가.청구법인(2007.7.1. OOO 주식회사를 신설회사로 분할하였고, OOO 주식회사는 2011.1.1. 법인명을 청구법인으로 변경하고 청구법인을 존속회사로, OOO 주식회사를 분할신설법인으로 물적분할함)은 OOO 주력기업이고, 1999년 이후 OOO”라 한다)로부터 정보시스템 서비스용역(이하 “쟁점용역”이라 한다)을 제공받았다.

나.OOO라 한다)는 2012년 9월 쟁점용역 대가와 관련하여 청구법인이 OOO에게 지급한 인건비 단가(지식경제부 고시에 따라 한국소프트웨어산업협회가 공표하는 고시단가로 이하 “쟁점고시단가”라 한다)가 OOO 가 다른 비계열회사 5개사로부터 지급받은 인건비 단가보다 높다고 보아, 쟁점용역 거래를 통해 청구법인이 인건비 단가 차액에 상당하는 금액을 OOO 에게 부당지원한 것으로 보아 청구법인에게 과징금을 부과(전원회의 제2012-227호, 2012.9.3.)하였다.

다. OOO장(이하 “조사관청”이라 한다)은 청구법인에 대한 세무조사를 실시하여 쟁점용역 거래를 부당행위계산 부인대상으로 보아, 인건비 단가 차액에 상당하는 2010사업연도분 OOO원을 부당행위계산의 부인에 따라 손금불산입하는 과세자료를 처분청에 통보하였고,처분청은 이에 따라 2015.9.14. 청구법인에게 법인세 2010사업연도분OOO원을 각 경정·고지하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2015.12.11. 이의신청을 거쳐 2016.4.8. 심판청구를 제기하였다.

2.청구법인 주장 및 처분청 의견

가.청구법인 주장

(1) 과세처분의 직접 근거가 되었던 OOO의 과징금 처분에 대하여 2016년 3월 대법원은 쟁점용역이 시가보다 높게 거래된 것이 아니므로 위법하다고 확정 판결하였는바, OOO 조사결과에 근거했던 이 건 과세처분 또한 취소되어야 한다.

(가) 2012년 9월 OOO는 청구법인을 비롯한 OOO라 한다) 거래과정에서 비계열회사와 OOO간 거래(이하 “비교대상 거래”라 한다)시 인건비 단가보다 높은 단가를 적용하여 거래함으로써 계열사를 부당지원하였다는 이유로 과징금 처분을 하였고, 2015년 9월 처분청은 별도의 사실관계 조사없이 OOO 의결서 내용을 바탕으로 OOO가 시가로 삼았던 비교대상 거래의 거래가격 중 하나를 그대로 시가로 인용하여 이 건 과세처분을 하였다.

(나) 이에 대하여 대법원 및 서울고등법원은 OOO가 제시했던 비계열회사와의 비교대상 거래는 쟁점용역 거래와 동일하거나 유사하다고 볼 수 없고, 청구법인이 적용한 고시단가는 민간에서도 널리 거래가격으로 활용되고 있으며 객관성이 인정되는 가격이라는 점 등을 고려하여 청구법인 등 OOO에 인건비 단가를 시가보다 높게 적용하였다는 OOO 주장은 잘못되었으므로 그에 따른 과징금 처분을 취소하라고 결정하였다.

(다)「공정거래법」상 과징금 처분기준이 되는 ‘정상가격’은 ‘시가’와 동일한 개념일 뿐만 아니라,「공정거래법」상 처분의 대상 또한 ‘특수관계자에게 시가보다 낮거나 높은 대가로 거래하여 과다한 경제상 이익을 제공하는 행위’를 대상으로 함으로써「법인세법」과 마찬가지로 특수관계자간 부당거래 행위를 제재하기 위한 것인 점, 처분청 또한 OOO의 처분대상이「법인세법」상 부당행위계산 부인 대상에 부합한다고 판단하여 의결서상 조사내용을 그대로 인용하여 과세처분한 점 등을 고려할 때, OOO 처분은 이 건 과세처분의 근거가 되었으나 해당 처분근거 및 주장의 부당성이 확인되었으므로 이 건 과세처분 또한 취소되어야 한다.

(2)처분청은 쟁점용역 거래와 비교대상 거래가 동일, 유사한 거래에 해당하므로 부당행위계산 부인을 적용할 수 있다고 주장하나, 대법원 및 고등법원의 결정내용과 같이쟁점용역 거래와 비교대상거래는다음과 같이 동일하거나 유사한 서비스에 해당하지 않는다.

(가) 청구법인이 제공받은 OOO용역은 기업의 정보시스템 일부 또는 전부를 IT전문업체에 위탁하는 용역으로서, 이러한 OOO는 크게 ① 정보시스템 기능의 전체를 하나의 사업자에게 일괄 통제하도록 위탁하는 ‘일괄적 OOO’와 ② 정보시스템을 기능별로 나누어 부분적으로 여러 사업자에게 위탁하는 ‘선택적 OOO’로 구분된다.

(나) 비교대상 거래인 OOO와 비계열사간 거래는 선택적 OOO인반면, 쟁점용역은 일괄적 OOO에 해당하며 다음과 같이 서비스의 질적수준 및 책임범위 등이 달라 동일하거나 유사한 용역이라고 할 수 없다.

(다) 대법원 및 고등법원에서도 쟁점용역 거래와 비교대상 거래가 유사하다는 OOO 주장에 대해 쟁점용역 거래와 비교대상 거래는 서비스 수준과 업무범위에 적지 않은 차이가 있어 두 거래가 동일하거나 유사하다고 볼 수 없다고 판시하였다.

(3) 처분청은 IT용역이 질적수준이 다르더라도 등급별 기술자 수나 투입시간만 다를 뿐, 기술자 등급별 인건비 단가는 동일하여야 하므로 비교대상이 될 수 있다고 주장하나, 이는 다음과 같이 해당 업계상황을 충분히 이해하지 못한데 기인한 것이다.

(가) 청구법인은 쟁점용역의 인건비 단가를 지식경제부 고시 “소프트웨어 사업대가의 기준”에 의한 Man-Month방식으로 산정하는 바, 아래와 같이 ‘직접 인건비’와 ‘제경비’(직접인건비의 110～120%), ‘기술료’(직접인건비와 제경비의 20～40%)를 합하여 인건비 단가를 산정한다.

(나)이 3가지 항목 중 “기술료”는 해당 서비스 용역의 난이도, 기술수준, 책임범위 등 용역의 종류에 따라 가감하는 항목으로, 인건비 단가의 산정 Logic상 직접인건비와 제경비를 항상 일치시킨다고 가정하더라도 기술료의 차이만으로도 인건비 단가가 17～29%의 차이가 발생하는 구조로서, 서비스 질적 수준에 불구하고 인건비 단가가 동일하여야 한다는 처분청 주장은 잘못된 것이다.

<소프트웨어 사업대가의 산정방법>

(단위 : 원)

* 해당 용역의 난이도, 기술수준, 책임범위 등에 따른 대가

(다) 대법원 및 서울고등법원에서도 사실관계 조사를 통해 IT서비스 업계에서는 서비스 종류 및 난이도 등에 따라 인건비 총액 뿐만 아니라 기술자 등급별 인건비 단가 또한 차이가 발생하고 있다고 확인한바 있다.

(라) 또한, 한국소프트웨어진흥원의 ‘소프트웨어 산업구조 선진화 방안’ 보고서를 보더라도 IT용역의 프로젝트 유형, 난이도 등에 따라 민간부문 용역에서는 표준단가 대비 55～170%, 공공부문 용역에서는 51～210%의 다양한 편차를 보이고 있었던 상황이 확인되며, 다음과 같이 업무난이도나 기술유형에 따라 단가차이가 크게 발생했던 사실을 알 수 있다.

(마) 처분청이 비교대상 거래로 제시했던 OOO와 비계열사간 거래사례 3건마저도 모두 공통적으로 OOO에 해당됨에 불구하고 서비스 종류 차이 등에 따라 61～112%의 편차가 발생하고 있는 점을 보면, 서비스 수준에 불구하고 인건비 단가의 편차가 없어야 한다는 처분청 주장은 업계상황을 충분히 이해하지 못한데 따른 것이다.

(4) 처분청은 비교대상거래 중 납세자에게 가장 유리한 가격을 택하였으므로 적정한 시가에 해당한다고 주장하나, 비교대상으로 삼을 수 없는 수 개의 거래가격 중 유리한 가격을 택하였다는 이유만으로 합리성이 인정될 수는 없는 것이며, 또한, 처분청은 지식경제부 고시단가가 정보화사업 예산수립 등 정책목적상 기준제시를 위한 지표일 뿐, 실제 거래에서의 거래가격이 아니라고 주장하나, 고시단가는 지식경제부가 39,062명(2010년 기준)의 기술자에 대한 실제 인건비를 조사하여 산술평균한 거래가격으로 업계일반의 시장가격을 그대로 반영한 평균치에 해당하며, 대법원 및 고등법원에서도 국가기관은 물론 민간기업에서도 고시단가를 기준으로 인건비를 지급하였던 사실이 인정되고 고시단가의 객관성을 쉽게 부인할 수 없는 것이라고 판시하였던 바, 쟁점용역 거래에 적용된 고시단가는 IT 업계일반의 표준가격에 해당하므로 일반적인 시가에 해당한다.

아울러, OOO 및 처분청은 인건비 단가를 책정함에 있어서 IT업계에서 관행적으로 고시단가보다 할인하여 거래하는 것이 일반적이었다는 주장도 한바 있으나, 대법원 및 고등법원의 사실관계 심리를 통해 모두 근거없는 일방적 주장임이 확인되었으므로 처분청이 청구법인에게 한 이 건 처분은 취소되어야 한다.

나.처분청 의견

(1) 처분청의 과세 논리(과세방법)는 다음과 같다.

(가) 비교 지표(인건비 단가)

1) 청구법인은 전산위탁용역 계약시 OOO와는 일괄적 OOO계약을, 제3자와는 선택적 OOO계약을 체결하였으며, 정보시스템 서비스 용역은 운영비(운영인력의 인건비가 대부분이므로 이하 “인건비”라 한다), 소프트웨어 및 하드웨어 장비사용료, 전산장비 유지보수비, 개발비 등으로 구성되어 있다.

2) 그 계약내용은 통합 발주 또는 분리발주, 용역내용과 범위, 질적 수준 등에서 차이가 있을 수 있고, 전산시스템을 운영, 유지보수 및 개발하는데 투입되는 인건비 총액은 각 업체별로 투입인력의 수, 계약기간, 서비스 범위 등에 따라 상이할 수 있으며, 동일하거나 유사한 서비스라 할지라도 특급기술자를 더 많이 투입하고 상대적으로 고급기술자가 더 적게 투입할 수도 있다.

3) 비교대상 거래를 전산위탁용역[운영비(인건비), 장비사용료, 유지보수비, 개발비] 중에서 가장 큰 비중을 차지하는 인건비 항목으로 그 범위를 축소하여 비교하면 특급기술자, 고급기술자, 중급기술자, 초급기술자별로 투입되는 기술자 수나 비율은 다르지만 기술자 등급별로 적용하는 인건비 단가는 동일하게 기술자 등급별로 구분 고시된지식경제부 고시단가로 적용하였다.

4) 따라서비교대상 거래(항목)를 전산위탁용역 중 인건비 항목으로 그 범위를 축소하여 비교하면“인건비 단가 적용”은 기술자 등급별로 구분 고시된 지경부 고시단가를 적용하였으므로 “인건비 단가 적용”은 동일하거나 유사한 거래항목으로 비교대상 거래에 해당한다.

(나) 비교대상 거래

1) (내부거래) 신청법인이 계열사 OOO에 일감을 몰아주어 비교가능한 제3자의 거래가격이 존재하지 않지만, 청구법인이 장기계약(10년)한 점, 서비스 항목의 수가 많은 점, 투입인력의 수가 많은 점을 고려하면 오히려 인건비 단가는 제3자와의 거래보다도 더 할인 받아야 한다.

2) (외부거래) OOO가 정보기술서비스용역 인건비를 책정함에 있어 OOO 계열사에게는 한국소프트웨어산업협회가 고시한 고시단가를 그대로 적용하고 비계열회사들과 거래할 때에는 고시단가의 63.3～91.5% 수준으로 인건비 단가를 적용하였다.

(다) 처분청의 인건비 시가 산정내역은 다음과 같다

1)인건비 시가 산정 내역은 OOO에서 조사한(OOO제출자료) 인건비 단가 중에서 등급별 비계열회사의 인건비 중납세자에게 가장 유리한 단가를 시가로 선정하여 정상가격을 산출하고 차액(인건비 지급액–정상가액)을 부당행위계산 부인금액으로 산정하였다.

2010∼2011년 인건비 시가 산정은 청구법인이 중급기술자의 인건비 단가만을 적용하여 인건비를 지급하였으므로 OOO에서 조사한(OOO제출자료) 중급기술자의 비계열회사 인건비 단가중에서 납세자에게 가장 유리한 단가를 선정하였으며, 2012년 인건비 시가 산정은 OOO에서 조사한(OOO제출자료) 비계열회사의 인건비 단가 내역이 없어 2011년 OOO에서 조사한 인건비 단가를 인용하였다.

따라서, 위에서 결정한 시가는 청구법인과 OOO 가 거래처 및 OOO 업체들과의 거래시 시가에 해당하는 제3자와의 거래가격 및 가격 산정근거를 제출하지 못하고 있는 상황에서 구할 수 있는 가장 근접한 시가에 해당하며 「법인세법」 제89조에 따른 시가 산정방법에 의한 적정한 시가이다.

(2) 청구주장에 대한 처분청의 의견은 다음과 같다.

(가) 2016년 3월 대법원에서 이 건 과세처분의 근거가 되었던 OOO 과징금 처분에 대해 쟁점용역 대가가 과다하게 지급되었다고 볼 수 없어 위법하다고 확정 판결한바, 이 건 과세처분은 취소되어야 한다고 주장하나,

청구법인이 OOO 에게 지급한 2010～2012년 인건비 단가의 시가 산정은 OOO에서 결정한 OOO 에서 비계열회사와 거래한 인건비 단가를 산술평균하지 않고 실제 거래에 따라 최고가와 최저가를 확인한 후 그 중 납세자에게 가장 유리한 최고가를 시가로 결정하였고, 위에서 결정한 시가는 청구법인과 OOO가 계열회사 및 비계열회사들과의 거래하는 경우에 시가에 해당하는 제3자와의 거래가격 및 가격 산정근거를 제시하지 못하고 있는 상황에서 구할 수 있는 가장 근접한 시가에 해당하며 「법인세법 시행령」제89조에서 규정하고 있는 시가 산정방법에 의한 것으로 적정한 시가산정이므로 청구주장은 타당하지 않다.

(나) 대법원, 고등법원은 청구법인과 OOO와의 거래와 제3자와의 거래가 동일하거나 유사한 용역 서비스에 해당하지 않는다고 판단하고 청구법인이 OOO에 용역대가(인건비 단가)를 정상가격보다 높게 지급하였다고 볼 수 없다고 판단하였으나,

1) 정보시스템 용역의 일부 또는 전부를 외부 전문업체에게 위탁하는 정보시스템 서비스 용역은 인건비, 소프트웨어 및 하드웨어 장비사용료, 전산장비 유지보수비, 개발비 등으로 구성되어 있고, 계약 형태는 일괄적 OOO계약과 선택적 OOO계약으로 구분되며 그 계약내용은 통합 발주 또는 분리발주, 용역내용과 범위, 질적 수준 등에서 차이가 있을 수 있으므로, 소프트웨어 사용료, 전산장비 사용료 등은 다를 수 있으며 전산시스템을 운영, 유지보수 및 개발하는데 투입되는 인건비 총액은 각 업체별로 투입인력의 수, 계약기간, 서비스 범위 등에 따라 상이할 수 있고, 청구법인은 계열회사인 OOO에 일감을 몰아주어 비교가능한 제3자의 거래가격이 거의 없어 OOO와 제3자와의 거래를 비교대상 거래로 선택하였으며, OOO가 청구법인 및 비계열회사 A, B, C, D, E와 맺은 OOO 계약은 용역내용, 범위, 질적 수준 등에서 차이는 있을 수 있다.

2) 비교대상 거래를 전산위탁용역[운영비(인건비), 장비사용료, 유지보수비, 개발비] 중에서 가장 큰 비중을 차지하는 인건비 항목으로 그 범위를 축소하여 비교하면, IT서비스 사업자들은 OOO계약에 따른 서비스를 제공함에 있어 통상적으로 인건비를 일률적으로 동일하게 적용하지 않고 제공되는 서비스 종류나 요구되는 서비스 수준 등에 따라 특급기술자, 고급기술자, 중급기술자, 초급기술자별로 투입되는 기술자 수나 비율을 달리하여 차등을 두어 적용하였으나, 기술자 등급별로 구분된 인건비 단가는 모든 업체가 지경부 고시단가를 기준으로 적용하였으며 2008.1.1 이전에는 고시단가보다 높게 인건비 단가를 적용한 사례가 일부 있었으나 2008.1.1 이후에는 인건비 단가를 모두 고시단가보다 낮게 적용하였다.

3) 따라서, 비교대상 거래(항목)를 전산위탁용역거래중 인건비 항목으로 그 범위를 축소하여 비교하면 “전산위탁용역거래 중 기술자 등급별로 구분된 인건비 단가 적용”은 동일하거나 유사한 거래항목으로 판단된다.

4) 청구법인이 OOO 에 쟁점용역 대가(인건비 단가)를 정상가격보다 높게 지급하였다고 볼 수 없다는 법원 판결문 내용은 비교대상을 전산위탁용역 계약서 전체를 기준으로 판단한 반면에, 인건비 항목을 기준으로 비교하면 기술자 등급별로 구분하여 적용한 인건비 단가는 동일하거나 유사한 거래항목으로 청구법인의 주장은 타당성이 없다.

3.심리 및 판단

가. 쟁점

청구법인이 특수관계자로부터 쟁점용역을 시가보다 고가로제공받은 것으로 보아 부당행위계산 부인하여 법인세를 과세한 처분의 당부

나.관련 법령

(1) 법인세법

제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.

③내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과거래한 내용이 적힌 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 법인세법 시행령

제88조(부당행위계산의 유형 등)① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

7. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율·요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우

②제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계인간의 거래(특수관계인 외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에대하여 이를 적용한다. 다만, 제1항 제8호 가목의 규정을 적용함에 있어서특수관계인인 법인의 판정은 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도의 개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간에 의한다.

(3) 독점규제 및 공정거래에 관한 법률

제23조(불공정거래행위의 금지)① 사업자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 공정한 거래를 저해할 우려가 있는 행위(이하 "불공정거래행위"라 한다)를 하거나, 계열회사 또는 다른 사업자로 하여금 이를 행하도록 하여서는 아니된다.

1.부당하게 거래를 거절하거나 거래의 상대방을 차별하여 취급하는 행위

2. 부당하게 경쟁자를 배제하는 행위

3.부당하게 경쟁자의 고객을 자기와 거래하도록 유인하거나 강제하는 행위

4.자기의 거래상의 지위를 부당하게 이용하여 상대방과 거래하는 행위

5. 거래의 상대방의 사업활동을 부당하게 구속하는 조건으로 거래하거나 다른 사업자의 사업활동을 방해하는 행위

6. 삭제 <1999.2.5>

7. 부당하게 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 행위를 통하여 특수관계인 또는 다른 회사를 지원하는 행위

가.특수관계인 또는 다른 회사에 대하여 가지급금ㆍ대여금ㆍ인력ㆍ부동산ㆍ유가증권ㆍ상품ㆍ용역ㆍ무체재산권 등을 제공하거나 상당히 유리한 조건으로 거래하는 행위

나. 다른 사업자와 직접 상품ㆍ용역을 거래하면 상당히 유리함에도 불구하고 거래상 실질적인 역할이 없는 특수관계인이나 다른 회사를 매개로 거래하는 행위

8. 제1호 내지 제7호이외의 행위로서 공정한 거래를 저해할 우려가 있는 행위

②특수관계인 또는 회사는 다른 사업자로부터 제1항제7호에 해당할 우려가 있음에도 불구하고 해당 지원을 받는 행위를 하여서는 아니 된다.

③ 불공정거래행위의 유형 또는 기준은 대통령령으로 정한다.

(4) 독점규제 및 공정거래에 관한 법률 시행령

제36조(불공정거래행위의 지정) ①법 제23조(불공정거래행위의 금지)제3항에 따른 불공정거래행위의 유형 또는 기준은 별표 1의2와 같다.

[별표 1의2]

불공정거래행위의 유형 및 기준(제36조 제1항 관련)

10. 부당한 지원행위

법 제23조(불공정거래행위의 금지)제1항 제7호 각 목 외의 부분에 따른 부당하게 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 행위를 통하여 특수관계인 또는 다른 회사를 지원하는 행위는 부당하게 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 행위를 통하여 과다한 경제상 이익을제공함으로써 특수관계인 또는 다른 회사를 지원하는 행위로 한다.

라. 부당한 거래단계 추가 등

1)다른 사업자와 직접 상품ㆍ용역을 거래하면 상당히 유리함에도불구하고 거래상 역할이 없거나 미미한 특수관계인이나 다른 회사를 거래단계에 추가하거나 거쳐서 거래하는 행위

2) 다른 사업자와 직접 상품ㆍ용역을 거래하면 상당히 유리함에도 불구하고 특수관계인이나 다른 회사를 거래단계에 추가하거나 거쳐서 거래하면서 그 특수관계인이나 다른 회사에 거래상 역할에 비하여 과도한 대가를 지급하는 행위

다.사실관계 및 판단

(1)청구법인과 처분청이 제출한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다.

(가) 처분청이 제출한 이의신청 결정문과 서울고등법원 2014.5.14. 선고 2012누30440 판결에 의하면 기업집단 OOO 주식회사를 지주회사로 하여 2010년 말 기준으로 자회사 8개, 손자회사 45개, 증손자회사 11개로 구성되어 있으며, OOO는 IT 서비스 업체로서 고객에게 필요한 정보기술 시스템의 구축계획 및 운영전략 기획과 시스템 설계, 개발 및 운영을 지원하는 업종을 영위하고 있고, 2010년 말 기준으로 OOO 주식회사 지분 31.8%를 보유한 최대주주로서 기업집단 OOO 내 주요 계열회사들을 지배하고 있으며, OOO 의 지배주주는 OOO(지분 44.5%)이고, OOO이 OOO지분 10.5%를 보유하고 있는 것으로 나타난다.

(나) 청구법인은 1998년 12월부터 OOO 와 일괄적 OOO서비스를 제공받고 있다.

(다) OOO 의결서(제2012-227호, 2012.9.3.)에 의하면, OOO의 가격결정 구조 및 인건비 산정내역은 다음과 같다.

1) OOO의 형태는 아웃소싱 대상이 되는 정보시스템 기능 전체를 하나의 사업자에게 위탁하는 일괄적 OOO와 여러 사업자에게 위탁하는 선택적 OOO로 구분할 수 있고, OOO의 시장규모는 2006년 약 OOO원으로 급격하게 성장하고 있는바, OOO업무에 대한 가격(사업대가)은 인건비, 하드웨어 및 소프트웨어에 대한 유지보수비 등으로 구분할 수 있다.

2) OOO 인건비 산정방식은 ‘소프트웨어사업대가의 기준(지식경제부 고시 제2010-52호)’에 따라 한국소프트웨어산업협회가 매년 공표하는 쟁점고시단가를 기준으로 투입인력의 수와 기간에 따라 산정하는 방식인 Man-Month 방식과, 아웃소싱 업무를 기능으로 구분하여 이를 점수화한 후 여기에 기능점수 당 단가를 곱하여 산정하는 방식인 ‘기능점수 방식’이 있는데, 기능점수 방식은 산정이 복잡하여 대다수의 민간 부문에서는 Man-Month 방식을 사용하고 있다.

3)Man-Month 방식에 의하면 인건비는 직접인건비, 제경비 등을 합하여 산정하고, 직접인건비는 실제로 투입되는 인원과 쟁점고시단가를 곱하여 산정하는바, 2008 2010년 쟁점고시단가는 <표5>과 같다.

4) 한편, 지식경제부의 고시에 따라 한국소프트웨어산업협회가 1995년부터 매년 공표하는 쟁점고시단가는 원래 국가기관 등이 정보화전략계획 수립, S/W개발, 데이터베이스 구축 등을 추진함에 있어 예산수립, 사업발주, 계약시 적정원가 등을 산정하기 위한 기준을 제공하기 위한 목적에서 시작되었다. 즉, 고시단가는 S/W 등을 개발하거나 유지보수관련 업무의 인건비를 산정하는 기준으로 사용하도록 마련된 것인데, OOO거래에 있어서도 대부분의 업체가 고시단가를 활용하여 인건비를 산정하였다.

5) 그러나, 위 고시단가가 S/W개발·유지보수 관련 인건비의 기준을 제시하고자 하는 당초의 취지에서 벗어나, 실제 OOO시장에서는 인건비 산정시 상한으로 작용하여 인건비가 낮게 책정됨에 따라 S/W사업자들이 지속적으로 불만을 제기해 왔고, 실제로 2008년 이전에는 고시단가보다 높게 인건비 단가가 적용된 사례가 일부 발견되고 있으나, 2008.1.1. 이후에는 인건비 단가를 모두 고시단가보다 낮게 적용하였으며, 이에 지식경제부는 고시단가가 시장 자율 가격결정에 부합하지 않는다는 이유로 2012.2.26. 이를 폐지하였다.

(라) OOO는 2012.9.3. OOO 가 계열회사(청구법인 등 7개사)와 일괄적 OOO계약을 체결하고, OOO소속 소프트웨어 기술자의 인건비를 산정·지급함에 있어 그 산정기준이 되는 인건비 단가를 지식경제부고시에 따라 한국소프트웨어산업협회가 공표하는 쟁점고시단가를 그대로 적용하여 제3자와의 거래시 적용한 할인된 가격을 적용하지 아니함으로써 과다한 경제적 이익을 제공한 사실이 확인됨에 따라 청구법인 등 에스케이 계열사 7곳에 대하여 과징금 OOO원을 부과하고 시정명령을 하였으며, 청구법인 등은 이에 불복하여 소송을 제기하여 1심(서울고등법원 2014.5.14. 선고 2012누30440 판결, 국패)을 거쳐 대법원(2016.3.10. 선고 2014두8568 판결)에서 최종 승소한 것으로 확인된다.

(마)한국소프트웨어산업협회가 공표한 2009년 소프트웨어 기술자 노임단가는 <표6>와 같다.

(바) 처분청은 청구법인이 2010～2012사업연도에 쟁점용역에 대한 인건비를 산정·지급함에 있어 OOO 가 제시한 쟁점고시단가를 수용하는 방식으로 인건비 단가를 결정하여 제3자와의 거래시 적용한 할인된 가격(쟁점고시단가의 63.3～91.5% 수준)보다 높은 가격으로 OOO 에게 인건비를 지급하여 부당하게 조세를 감소시킨 것으로 보아 부당행위계산부인하여 이 건 법인세를 과세하였다.

(사) 청구법인은 OOO와의 쟁점용역에 대한 계약시 인건비 단가로 적용한 쟁점고시단가가「법인세법」상 시가에 해당하고, OOO 가 청구법인을 포함한 계열회사와는 일괄적 OOO계약을, 제3자인 비계열회사와는 선택적 OOO계약을 체결한바, 일괄적 OOO는 아래 <표6>와 같이 책임범위, 질적 수준 등에 있어서 구별되고, 쟁점용역은 제3자와 거래에 있어 용역내용, 범위, 질적 수준 등에 있어서 동일하거나 유사한 거래가 아니므로 제3자와의 거래시 적용한 인건비 단가를 시가로 적용할 수 없다고 주장한다.

(아) OOO의 과징금 부과처분에 대한 서울고등법원의 판결문(서울고등법원 2014.5.14. 선고 2012누30440 판결)에는 “피고(처분청)는 OOO 가 2008년～2011년 비계열회사인 OOO 등과 거래할 때에는 고시단가보다 낮은 인건비 단가를 적용하였다고 주장하나, 위 거래들이 모두 선택적 OOO계약에 따른 것임은 당사자 사이에 다툼이 없고, 제출된 증거들만으로는 위 거래에서 이 사건 OOO계약과 동일하거나 유사한 수준의 서비스가 제공되었다고 인정하기에 부족하고, 오히려 OOO 가 계열회사인 원고들에게 제공하는 서비스와 비계열회사에 제공하는 서비스는 그 수준과 범위에 있어서 적지 않은 차이가 있는 사실을 인정할 수 있으며, OOO 는 이미 구축된 시스템을 단순 운영하는 형태의 서비스를 제공하는 경우 계열회사에 대하여도 고시단가보다 할인된 인건비를 적용한 사실 역시 인정된다”고 기재되어 있다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 부당행위계산이라 함은 납세자가 정상적인 경제인의 합리적 거래형식에 의하지 아니하고 우회행위, 다단계행위 그 밖의 이상한 거래형식을 취함으로써 통상의 합리적인 거래형식을 취할 때 생기는 조세의 부담을 경감 내지 배제시키는 행위계산을 말하고, 「법인세법」제52조에서 부당행위계산 부인 규정을 둔 취지는 법인과 특수관계 있는 자와의 거래가 같은 법 시행령 제88조에 정한 제반 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되어 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보일 때 과세권자가 객관적으로 타당하다고 인정되는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 하는 것(대법원 2006.1.13. 선고 2003두13267 판결, 같은 뜻임)으로, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지 여부에 따라 판단하여야 한다.

「법인세법 시행령」제88조 제1항 제7호 및 제89조 제1항에서 부당행위계산 부인의 하나로 금전 기타 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율, 요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우로 정하고, 이에 대한 판단의 기준이 되는 용역의 시가는 1차적으로 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격에 의하도록 하고 있으며, 여기서 부당행위계산 부인의 적용기준이 되는 시가에 대한 입증책임은 부당행위계산 부인을 주장하는 처분청에게 있다 할 것이다.

이 건의 경우 처분청은 특수관계자가 아닌 OOO 주식회사 사이에 제공된 용역의 가격을 시가로 보아 이 건 과세를 하였으나, OOO 가 청구법인과는 일괄적 OOO계약을, 위 업체와는 선택적 OOO계약을 체결하였던 바 양 계약은 제공되는 용역의 질적 수준, 용역제공에 따른 책임의 범위 등 여러 면에서 차이가 있어 쟁점용역 거래와 위 업체들과의 거래를 비교대상으로 삼기는 적절하지 아니한 점, 쟁점고시단가는 한국소프트웨어산업협회에서 2009년 특급기술자 6,734명, 고급기술자 5,990명, 중급기술자 5,378명, 초급기술자 8,254명 등을 조사하여 그들이 실제로 받는 노임단가를 가중평균하여 소프트웨어 기술자 노임단가를 공표한 것으로 그 객관성이 인정되어 그에 따른 인건비 적용이 불합리하다고 보기 어려운 점, 이 건 처분의 원인이 되었던 OOO의 과징금 부과처분에 불복하여 제기한 소송의 확정판결 취지에서 청구법인이 쟁점고시단가에 의하여 인건비 단가를 산정하였더라도 정상가격보다 현저히 높은 인건비 단가를 적용한 것으로 인정하기 어렵다고 밝히고 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점금액에 대하여 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 이 건 법인세를 과세한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 따라 주문과 같이 결정한다.