 광고수입으로 매출신고 하였으나, 쟁점용역에 대해서는 기타매출로 기 신고하였다.

(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 부가가치세의 과세표준인 공급가액은 재화의 공급 대가로 받은 금전과 금전 외의 대가를 합한 금액이고( 「부가가치세법」제13조 제1항), ‘금전 외의 대가’에는 ‘명목 여하에 불구하고 대가관계에 있는 모든 금전적 가치 있는 것’이 포함되는 것인바, 2차 거래와 관련하여 사업자가 고객으로부터 받은 쟁점마일리지가 금전적 가치가 있는지 여부는 사업자의 입장에서 판단하여야 하고, 청구법인이 쟁점마일리지를 환산하여 신용카드사로부터 마일리지 상당의 금전을 정산·지급받음으로써 ‘금전적 가치 있는 것’이 아니라고 할 수 없는 점, 에누리액은 재화 또는 용역을 공급받으면서 통상의 공급가액에서 일정액을 공제하는 것을 말하나, 2차 거래에서 사용된 쟁점마일리지가 2차 거래의 사업자인 청구법인이 아닌 OOO가 적립해 준 것이라면 2차 거래에서 청구법인은 나중에 그 마일리지 상당의 금전을 지급받음으로써 결과적으로 통상의 공급가액 전부를 지급받게 되므로 에누리가 있다고 볼 여지가 없는 점, 쟁점마일리지 상당 금액을 지급할 의무를 부담하는 쪽은 1차 거래에서 쟁점마일리지를 적립해준 OOO인데 정작 매출세액이 줄어드는 쪽은 2차 거래에서 쟁점마일리지의 사용을 받아준 청구법인이라고 보는 것은 경제적 부담의 측면에서 보더라도 불합리한 점 등에 비추어 쟁점마일리지가 「부가가치세법」상 에누리에 해당한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점용역이 「부가가치세법」제24조 제1항 제3호 및 같은 법 시행령 제33조 제2항 제1호 나목에서 규정하는 전문, 과학 및 기술서비스업의 영세율 적용대상에 해당된다고 주장하나, 한국표준산업분류(9차)상 옥외 및 전시 광고업(71391)은 인쇄, 그림 또는 전자적 방식 등의 전시광고물을 기획·제작하여 옥내외 간판 또는 차량, 상점 등 전시공간에 전시구조물을 게시하는 산업활동을 말하는 바, 청구법인은 외국법인에게 쟁점용역 제공시 상품 관련 별도의 전시광고물을 제작하거나 전시공간에 전시구조물을 게시하지 아니하고, 단지 청구법인의 매장에서 소비자들에게 쉽게 노출될 수 있는 매장 입구 또는 상품진열대 양쪽 끝에 청구법인이 매입한 외국법인의 상품을 단순히 진열해 주는 대가로 외국법인으로부터 수수료를 받는 것으로서 영세율 적용대상인 전문, 과학 및 기술서비스업 관련 용역 제공의 대가로 보기 어려우므로 처분청이 쟁점용역 수수료를 영세율 적용대상이 아닌 것으로 보아 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.