가. 청구인은 2002.6.24. 취득한 OOO토지, 같은 동 OOO토지 합계 12,035㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)의 소유권 지분 35%(이하 “쟁점지분”이라 한다)를 2015.7.2. 양도한 후, 2015.7.30. 양도소득세를 신고하면서 쟁점토지의 취득가액이 OOO억원으로 기재되어 있는 매매계약서(이하 “쟁점매매계약서”라 한다)를 첨부하여 양도가액을 OOO취득가액을 OOO(쟁점토지 취득가액 OOO억원에 대한 쟁점지분 상당액임)으로 하였다.

나. 처분청은 2019.2.11.부터 2019.2.28.까지 청구인에 대한 양도소득세 일반조사를 실시하여 쟁점토지의 실제 취득가액이 OOO억원임에도 취득가액이 OOO억원으로 기재되어 있는 쟁점매매계약서를 작성·제출하여 부정행위로 쟁점토지의 양도소득세를 과소신고 하였다고 보아 쟁점지분의 취득가액을 OOO(쟁점토지 취득가액 OOO억원에 대한 쟁점지분 상당액임)으로 감액하고 부정과소신고가산세 OOO포함하여 2019.4.24. 청구인에게 2015년 귀속 양도소득세 OOO경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2019.5.31. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인은 2002.6.24. 종전 소유자인 OOO(이하 OOO이라 한다)으로부터 쟁점토지를 OOO등 2인과 공동으로 취득하면서 매매가액이 OOO억원과 OOO억원으로 기재된 매매계약서 2부를 작성·보관하였는데, 2006년 6월경 OOO세무서에서 OOO에 대한 양도소득세 조사 당시 청구인은 2차례에 걸쳐 쟁점토지 취득가액이 OOO억원(쟁점지분의 취득가액 OOO)이라 사실확인을 해 준 사실이 있다.

(2) 청구인이 쟁점토지의 취득가액을 OOO억원(쟁점지분의 취득가액 OOO)으로 신고한 것은 사실이나, 이는 취득 후 13년이 경과한 후에 쟁점토지를 양도함에 따라 당초 거래사실확인서를 2번이나 제출한 사실을 잊고 양도소득세를 신고하면서 착오로 취득가액을 OOO억원으로 한 쟁점매매계약서를 첨부한 것일 뿐, 양도소득세 신고 당시 “사기나 그 밖의 부정한 행위를 하여 조세를 포탈”하려고 의도한 바가 전혀 없었고, 처분청은 위와 같이 종전 소유자에 대한 양도소득세 세무조사를 통해 쟁점토지의 실제 취득가액을 알고 청구인이 제출하였던 거래사실확인서를 확보하고 있었으므로 청구인의 신고내용이 국세에 관한 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하거나 기망을 했다고 볼 수는 없다.

청구인이 만일 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적인 행위를 하려고 하였다면 OOO세무서에 쟁점토지 취득가액이 OOO억원이라는 거래사실확인서를 제출하지 아니하였을 것이고, 더욱이 청구인은 OOO대한 양도소득세 경정처분 이후 양도소득세를 신고한 것이어서, 사실확인서 및 처분청 전산자료에 의해 OOO쟁점토지 양도가액과 청구인이 신고한 취득가액이 다르다는 사실이 명확히 드러나는 상황이었으며, 처분청 담당 공무원이 세무공무원이 주어진 지식과 정보의 범위 내에서 신고내용을 판단할 경우 곧바로 사실과 다른 점을 인식할 수 있는 정도라면 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 행위라 할 수는 없을 것이다.

(3) 「국세기본법」제47조의3, 같은 법 시행령 제12조의3 및 「조세범 처벌법」제3조 제6항 등에서 부정과소신고가산세는 일반과소신고가산세와 달리 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장, 거짓 증빙 등의 작성 및 수취, 장부·기록의 파기, 재산은닉이나 소득·수익·행위·거래의 조작 등의 행위를 함과 동시에 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적인 행위를 하였을 것을 동시에 요구하고 있는바, 청구인의 경우 쟁점매매계약서를 작성하였다가 부득이한 사유로 인해 변경된 조건으로 매매계약서를 재작성하였던 것으로, 쟁점매매계약서의 작성을 허위계약서의 작성으로 보아서는 안되고, 이를 거짓문서 작성 및 수취 등의 적극적인 부정행위라 할 수 없으며, 더욱이 청구인이 양도소득세를 신고하기 전에 이미 처분청에 거래사실확인서를 제출하여 청구인의 취득가액이 명백히 노출되었으므로, 청구인이 양도소득세를 신고하면서 단순히 실수로 과소신고하였던 것이 명백하여 이 건 부정과소신고가산세를 가산한 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 쟁점매매계약서가 계약 과정에서 조건 변경으로 인해 작성된 계약서이고, 단순실수로 쟁점매매계약서를 첨부하여 착오로 양도소득세를 과소신고하였다고 주장하나, 양도소득세 신고는 취득과 양도에 대한 매매계약서를 제출하게 되어 있어 세무대리인을 통해 신고하였다 할지라도 증빙서류를 본인이 세무대리인에게 제공해야지만 가능한 것으로 청구인은 2개의 매매계약서에 대해 인지하고 있었음에도 양도소득세 신고시 고액의 취득가액이 기재된 쟁점매매계약서를 제출하였으므로 이를 단순 실수로 보기 어렵다.

(2) 또한 청구인은 거래내용에 대해 과세관청에서 전산관리를 하고 있어 신고당시의 과소신고 사실을 확인할 수 있으므로 적극적인 부정행위에 해당하지 않는다고 주장하나, 납세자가 신고한 가액에 의하여 과세표준이 결정되는 조세에 있어서 납세자가 신고가액을 과소신고하면서 허위 신고가액에 신빙성을 부여하고 실제 거래가액을 은닉하기 위하여 매도가격을 기재한 허위의 이중계약서를 작성하여 함께 제출하는 것은 적극적인 기망행위로서 조세의 부과와 징수를 현저히 곤란하게 만드는 ‘사기·기타 부정한 행위’에 해당한다 할 것(서울고등법원 2015.6.17. 선고 2014누64911 판결, 같은 뜻임)인데, 청구인은 2개의 매매계약서를 작성하여 보관하였고, 양도소득세 신고 당시 고액의 취득가액이 기재된 쟁점매매계약서를 제출하였으므로 양도소득세를 부당하게 과소신고한 적극적인 부정행위를 한 것이라 할 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

이중매매계약서를 작성·제출하여 양도소득세를 과소신고한 데 대하여 부정과소신고가산세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인 및 처분청이 제출한 증빙자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다.

(가) 청구인은 2002.6.24. 취득한 쟁점지분을 2015.7.2. 양도한 후, 쟁점토지의 취득가액이 OOO억원으로 기재되어 있는 쟁점매매계약서를 첨부하여 양도소득세를 신고하면서 양도가액을 OOO(쟁점토지 양도가액 중 쟁점지분 상당액), 취득가액을 OOO(쟁점토지 취득가액 OOO억원 중 쟁점지분 상당액)으로 하였다.

(나) 쟁점토지의 실제 취득가액이 OOO억원이라는 사실에는 청구인과 처분청간 다툼이 없고, 쟁점토지 취득당시 작성한 매매계약서 2부의 주요내용은 다음과 같다.

① 쟁점매매계약서(거래가액 OOO)

② 검인매매계약서(2002.6.24. 검인, 거래가액 OOO)

(다) 처분청은 청구인이 이중매매계약서의 작성·제출이라는 부정행위로 양도소득세를 과소신고하였다고 보아 다음 ＜표＞와 같이 쟁점지분의 취득가액을 OOO(쟁점토지 취득가액 OOO억원에 대한 쟁점지분 상당액임)으로 감액하고 부정과소신고가산세 OOO포함하여 2019.4.24. 청구인에게 2015년 귀속 양도소득세 OOO경정·고지하였다.

＜표＞ 쟁점지분에 대한 양도소득세 경정내역

(단위 : 원)

(라) 청구인이 2002.6.20. 및 2006.6.5. 두차례에 걸쳐 OOO세무서에 작성·제출하였던 거래사실확인서에는 청구인 외 2인이 쟁점토지를 2002.6.20. OOO억원에 취득하였다는 내용이 기재되어 있다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점토지의 종전 소유자인 OOO대한 양도소득세 세무조사 당시 거래금액이 OOO억원임을 확인하는 확인서를 2차례나 제출하였으므로 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저하게 곤란하게 하는 적극적인 행위가 있었다고 볼 수 없어 이 건 부정과소신고가산세를 부과한 처분은 부당하다고 주장하나,

「국세기본법」 제26조의2 제1항 제1호의 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’라 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하는 것으로서, 같은 법 시행령 제12조의2 제1항 및 「조세범 처벌법」제3조 제6항에 따라 ‘이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장(제1호), 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취(제2호), 장부와 기록의 파기(제3호), 재산의 은닉, 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐(제4호), 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작(제5호), 「조세특례제한법」 제5조의2 제1호에 따른 전사적 기업자원 관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작(제6호), 그 밖에 위계에 의한 행위 또는 부정한 행위(제7호)’ 등이 이에 해당하고, 다른 어떤 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 여기에 해당하지 아니하나(대법원 2013.12.12. 선고 2013두7667 판결 등 참조), 납세자가 신고한 가액에 의하여 과세표준이 결정되는 조세에 있어서 납세자가 신고가액을 과소신고하면서 허위 신고가액에 신빙성을 부여하고 실제 거래가액을 은닉하기 위하여 매도가격을 과소하게 기재한 허위의 이중계약서를 작성하여 함께 제출하는 것은 적극적인 기망행위로서 조세의 부과징수를 현저히 곤란하게 만드는 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’에 해당한다(대법원 2012.10.11. 선고 2012두13115 판결, 대법원 2015.3.20. 선고 2014두44434 판결 등 참조) 할 것이다.

청구인은 쟁점토지에 대한 양도소득세를 신고하면서 매매가액이 허위로 작성된 이중계약서를 제출하였으므로 이는 특별한 사정이 없는 한 「조세범 처벌법」제3조 제6항 제2호에 따른 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취를 통한 적극적인 기망행위로서 조세의 부과징수를 현저히 곤란하게 만드는 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’에 해당한다 할 것이고, 처분청에서 종전 소유자에 대한 양도소득세 세무조사를 통해 쟁점토지의 실제 취득가액을 알고 있었다 하더라도 위와 같은 행위가 부정행위에 해당하지 아니한다고 인정할 만한 특별한 사정에 해당하지 아니한다 할 것이다.

따라서 처분청에서 청구인이 부정행위로 쟁점토지의 양도소득세를 과소신고하였다고 보아 부정과소신고가산세를 가산하여 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 국세기본법(2015.12.15. 법률 제13552호로 일부개정되기 전의 것)

제26조의2【국세 부과의 제척기간】① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 「국제조세조정에 관한 법률」 제25조에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 "부정행위"라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간[「국제조세조정에 관한 법률」 제2조 제1항 제1호에 따른 국제거래(이하 "국제거래"라 한다)에서 발생한 부정행위로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 15년간]. 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 「법인세법」 제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간(국제거래에서 발생한 부정행위로 법인세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받아 「법인세법」 제 67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세의 경우에는 15년간)으로 한다.

제47조의3【과소신고ㆍ초과환급신고가산세】① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」 및 「농어촌특별세법」 에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "과소신고납부세액등"이라 한다)의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세로 한다. 다만, 「부가가치세법」에 따른 사업자가 같은 법 제48조제1항ㆍ제4항, 제49조 제1항, 제66조 및 제67조에 따른 신고를 한 경우로서 영세율과세표준을 과소신고(신고하지 아니한 경우를 포함한다)한 경우에는 과소신고납부세액등의 100분의 10에 상당하는 금액과 그 과소신고된 영세율과세표준의 1천분의 5에 상당하는 금액을 합한 금액을 가산세로 한다.

1. 삭제

2. 삭제

② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 호에 따른 금액을 가산세로 한다.

1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우 : 다음 각 목의 금액을 합한 금액

가. 부정행위로 인한 과소신고납부세액등의 100분의 40(국제거래에서 발생한 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우에는 100분의 60)에 상당하는 금액. 다만, 부정행위로 과소신고( 「소득세법」 제70조 및 제124조 또는 「법인세법」 제60조, 제76조의17 및 제97조에 따른 신고만 해당한다)한 자가 복식부기의무자 또는 법인인 경우에는 그 금액과 부정행위로 인하여 과소신고된 과세표준 관련 수입금액에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다.

나. 과소신고납부세액등에서 부정행위로 인한 과소신고납부세액등을 뺀 금액의 100분의 10에 상당하는 금액

1의2. 삭제

(2) 국세기본법 시행령

제12조의2【부정행위의 유형 등】① 법 제26조의2 제1항 제1호에서 “대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위”란 「조세범 처벌법」 제3조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다.

(3) 조세범 처벌법

제3조【조세 포탈 등】⑥ 제1항에서 "사기나 그 밖의 부정한 행위"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장

2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취

3. 장부와 기록의 파기

4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐

5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작

6. 「조세특례제한법」 제5조의2 제1호에 따른 전사적 기업자원 관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작

7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위