가. 청구인은 2017.9.8. OOO건물 572.5㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)를 신축한 후 2018.11.2. 양도하고 2019.8.9. 양도소득세 기한후 신고시 쟁점건물 취득가액을 환산가액으로 계산하여 신고하였다.

나. 처분청은「소득세법」(2017.12.19. 법률 제15225호로 개정된 것) 제114조의2(이하 “쟁점규정”이라 한다)에 따라 쟁점건물 환산가액의 5%를 가산세로 계산하여 결정세액에 더하지 아니하였다고 하여 2019.11.14. 청구인에게 2019.11.14. 청구인에게 2018년 귀속 양도소득세 OOO결정․고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2020.2.3. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인은 세법에서 규정한 의무를 위반한 사실이 없다.

(가) 「국세기본법」제2조 제4항에 의하면 가산세란 “세법에서 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 세법에 따라 산출한 세액에 가산하여 징수하는 금액”이라고 정의하고 있고, 같은 법 제3조에 의하면 ‘「국세기본법」은 세법에 우선하여 적용한다’고 규정하고 있고, 같은 법 제47조 제1항은 “정부는 세법에서 규정한 의무를 위반한 자에게 이 번 또는 세법에서 정하는 바에 따라 가산세를 부과할 수 있다”고 규정하고 있다. 또한 국세기본법 기본통칙 47-0에 의하면, “가산세란 세법에 규정하는 의무를 태만함으로써 이 법 또는 각 세법이 규정하는 바에 따라 본세에 가산하여 부과하는 것을 말한다”고 기술하고 있다.

대법원 판례에서도 “세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고․납부 등의 각종 의무를 위반한 경우에 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재”라고 판시하여(대법원 1997.5.16. 선고 95누14602 판결), 반드시 의무위반이 있어야 가산세를 부과할 수 있다는 입장이다.

국세공무원교육원에서 발행한 조세법총론 책자에 의하면 “가산세라 함은 세법에 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 그 세법에 의하여 산출된 세액에 가산하여 징수하는 금액을 말한다. 가산세는 세법에 규정된 각종 의무의 불이행에 대한 일종의 행정벌, 그 중에서도 행정상의 질서벌에 해당하지만 그 형식에 있어서는 국가의 재정권에 근거하여 일반 조세의 부과절차에 따라 조세의 형식으로 부과․징수되는 것이다”라 하여 가산세 부과요건을 세법에서 규정한 의무위반임을 명시하고 있다.

(나) 양도소득이 있는 납세자는 장부 및 증거서류의 비치와 보존의무 규정이 없다.

「소득세법」제160조 및 제160조의2에서 사업자에 대한 장부의 비치․보존의 의무를 부여하고 있다. 종합소득세과세대상인 사업소득, 근로소득, 이자소득, 배당소득 등은 계속․반복적으로 발생되나 양도소득의 경우 단편적․일회성으로 발생되기 때문에 사업자등록이 없을뿐더러 평소에는 양도소득세 과세대상 자산을 가지고 있더라도 세법상 지위가 납세자가 될 수 없으며 자산을 양도한 후 비로소 납세자의 지위에 오르고 신고․납부 후 납세의무가 종결되면 또 다시 납세자의 지위가 없어진다고 보아야 한다. 이렇게 종합소득과 달리 계속․반복성이 없는 양도소득의 특징 때문에「소득세법」에서는 양도소득세 납세의무에 대하여는 별도의 규정을 두어 사업소득 등과 달리 취득하여 현행「소득세법」상 양도소득세 납세의무자에 대한 증거서류 및 장부의 비치․보관의무는 부여하지 않고 있다.

(다) 「소득세법」제97조 제1항 제1호에 의하면, 거주자의 양도차익을 계산할 때 실지거래가액을 확인할 수 있을 때에는 실지거래가액을 취득가액으로 하고 실지취득가액을 확인할 수 없는 경우에는 환산가액을 취득가액으로 할 수 있도록 규정하고 있다. 따라서 거주자가 양도차익을 계산할 때 실지취득가액을 확인할 수 있으면서도 매매가액, 감정가액, 환산가액을 그 취득가액으로 하여 양도차익을 계산하는 경우에는 잘못이지만 실질취득가액을 확인할 수 없는 경우에는 그 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액 순으로 선택할 수 있다 할 것이다.

쟁점규정에서 가산세 부과대상으로 삼는 「소득세법」제97조 제1항 제1호 나목에 따른 환산취득가액은 해당 규정이 2002.12.18. 법률 제6781호에 의하여 제정되어 취득시기가 오래 경과되어 계약서를 분실한 경우 등 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우 매매사례가액, 감정가액 보다 월등히 많이 선택된 취득가액 산정방법으로서 지금까지 16년간 지속되어온 제도이다. 취득당시 및 양도당시의 기준시가에 의하여 산정하는데, 토지의 경우 개별공시지가로 하고 건물의 경우 건물의 국세청장이 산정 고시하는 가격으로 하므로 공정하고도 객관성 있는 취득가액이라 할 것이다.

(라) 청구인이 2017.9.8. 쟁점건물 신축할 당시에 환산취득가액을 허용하고 있었고,「소득세법」에서는 양도소득세 납세자에 대한 장부 및 증명서류의 비치보관의무가 없었으며, 쟁점규정에 의한 가산세 부과 규정도 없었다. 또한, 쟁점건물은 200평(2018.6.27.부터는 건축주 직접 시공가능면적이 60평 미만으로 축소) 미만의 소규모공사라 어렵고 복잡한 장부와 증거서류를 작성할 필요성을 못 느껴 장부와 증거서류 없이 쟁점건물을 신축․준공하였다.

건물의 취득방법은 타인으로부터 기존 건물을 매입하는 방법과 본인이 직접 신축하는 방법이 있고, 타인으로부터 기존건물을 매입하는 경우에는 실지취득가액은 매매계약서에 의하여 실지취득가액을 알 수 있고, 신축건물의 경우에는 현행「건축법」상 60평 이상 건물은 면허가 있는 전문건설업체에서 직접 시공을 하여야 하므로 도급계약서에 의하여 역시 실지취득가액을 바로 알 수 있지만 200평 미만의 소규모 건물에 대해서만 건축주가 직접 시공할 수 있는데, 이 경우 신축건물의 실지취득가액을 파악하려면 장부의 비치․기록하여 소득금액을 계산할 수 있도록 증거서류 등을 갖추고 기업회계기준에 의한 공사원가명세서가 작성되어야 비로소 가능하다 할 것이다.

그럼에도 쟁점규정에서 가산세를 부과하는 것은 「국세기본법」제47조 제1항에서 규정한 가산세 부과요건인 세법에서 규정한 의무 위반사실에 대한 적시없이 제재규정만 신설하였다.

(마)「소득세법」중 기장관련 가산세 규정은 세 가지가 있는데 이를 비교하면 다음과 같다.