가. 청구인은 충청남도 OOO 외 5필지 답 4,859㎡(이하 “종전농지”라 한다)를 2005.6.2. 취득하여 7년 5개월 보유하다가 2012.11.21.에 양도하고, 충청남도 OOO 전 2,750㎡(이하 “대체토지”라 한다)를 2012.12.21. 새로이 취득한 후 2012.12.28. 농지대토에 대한 양도소득세 OOO원을 감면신청하였다.

나. 처분청은 2016년 10월 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시한 결과, 대체토지가 공부상 “전(田)”으로 되어 있으나, 일부 분묘 1기를 포함하여 잡풀이 우거진 나대지 또는 임야 형태의 면적이 520㎡로 나타나므로 이를 제외할 경우 대체토지의 농지면적은 2,230㎡로 종전농지 면적의 2분의1인 2,429.5㎡보다 적어 「조세특례제한법」제70조 및 같은법 시행령 제67조에 따른 농지대토에 대한 양도소득세 감면을 받을 수 없는 것으로 보아 2016.12.5. 청구인에게 2012년 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2017.2.20. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

대체토지 안에 묘 1기가 존재하나, 분묘를 포함한 묘역의 면적은 20∼30평에 불과하여, 묘역 면적을 제외하더라도 대체토지의 면적이 종전농지 면적의 2분의1 이상임에도 불구하고, 처분청에서 현황이 농지인 묘역 주변의 면적 520㎡ 전체를 임야 또는 나대지로 보아 대토농지의 면적요건을 충족하지 아니하였다 하여 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

2016년 10월 양도소득세 조사시 현장 확인한바, 대체토지 일부에 묘지 및 계속하여 자경하지 아니하고 방치된 나대지 또는 임야로 보이는 토지가 있음이 확인되고, 다음지도에서 묘지 및 나대지 형태의 면적을 측정하면 약 520㎡로 산정되며, 대체토지 면적 2,750㎡ 중 520㎡를 제외하면 종전농지 면적 4,859㎡의 2분의1 미만으로 「조세특례제한법 시행령」제67조의 농지대토에 대한 양도소득세 감면요건 중 대체토지 면적요건을 충족하지 아니하므로 동 감면을 배제하여 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구인이 취득한 대체토지의 일부를 사실상 임야 또는 나대지로 보아 대토농지에 대한 감면을 배제하고 양도소득세를 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령 등

(1) 조세특례제한법

제70조【농지대토에 대한 양도소득세 감면】① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지를 경작상의 필요에 의하여 대통령령으로 정하는 경우에 해당하는 농지로 대토(代土)함으로써 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.(단서 생략)

(2) 조세특례제한법 시행령

제67조【농지대토에 대한 양도소득세 감면요건 등】① 법 제70조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 거주자”란 3년 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작을 개시할 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다. 이하 이 조에서 “농지소재지”라 한다)에 거주한 자로서 대토 전의 농지 양도일 현재 「소득세법」 제1조의2 제1항 제1호에 따른 거주자인 자(비거주자가 된 날부터 2년 이내인 자를 포함한다)를 말한다.

1. 농지가 소재하는 시(특별자치시와 「제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법」제15조 제2항에 따라 설치된 행정시를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)·군·구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시·군·구 안의 지역

3. 해당 농지로부터 직선거리 20킬로미터 이내의 지역

② 법 제70조 제1항 본문에서 “대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작”이란 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성 식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다.

③ 법 제70조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 경작상의 필요에 의하여 대토하는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 3년 이상 종전의 농지소재지에 거주하면서 경작한 자가 종전의 농지의 양도일부터 1년(「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」에 따른 협의매수·수용 및 그 밖의 법률에 따라 수용되는 경우에는 2년) 내에 다른 농지를 취득한 후 계속하여 3년 이상 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작한 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우

가. 새로 취득하는 농지의 면적이 양도하는 농지의 면적의 2분의 1 이상일 것

나. 새로 취득하는 농지의 가액이 양도하는 농지의 가액의 3분의 1 이상일 것

2. 3년 이상 종전의 농지소재지에 거주하면서 경작한 자가 새로운 농지의 취득일부터 1년 내에 종전의 농지를 양도하고 새로이 취득한 농지를 계속하여 3년 이상 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작한 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우

가. 새로 취득하는 농지의 면적이 양도하는 농지의 면적의 2분의 1 이상일 것

나. 새로 취득하는 농지의 가액이 양도하는 농지의 가액의 3분의 1 이상일 것

(3) 조세특례제한법 시행규칙

제27조【농지의 범위 등】① 영 제66조 제4항 및 제67조 제3항의 규정에 의한 농지는 전·답으로서 지적공부상의 지목에 관계없이 실지로 경작에 사용되는 토지로 하며, 농지경영에 직접 필요한 농막·퇴비사·양수장·지소·농도·수로 등을 포함하는 것으로 한다.

② 영 제66조 제4항 및 제67조 제3항에 따른 농지에 해당하는지 여부의 확인은 다음 각 호의 기준에 따른다.

2. 양도자가 8년 이상(「한국농어촌공사 및 농지관리기금법」에 따른 한국농어촌공사, 「농어업경영체 육성 및 지원에 관한 법률」에 따른 영농조합법인 및 농업회사법인에게 양도하거나 영 제67조 제3항 제1호 및 제2호에 따른 종전의 농지를 양도하는 경우에는 3년)농지소재지에 거주하면서 자기가 경작한 사실이 있고 양도일 현재 농지임이 다음 각 목 모두의 방법에 의하여 확인되는 토지일 것

가. 「전자정부법」 제36조제1항에 따른 행정정보의 공동이용을 통한 주민등록표 등본의 확인. 다만, 신청인이 확인에 동의하지 아니한 경우에는 그 서류를 제출하게 하여야 한다.

나. 시·구·읍·면장이 교부 또는 발급하는 농지원부원본과 자경증명의 확인

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청의 심리자료에 의하면, 종전농지의 양도내역은 아래와 같다.

(2) 대체토지의 취득현황은 아래와 같다.

(3) 처분청의 2016년 10월 청구인에 대한 양도소득세 조사종결보고서를 보면, 대체토지 2,750㎡는 공부상 전체가 전(田)이나 현장확인 및 항공사진을 확인한바, 농지가 아닌 묘지 등이 있어 대토농지 취득요건(종전농지 면적의 2분의1 이상) 적용여부를 확인한 결과 대체토지에 묘지 등 농지로 사용할 수 없는 면적 520㎡가 존재하여, 실질 대체농지가 2,230㎡로 기준면적 2,429.5㎡(4,859/2) 미만이므로, 「조세특례제한법 시행령」제67조에 따른 대체농지 감면요건(면적기준)을 충족하지 못한 것으로 확인되어 이 건 대토농지에 대한 양도소득세 감면을 부인한 것으로 나타난다.

(4) 대체토지의 2015년 위성사진 및 지적도를 보면, 처분청은 대체토지 2,750㎡ 중 묘지를 포함한 중간부분 520㎡를 농지가 아닌 것으로 보았으나, 중간부분 중 실제 분묘 1기와 잔디가 식재되어 있는 묘역은 일부로 나타난다.

(5) 청구인은 대체토지의 농지원부(2006.7.12. 최초작성), 주민등록 초본, 이장의 경작확인서 등을 제출하면서 청구인이 대체토지에서 3년 이상 거주하며 경작하였다고 주장하고 있으며, 경작사실에 대하여는 청구인과 처분청 간 다툼이 없다.

(6) 청구인은 2007.4.18. 개최된 조세심판관회의에 출석하여, 대체토지의 현장사진 등을 제출하며 대체토지는 1필지의 전형적인 계단식 밭으로 밭고랑이 나있고, 일부 비닐하우스, 농막과 농기계(경운기) 등이 존재하는바, 처분청은 대체토지의 중간부분 520㎡를 묘지 등이 있고 수풀이 우거진 상태의 나대지 또는 임야로 보았으나, 실제 묘지로 볼 수 있는 1개의 분묘와 주위 잔디가 식재된 부분은 약 20～30평 정도로 이를 농지에서 제외하는 것은 이해가 되나, 2013년부터 묘지 옆에는 오가피 나무, 묘지 밑에는 상추, 파, 고추, 고구마 등을 경작하였다고 진술하면서, 한국국토정보공사 천안지사에 의뢰하여 작성한 지적측량결과부(묘지부분의 면적을 93㎡로 측량)를 제출하였다.

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등 종합하여 살피건대, 인터넷 포털 다음의 2015년 위성사진을 보면, 대체토지는 경사지에 위치한 밭으로 밭고랑, 비닐하우스 및 농막 등이 보이고, 중간부분에 분묘 1기가 존치되어 있는 것으로 나타나는바, 처분청은 1필지로 된 대체토지 중 위·아래부분은 농지로 보았고, 묘가 존치된 중간부분 520㎡를 별도로 분리하여 임야 또는 나대지로 보았으나, 중간부분 520㎡중에서도 잔디가 식재되어 있는 묘역은 일부로 보이는 점, 실제 현장사진상으로도 대체토지의 중간부분 중 일부에 비닐을 씌운 밭고랑 등이 보이는 점, 한국국토정보공사의 지적측량결과부상 묘역의 면적이 93㎡로 나타나는 점, 대체토지는 농지원부상 전(田)으로 되어 있는 점 등에 비추어 대체토지는 사실상 현황이 농지에 해당한다 할 것이고, 대체토지의 전체면적 2,750㎡중 중간부분의 묘역을 93㎡로 보아 농지면적에서 제외하더라도 2,657㎡로서 종전토지 면적 4,859㎡의 2분의1인 2,429㎡를 초과하여 대체농지의 면적 요건을 충족하므로 처분청이 동 요건을 충족하지 아니한 것으로 보아 대토농지에 대한 양도소득세 감면을 배제하고 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.