2. 2005사업연도(2004.4.1. ～ 2005.3.31.) 법인세 673,059,080원의 부과처분은 청구인이 2001.2.26.부터 2003.1.22.까지 가공무역거래 방식을 이용하여 그의 해외 현지법인들인 OOO을 업무무관가지급금으로 보아 관련 지급이자에 대하여 손금불산입한 금액을 손금에 산입하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

3. 나머지 심판청구는 기각한다.

가. 청구인은 원양어업을 영위하는 법인으로서 2001.2.26.부터 2003.1.22.까지 캐나다 소재 OOO에게 가공무역거래로 수입연지급신용장을 개설하고 환어음을 인수하여 결제하는 방식으로 미화 총 18,644,604달러(24,535,603,598원 상당액으로서 이하 “쟁점금액”이라 한다)를 지급하였다가, 2003년 12월 부산세관장의 외환검사를 받고 「외국환관리법」 위반혐의로 고발되어, 2004.8.13. OOO으로부터 4,629,223,952원을 해외 현지법인들에게 「외국환관리법」을 위반하여 송금한 죄로 벌금 7,000,000원(청구인의 부사장은 70,000,000원)의 약식명령을 받았다.

나. 처분청은 위 사실을 2006.11.20. 감사원장으로부터 통보받아 청구인에 대한 조사를 실시하여, 청구인이 그의 해외 현지법인들에게 지급한 쟁점금액을 「 법인세법」 제28조 및 같은 법 시행령 제53조의 업무무관가지급금으로 보아 관련 지급이자를 손금불산입하고, 국제조세조정에관한법률 제4조에 근거하여 정상이자를 익금산입하여, 2007.11.13. 청구인에게 2002사업연도 법인세 1,099,549,730원 및 2005사업연도 법인세 673,059,080원을 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2008.2.4. 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 해외 현지법인들에게 지급한 운영자금을 청구인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금으로 보아 지급이자 상당액을 손금불산입한 처분은 위법부당하다.

청구인은 청구인의 조업권 확보 및 판매망 관리 등 전략상의 필요에 따라 해외 현지법인들을 설립하였는 바, 그들은 청구인의 지휘아래 어획량 확보, 판매량 확충 및 자금조달 등 오로지 청구인만을 위하여 운영되어 온 사실상의 해외지사들일 따름이었으며, 이는 청구인의 워크아웃 진행 중 이루어진 해외 현지법인들의 청산과정에서 잔여채무를 청구인이 전부 승계하는 등 그 손익이 전부 청구인에 귀속된 점에서도 청구인의 사업과 관련이 있음이 입증된다 할 것이고, 당시 자회사의 심각한 경영난 타개를 위하여 추가 투자가 필요하였으나 관계법령 및 절차상의 어려움으로 불가피하게 수입·수출을 가공계상하는 편법으로 해외 현지법인들의 운영자금을 지원한 것은 사실이나, 이는 조세회피와는 전혀 상관없이 청구인의 영업활동을 위한 불가피한 선택이었으며, 이 사건은 2004년 2월 OOO의 고발에 따른 부산지방검찰청의 원양업계 전반에 걸친 광범위한 수사에 의하여 밝혀진 사건으로서, 이와 같은 자금지원은 당시 원양업계의 공통사항으로 악의적인 외화유출 목적이 아니고 합법적 절차에 의한 해외투자·증자가 극히 어려웠던 당시로서는 부득이한 투자임이 인정되어, 관련업체 전부에 대하여 외화유출·도피혐의가 아닌 「외국환관리법」상의 절차적 과오에 대하여만 약식기소함으로써 종결되었던 것이다.

(2) 해외 현지법인들에게 제공한 운영자금에 대하여 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 인정이자를 익금에 산입한 것은 위법부당하다.

청구인의 해외 현지법인들은 형식적으로는 별개의 인격체이지만 사실상 청구인과 실체가 동일하여 청구인과 생사고락을 함께 하는 광의의 본·지점 관계로서 본·지점간의 자금거래 행위에 대하여 부당행위계산부인 규정을 적용할 수는 없다 할 것이며, 청구인의 워크아웃 진행 중 해외 현지법인들의 청산과정에서 투자손실이 발생하였고 채권·채무 인수 및 대손상각이 이루어진 점에 비추어 이 건 당연히 투자손실로 보아야 하며, 또한, 청구인은 이 거래로 인하여 직접적인 조세의 부담을 감소시킨 사실도 없다.

(3) 국세의 부과제척기간이 도과된 2002사업연도(2001.4.1. ∼ 2002.3.31.)분 법인세 경정처분은 당연 무효이므로 취소되어야 한다.

처분청은 청구인이 쟁점금액을 해외 현지법인들에게 지원한 행위에 대하여 ‘사기 기타 부정한 행위로서 조세를 포탈한 경우’로 보아 국세부과제척기간 10년을 적용하였으나, ‘사기 기타 부정한 행위로서 조세를 포탈한 경우’라 함은 가공매입 또는 가공매출 등의 행위로 인하여 직접적으로 조세를 탈루한 경우로 한정하여야 할 것인 바, 청구인의 해외 현지법인들로부터의 가공수입은 단지 자금지원의 방편이었을 뿐이며 조세회피목적이 아니었고 이로 인한 조세포탈이 일체 없었으며, 부당행위계산 부인에 따른 가지급금 등에 대한 인정이자는 그 명칭에서 나타나고 있는 것처럼 실제 발생한 소득이 아니라 단지 법이 의제한 소득으로 보기 때문에 포탈소득으로 보지 아니하는 것이 오랫동안 받아들여진 세법과 국세행정의 관행으로서 조세포탈범으로 처벌한 사례가 없을 뿐만 아니라 이 건에 대하여 처분청도 범칙조사로 전환하지 아니 하였다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 조업권 확보, 판매망 관리 등의 전략상의 필요에 따라 해외 현지법인들을 설립하여 청구인의 뜻대로 운영하고 있으므로 쟁점금액은 청구인의 업무와 관련하여 지급한 비용이라고 주장하나, 쟁점금액이 해외 현지법인들에게 지원된 운영자금이었다는 주장만 할 뿐 그에 대한 구체적인 입증서류를 제시하지 못하고 있고, 나아가 청구인의 등기부등본 및 사업자등록증상의 목적사업이나 영업내용에 비추어 보면 쟁점금액은 청구인의 업무와 직접 관련성이 없이 지급된 가지급금에 해당한다 할 것이다.

(2) 청구인은 해외 현지법인들이 사실상 청구인의 자회사로서 쟁점금액의 거래로 인하여 직접적인 조세의 부담을 부당히 감소시킨 사실이 없으므로 쟁점금액의 거래에 대하여 「법인세법」상 부당행위계산의 부인 규정을 적용할 수 없다고 주장하나, 쟁점금액의 거래에 대하여 「법인세법」의 부당행위계산부인 규정을 적용한 것이 아니라 「국제조세조정에 관한 법률」 제4조【정상가격에 의한 과세조정】의 규정을 우선 적용하였고, 동 규정은 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것을 요건으로 하지 아니하므로 청구인의 주장은 타당하지 아니하다.

(3) 사기 기타 부정한 행위는 가공매입 또는 가공매출 등의 행위로 인하여 직접적으로 조세를 탈루한 경우로 한정하여야 하고, 청구인의 해외 현지법인를로부터의 가공매입은 단지 자금지원의 방편이었을 뿐이며 조세회피목적이 아니었고 이로 인한 조세포탈이 일체 없었으므로 쟁점금액의 거래에 대하여 10년의 국세부과제척기간을 적용할 수 없다고 주장하나, 사기 기타 부정한 행위로 인한 조세포탈은 목적이 아닌 인식과 고의성을 그 요건으로 하는 바OOO, 쟁점금액의 거래는 가공무역거래(매입)를 통하여 이루어졌고, 청구인은 쟁점금액의 거래에 대하여 외상매입금을 지급하는 것으로 허위로 회계처리하고 외화외상매출금으로 허위 회계처리하였으며, 외부회계감사시 조직적으로 외상매출금 상환계획을 허위로 소명하도록 지시한 사실도 있으므로, 이는 사기 기타 부정한 행위임을 명백하게 인식하고 있었다고 보아야 한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 청구인이 가공무역의 방법을 이용하여 해외 현지법인들에게 지급한 쟁점금액을 업무무관 가지급금으로 보아 지급이자 손금불산입한 처분의 당부

(2) 쟁점금액에 대하여 「국제조세조정에 관한 법률」 제4조에 근거한 정상이자를 익금산입한 처분의 당부

(3) 가공무역의 방법을 이용하여 해외 현지법인들에게 운영자금을 지원한 행위가 사기 기타 부정한 행위로서 10년의 국세부과제척기간 적용대상인지 여부

나. 관련법령

(1) 법인세법

제28조【지급이자의 손금불산입】① 다음 각호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.

4. 다음 각목의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)

나. 제52조 제1항의 규정에 의한 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것

제52조【부당행위계산의 부인】① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

(2) 법인세법 시행령

제53조【업무무관자산 등에 대한 지급이자의 손금불산입】① 법 제28조 제1항 제4호 나목에서 “대통령령이 정하는 것”이라 함은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(괄호 생략)을 말한다.(단서 생략)

② 법 제28조 제1항 제4호에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액”이라 함은 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 말한다.

제1항 및 제49조 제1항의 규정에 의한 자산가액의 합계액

(총차입금을 한도로 한다)

지급이자 × ───────────────────────────

총차입금

③·④ (생 략)

(3) 국제조세조정에관한법률

제3조【다른 법률과의 관계】이 법은 국세 및 지방세에 관하여 정하고 있는 다른 법률에 우선하여 적용한다.

제4조 【정상가격에 의한 과세조정】과세당국은 거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다.

(4) 국세기본법

제26조의2 【국세부과의 제척기간】① 국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세방지를 위하여 체결한 조약(이하 “조세조약”이라 한다)의 규정에 의하여 상호합의절차가 진행중인 경우에는 국제조세조정에 관한 법률 제25조에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간

2. 납세자가 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간

3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간

(5) 국세기본법 시행령

제12조의3【국세부과 제척기간의 기산일】① 법 제26조의2 제3항의 규정에 의한 국세를 부과할 수 있는 날은 다음 각호의 날로 한다.

1. 과세표준과 세액을 신고하는 국세에 있어서는 당해 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서 제출기한(이하 “과세표준 신고기한”이라 한다)의 다음 날. 이 경우 중간예납ㆍ예정신고 및 수정신고기한은 과세표준 신고기한에 포함되지 아니한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인의 해외 현지법인들에 대한 출자 및 청산 현황은 아래와 같으며,

OOO

해외직접투자신고(수리)서상 투자목적은 ‘해외자원 개발 및 원자재 확보’로 기재되어 있고, OOO주식회사가 2002년 12월 발행한 청구인에 대한 ‘기업개선작업을 위한 보고서’를 보면, CSP는 청구인의 현지 생산법인으로서 원료인 연육의 안정적 공급을 위하여 인수한 법인이고, ATF는 현지 조업법인이며, DRA는 현지 판매법인임을 알 수 있으며, 청구인이 제시한 OOO에 의하면 DRA가 OOO에 진 S-L/C 대지급금 채무 미화 5,646,018.87 달러(원화 6,844,918,885원 상당액)을 청구인이 인수하고, ATF가 OOO에 진 S-L/C 대지급금 채무 미화 14,510,332.36달러(원화 17,604,304,929원 상당액)을 청구인이 인수한 사실이 확인되며, 청구인의 임직원이 위 해외 현지법인들의 대표이사를 역임한 사실이 청구인 제시 자료에 의하여 인정된다.

(2) 청구인은 2003년 12월 실시된 부산세관장의 외환검사결과 「외국환관리법」 위반혐의로 기소되었고, 2004.8.13. 부산지방법원으로부터 재정경제부장관의 허가를 받지 아니하고 가공무역거래 등을 이용하여 불법으로 해외 현지법인에게 총 11건 한화 4,629,223,952원(미화 3,605,820달러 상당액)의 자금을 대여하고, 한국은행총재의 허가를 받지 아니하고 해외 현지법인으로부터 수출채권 총 42건 한화 16,027,057,566원(미화 12,657,196달러 상당액)을 회수하지 아니하는 등 「외국환관리법」 위반의 죄로 벌금 7,000,000만원(청구인의 부사장은 70,000,000원)의 약식명령을 받았으며, 처분청은 2006.11.20. 감사원장의 감사자료를 입수하고 청구법인에 대한 조사를 실시하여 이 건 과세를 하였다.

(3) 처분청 조사결과 밝혀진 청구인의 해외 현지법인들에 대한 자금지원 내용은 아래와 같다.

(가) CSP에 대한 자금지원

청구인은 수입연지급신용장(USANCE L/C)을 발행하고 환어음을 인수하여 D/A방식으로 원재료 수입대금은 2002.2.14.부터 2003.1.6.까지 7회에 걸쳐 미화 총 1,307,870달러를 지급하였으나, 실제 원재료 반입은 669,066달러 뿐이고 나머지 638,804달러는 반입되지 아니하고 선급금 등으로 계상하였다가 청산시(2005.5.16.) 대손처리하였다.

(나) ATF 및 DRA에 대한 자금지원

청구인은 중계무역방식을 이용하여, 수입연지급신용장(USANCE L/C)을 발행하고 환어음을 인수하여 D/A방식 또는 T/T방식으로 위 현지법인에 대금을 결제하고, 미국내 거래처에 수출한 것으로 허위신고하고 가공수출대금은 외상매출금으로 계상하는 방식으로 2001.2.26.부터 2003.1.22.까지 22회에 걸쳐 미화 총 18,005,800달러의 자금을 지원하였다.

(4) 부산세관의 외환검사 결과보고서류 및 부산지방법원의 판결문 등에 의하면, 쟁점금액이 청구인의 임직원 등의 개인적 용도로 사용된 사실은 없고 해외 현지법인들의 운영자금 지원에 사용된 것으로 보인다.

(5) 2002.5.30. 청구인의 관리본부 자금부문 이사 김OOO이 미국 현지법인 DRA에 “본사 결산자료에 대한 CPA 감사에 있어서 별첨과 같이 CPA들이 G.Bell 관련 외상매출금 회수계획을 제출해 달라는 요청이 있어 협조 요청 드리오니 OOO사 Head Letter에 별첨내용 참조하시어 작성후 sign하신후 명일(5/31)까지 본사로 우선 fax로 송부하여 주시고 원본은 DHL로 송부하여 주시길 업무협조 바랍니다.”라는 서한을 보낸 사실이 있고, 그 서한에 OOO 외상매출금 상환계획 1매’를 작성하여 첨부하였다.

(6) 쟁점(1)에 대하여 살펴본다.

(가) 처분청은 청구인이 그의 해외 현지법인들에게 지원하여준 쟁점금액을 청구인의 업무와 관련 없는 가지급금으로 보아 관련 지급이자를 2001사업연도부터 2006 사업연도까지의 각 사업연도 소득금액 산정시 손금불산입하였으나, 위(1)에서 살펴본 바와 같이, 청구인의 해외 현지법인들은 그 설립 또는 인수 목적이 청구인이 생산하는 수산제품의 원재료 확보 및 해외 판매를 위한 것으로서 청구인이 100%의 지분을 출자하고 청구인의 임직원을 대표이사로 임명하여 경영하였으며, 그들의 청산시 손익이 청구인에게 귀속된 점 등에 비추어, 쟁점금액은 청구인이 그의 영업을 위하여 해외 현지법인들에게 운영자금을 지급한 것으로 보는 것이 타당하다 할 것이다.

(나) 또한, 「 법인세법」 제28조의 업무무관 가지급금에 대한 지급이자 손금불산입 규정은 법인의 자금(증자자본금, 차입금 등)이 업무무관 부동산, 타법인 주식취득, 특수관계자에 대한 업무무관 자금대여에 사용하지 못하게 하여 그 자금을 기업의 고유 운영자금으로 운용되도록 하기 위한 것인 바, 그 대상이 되는 가지급금에 대하여는 법인의 업무와 직접 관련성 유무가 동 제도의 적용대상 여부의 판단기준이 된다 할 것이므로, 청구인이 가공무역(가공수입·수출)의 방법으로 쟁점금액을 해외 현지법인들에게 지급 하였다 하여 청구인의 영업상 필요에 의하여 그의 해외 현지법인들의 운영자금으로 지급된 쟁점금액이 청구인의 업무와 관련 없는 가지급금이 되는 것은 아니라 할 것이므로, 쟁점금액을 업무무관 가지급금으로 보아 관련 지급이자를 손금불산입한 것은 「 법인세법」 제28조의 업무무관가지급금에 대한 지급이자 손금불산입 규정을 잘못 적용한 처분에 해당하는 것이므로 이를 취소하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

(7) 쟁점(2)에 대하여 살펴본다.

청구인은 해외 현지법인들이 사실상 청구인의 자회사이고 쟁점금액을 해외현지법인에 지원함으로써 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 사실이 없으므로 부당행위계산 대상이 아니라고 주장하나, 처분청이 쟁점금액에 대하여 정상이자를 계산하여 익금에 산입한 것은 「법인세법」 제52조의 부당행위계산의 부인이 아니라, 「국제조세조정에 관한 법률」제3조에 근거하여 같은 법 제4조 소정의 ‘정상가격에 의한 과세조정’으로서, 조세를 부당하게 감소하였는지 여부에 관계 없이 국외의 특수관계 있는 자에게 정상가격에 미달하게 재화 또는 용역을 제공하거나 정상가격을 초과하여 공급받는 경우에 적용하는 것인 바, 청구인이 특수관계 있는 자인 해외 현지법인들에게 무이자로 쟁점금액을 지원한 이상 쟁점금액에 대한 정상이자 상당액을 청구인의 각 사업연도 소득금액 계산시 익금에 산입한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

(8) 쟁점(3)에 대하여 살펴본다.

(가) 위 3.나.(4)의 「국세기본법」 제26조의2 제1항에 의하면 납세자가 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날로부터 부과제척기간(5년)이 만료된 날 후에는 부과할 수 없는 것을 원칙으로 하면서, 다만, 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년을 적용하도록 규정하고 있는 바, 이 때 ‘사기 기타 부정한 행위’란 과세관청으로 하여금 조세의 부과ㆍ징수를 불가능하게 하거나 또는 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하는 것이다OOO.

(나) 청구인이 쟁점금액 상당의 가공수입과 그에 대응하는 가공수출을 계상하는 방법으로 외화를 유출하여 해외 현지법인들의 운영자금을 지원한 것은 「외국환관리법」상의 외환송금 절차를 어김으로써 청구인 등이 「외국환관리법」 위반의 죄로 처벌받은 사실이 있으나, 이는 자금난에 처한 해외 현지법인들의 운영자금을 지원함으로써 청구인의 생산 원자재 조달 및 해외 영업을 원활히 하는 데 그 목적이 있었던 것으로 보이며, 조세의 탈루를 목적으로 과세관청의 부과징수를 불가능 또는 곤란하게 하기 위한 것으로 보이지 아니 하므로 이를 위 법 소정의 사기 기타 부정한 행위로 보기 어렵다 하겠고, 처분청의 이 건 법인세 과세표준 및 세액 경정결의서에 의하면 결과적으로도 청구인은 이 건 가공무역과 관련하여 해당 사업연도 중 아래와 같이 가공매출(수출) 금액을 가공원가보다 더 크게 계상함으로써 청구인의 각 사업연도 소득금액을 증액신고 한 사실이 확인되고 있어, 청구인이 이 건 가공무역을 이용하여 직접 법인세를 감소시켰다고 할 수도 없어 보인다.

OOO

(다) 또한, 청구인이 해외 현지법인들에게 지급한 쟁점금액에 대하여 대여금으로 계상하지 아니하고 가공의 수입 및 수출로 위장함으로써 정상이자의 익금산입 처분을 회피한 것으로 보이나, 이는 「국제조세조정에 관한 법률」제4조의 규정에 의하여 익금으로 의제된 것과 관련된 것으로 이를 사기 기타 부정한 행위에 의한 국세의 포탈로 보기는 어렵다고 판단된다.

(라) 따라서, 청구인이 이 건 가공무역을 통하여 그의 해외 현지법에게 쟁점금액의 운영자금을 지급한 행위는 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받는 경우에 해당하지 아니한다 할 것이므로, 이에 대한 국세의 부과제척기간은 「국세기본법」 제26조의2 제1항 제1호의 10년이 아닌 같은 항 제3호의 5년으로 보아야 하고, 이 건 2002사업연도(2001.4.1. ～ 2002.3.31.) 법인세 1,099,549,730원은 5년의 국세부과제척기간을 경과하여 부과된 것으로서 위법한 처분에 해당한다 할 것이므로 이를 취소하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.