가. 청구인은 어머니인 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)이 2018.2.12. 사망하자 2018.8.28. 상속재산가액을 OOO원, 상속채무를 OOO원, 납부할 세액을 OOO원으로 각각 하여 상속세를 신고하였다.

나. 처분청은 2019.1.15.～2019.2.28. 기간 동안 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시한 결과, 청구인이 신고한 피상속인의 채무 중 병원비 및 간병비 등의 지출액 총 OOO원(이하 “쟁점지출액”이라 한다)을 상속재산가액에서 차감하는 채무에 해당하지 아니하는 것으로 보아 2019.4.9. 청구인을 포함한 상속인들을 연대납세의무자로 지정하여 2018.2.12. 상속분 상속세 OOO원을 각 납부통지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2019.5.31. 이의신청을 거쳐 2019.10.23. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

청구인은 피상속인이 2008년부터 상속개시일까지 병력사항이 발생함에 따라 피상속인의 학력과 재산보유 현황 등을 고려하여 피상속인이 부담해야 할 병원비에 상당하는 쟁점지출액을 부득이하게 상속인인 청구인이 대신 부담할 수밖에 없었다. 즉, 피상속인은 고액의 병원비를 부동산을 처분하지 않고 납부할 충분한 소득이 없었고, 자신이 살아 있는 동안에 처분하지 말라는 피상속인의 유지에 따라 병원비를 부담하게 된 것이다. 또한 피상속인의 중증치매와 장기간 투병으로 인하여 쟁점지출액 상당의 병원비가 발생한 사실이 객관적인 증빙에 의하여 확인되고, 상속개시 후 쟁점지출액에 대한 정산내역도 확인할 수 있으므로 「상속세 및 증여세법」 제14조 제1항 제3호 및 「국세기본법」 제14조에 따라 쟁점지출액을 상속채무로 보아 상속재산가액에서 차감함이 타당하다.

(1) 피상속인은 2006년부터 사망 당시까지 중증치매로 치료받았을 뿐만 아니라 문맹으로 금융거래를 할 수 없었고, 2008년부터는 치매증상이 심해져 타인과의 대화가 불가능하였으며 행동장애가 발생하여 보호자 없이 어떠한 생활도 할 수 없는 상태에 있었고, 특히 2016년 이후에는 식물인간 상태에서 생활하였는데, 의식이 있던 당시 본인이 병원에 입원하거나 사망할 경우 사용될 병원비 등은 상속 이후에 부동산을 정리한 대금으로 정산하라는 유지를 남겨 피상속인의 재산을 처분할 수 없었고 부동산을 제외하고는 금융재산이나 다른 자산이 없었으며, 피상속인에게 특별한 수익이 없어 간병비 및 의료비를 납부할 수 있는 여력이 없어 청구인이 이를 대납할 수밖에 없는 상황이었다. 따라서 쟁점지출액은 피상속인의 병원비를 청구인이 대납한 것으로, 피상속인의 병환이 악화되면서 발생한 객관적인 채무에 해당한다.

(2) 「상속세 및 증여세법」 제14조 제1항 제3호 및 제4항에서 말하는 채무는 금액에 대한 증명에 대하여 대통령령에 의하여 예시적으로 규정한 것이라서 비록 청구인이 피상속인을 대신하여 쟁점지출액을 납부하였다고 하여 처분청 의견과 같이 「민법」 제974조 및 제975조에 따른 부양의무일 뿐 채권·채무관계가 성립하지 않는다고 단정할 수 없고, 같은 법 시행령 제10조는 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실을 확인할 수 있는 증빙을 채무의 입증방법으로 규정하고 있을 뿐 그 채권자가 병원에서 상속인으로 변경되었다고 하여 채무자의 지위는 변경되지 않는다. 또한, 상속세는 정부부과방식이 적용되고 그 과세대상은 완전포괄주의에 따라 과세하는 것인바, 완전포괄주의에 따라 상속세의 과세대상을 규정하고 있다면 그에 상응하는 채무 역시 객관적으로 확인가능하고 채권자·채무자가 존재한다면 상속재산가액에서 차감하는 채무로서 인정받아야 한다.

(3) 처분청은 피상속인이 중증 치매로 인하여 부동산 이외에 치료비를 납부할 수 없는 경제적 상황이었음을 세무조사 당시 인지하고 있었음에도 OOO병원 및 OOO 등에서 발생한 피상속인의 병환으로 인하여 발생한 병원비를 채무액으로 인정하지 않는 것은 과세하기 위하여 상속재산에 대하여는 포괄적으로 확대해석하고, 이와는 반대로 채무에 대하여는 세법규정을 축소하고 국고주의적 입장에서 해석·집행하는 것으로 이는 일반적인 상식에 반하는 위법한 처분이다. 청구인이 부동산을 처분할 수 없는 상황에서 병원비와 간병비가 10년에 걸쳐 OOO원이 발생하였고 이를 상속인이 대납한 경우 상속인과 피상속인 간에 채권채무에 대한 계약서가 없다 하여 부양의무를 이유로 채무액을 부인할 수 있는지 처분청에 반문하는 바이다.

(4) 처분청은 쟁점지출액을 대납한 사실이 없는 상속인 OOO(청구인의 동생)이 상속부동산을 상속받아 매각한 대금으로 쟁점지출액을 정산한 내역 및 증빙이 없다고 보았으나, 실제로 상속인들은 피상속인의 유지를 받들어 상속인들 간에 합의한 내용에 따라 청구인이 부담한 병원비 OOO원을 정산한 내역이 있고, 청구인은 피상속인의 채무 이행 등을 대행하여 재산을 관리하고 쟁점지출액을 대납하였는바, 이러한 쟁점지출액 발생 상황을 고려한다면 완전포괄주의 과세방식을 취하고 있는 현행 「상속세 및 증여세법」상 상속재산가액에서 쟁점지출액을 상속채무로 차감하는 것이 타당하다.

(5) 「민법」 제975조에서 “부양의무는 부양을 받을 자가 자기의 자력 또는 근로에 의하여 생활을 유지할 수 없는 경우에 한하여 이를 이행할 책임이 있다.”고 규정하고 있는데, 여기에서 “부양의무”는 부양받을 자가 자기의 재산, 능력, 수입으로 생활을 유지할 수 없는 경우에 발생하고, 동시에 부양의무자가 부양할 능력이나 여력이 있어야 하는바, 이 건의 경우 피상속인은 쟁점지출액을 부담할 수 있는 부동산을 소유하여 경제적인 지불 능력이 있음에도 고도치매와 문맹으로 인하여 재산 관리와 의료비 지불이 신체적·정신적으로 불가한 상태라서 청구인이 피상속인을 대신하여 의료비를 지급한 것일 뿐 법률에서 정한 부양의무나 형평의 관념에 부합하지 아니하므로 쟁점지출액은 피상속인의 채무로 인정되어야 한다.

나. 처분청 의견

상속인이 상속개시일 이전 쟁점지출액을 납부하여 상속개시일 현재 피상속인의 채무가 존재하지 아니하는 점, 쟁점지출액이 청구인과 피상속인 간의 채권·채무가 되기 위해서는 「상속세 및 증여세법 시행령」 제10조 제1항 제2호에서 규정한 자료 등에 의하여 채권·채무가 확인되어야 함에도 청구인은 이러한 입증자료를 제시하지 못하는 점, 청구인의 쟁점지출액 대납행위는 자금대여의 성격이라기보다는 「민법」에서 규정한 직계혈족에 대한 부양의무를 이행한 것으로 봄이 사리에 맞는 점 등에 비추어 쟁점지출액을 상속채무로 인정하지 아니한 이 건 처분은 정당하다.

(1) 청구인은 쟁점지출액이 상속채무에 해당하므로 이를 상속재산가액에서 차감하여야 한다고 주장하나, 쟁점지출액은 「상속세 및 증여세법 시행령」 제10조 제1항에 따라 상속재산가액에서 차감할 수 있는 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 증명된 채무에 해당하지 아니한다. 청구인이 쟁점지출액을 병원비 등에 지출한 사실은 인정된다 할지라도 이는 피상속인의 상속개시일 현재 채무 인정과는 별개의 것으로 쟁점지출액이 상속개시일 현재 피상속인의 채무인지 여부에 대하여 위 제10조 제1항 각 호의 어느 하나의 방법으로 채무인 사실이 증명되지 않는 한 이를 상속재산가액에서 차감할 수 없다.

(2) 또한 청구인은 피상속인이 쟁점지출액을 납부할 소득이 없다고 주장하나, 피상속인은 1979년부터 상속개시일까지 상가임대소득이 발생하였다. 피상속인이 OOO 소재 상가를 1979.1.1.부터 부동산임대업으로 사업자등록한 사실이 국세청의 국세통합시스템에 의하여 확인되고, 1998년부터 2016년까지는 월 임대료가 OOO원으로 확인되므로 동 임대료가 병원비로 충당되었을 가능성도 배제할 수 없다.

(3) 상속인은 피상속인이 2008년부터 치매증상이 심해져 타인과의 대화뿐만 아니라 행동장애가 발생하여 보호자 없이 어떠한 생활도 할 수 없는 중증 치매상태이므로 쟁점지출액이 발생한 사실이 객관적 증빙에 의하여 확인된다고 주장하나, 청구인은 피상속인에 대한 부양의무로서 병원비를 대납하여 주었을 뿐 채권·채무관계가 발생하였다고 볼 근거가 없다. 진계존비속 간의 채무는 차용 및 상환사실이 객관적으로 명백히 입증되어야 하고 부모자식 간에 마땅히 부양할 의무가 있는 청구인이 피상속인을 위하여 도의적으로 지출한 병원비를 상속재산가액에서 차감하는 채무액이라고 주장하기에는 사리에 맞지 않으며, 상속재산가액에서 공제하는 피상속인의 채무는 상속개시일 현재 피상속인이 종국적으로 부담하여야 할 것이 확실하다고 인정되는 채무를 의미한다 할 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

쟁점지출액을 상속채무로 보아 상속재산가액에서 차감하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법

제14조[상속재산의 가액에서 빼는 공과금 등] ① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각 호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 뺀다.

1. 공과금

2. 장례비용

3. 채무

④ 제1항과 제2항에 따라 상속재산의 가액에서 빼는 채무의 금액은 대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것이어야 한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령

제10조[채무의 입증방법 등] ① 법 제14조 제4항에서 "대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것"이란 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각 호의 어느 하나에 따라 증명되는 것을 말한다.

1. 국가·지방자치단체 및 금융회사 등에 대한 채무는 해당 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류

2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류

(3) 민법

제974조[부양의무] 다음 각 호의 친족은 서로 부양의 의무가 있다.

1. 직계혈족 및 그 배우자간

제975조[부양의무와 생활능력] 부양의 의무는 부양을 받을 자가 자기의 자력 또는 근로에 의하여 생활을 유지할 수 없는 경우에 한하여 이를 이행할 책임이 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청은 피상속인에 대한 세무조사를 실시하여 쟁점지출액을 「상속세 및 증여세법」 제14조 제1항 제3호에서 규정하는 채무에 해당하지 아니하는 것으로 보아 이를 상속채무에서 차감하여 이 건 상속세를 경정·고지하였는바, 처분청이 이 건 조사시 작성한 조사종결보고서상 조사실적은 아래 ＜표1＞과 같다.

＜표1＞ 이 건 조사실적

(2) 청구인 및 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다.

(가) 처분청이 결정한 피상속인의 상속재산가액은 아래 ＜표2＞와 같은데, 이는 상속인들이 신고한 것과 일치한다.

＜표2＞ 상속재산명세

(나) 처분청이 상속채무로 인정한 내역은 아래 ＜표3＞과 같다.

＜표3＞ 상속채무 인정내역

＊1 피상속인의 딸

＊2 피상속인 소유의 OOO아파트가 재건축이 진행됨에 따라 임차인에 대한 전세보증금OOO 지급 및 OOO 담보채무 상환OOO을 위하여 OOO으로부터 차입하였고, 동 차입금에 대한 이자는 월 OOO원씩 상속개시일까지 피상속인의 계좌에서 OOO의 계좌로 이체된 것으로 확인됨

(다) 청구인이 쟁점지출액을 피상속인의 병원비 및 간병비 명목으로 대납하였다고 주장하며 제시한 증빙자료 등을 정리하면 아래 ＜표4＞와 같고, 처분청은 청구인이 쟁점지출액을 대납한 사실에 대하여는 인정하고 있다.

＜표4＞ 쟁점지출액 대납내역

(라) 국세청의 국세통합전산망에 의하면 피상속인은 1979.1.1. OOO 소재 비주거용건물을 사업장 소재지로 하여 사업자등록을 한 후 부동산임대업을 영위하여 오다가 2018.5.3. 폐업한 것으로 등록되어 있고, 동 사업장에 대한 2007년 제1기 부가가치세 확정신고시 그 과세표준은 OOO원으로 신고되어 있으며, 2016년 제1기 부가가치세 확정신고시 제출한 부동산임대공급가액명세서에 의하면, 월세 OOO원 및 임대보증금 OOO원을 임대료소득으로 신고하였고, 그 밖에 신고된 소득은 없는 것으로 나타난다.

(마) 청구인이 제시한 진료서견서, 의사소견서 및 입퇴원확인서 등에 의하여 피상속인은 사망 당시 92세로 알츠하이머병이 발병하여 의사소통에 제한이 많고 인지기능 저하가 심각하여 청구인에게 모든 판단을 위임한 상태라고 기재되어 있는데, 피상속인의 병력사항을 정리하면 아래 ＜표5＞와 같다.

＜표5＞ 피상속인의 병력사항

(바) 그 밖에 청구인은 상속인들 중 대표상속인인 OOO(차남)이 상속부동산을 상속받아 매각한 대금에서 쟁점지출액을 정산받았다고 주장하며 ‘상속재산 처분에 대한 협의서(2018.4.2.)’ 및 금융증빙 등을 제시하였는바, 위 협의서의 내용은 다음과 같고, 금융증빙에 의하면 2018.4.24. 청구인 명의로 총 OOO원이 정기예금으로 예치된 것으로 나타나는데, 위 상속부동산은 2018.6.12. 매각된 것으로 확인된다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점지출액이 피상속인의 병원비 납부 등을 이유로 피상속인에게 대여한 것이므로 이를 상속채무로 보아 상속재산가액에서 차감하여야 한다고 주장하나, 상속재산가액에서 공제될 피상속인의 채무는 상속개시 당시 피상속인이 종국적으로 부담하여 이행하여야 할 것이 확실하다고 인정되는 채무를 뜻하는 것이고, 그 존재사실에 관한 주장입증의 책임은 과세가액을 다투는 납세의무자 측에 있다OOO 할 것인바, 쟁점지출액은 상속개시일 전에 지출되어 상속개시일 현재 피상속인의 채무로 존재하지 아니하고 직계존비속간 금전소비대차는 원칙적으로 이를 인정하기 어려운데, 청구인은 차용증과 이자지급내역 등 금전소비대차를 입증할 수 있는 객관적인 증빙을 제시하지 못하는 점, 피상속인의 병력으로 인하여 병원비 및 간병비 등으로 쟁점지출액이 지급된 사실은 인정되나, 동 지출액을 실제로 청구인이 전액 부담하였는지 또는 피상속인의 금전이 포함되어 있는지 여부가 불분명할 뿐만 아니라 피상속인은 수십년간 부동산임대업을 영위하고 있어서 병원비 등을 부담할 만한 자력이 있는 것으로 보이는 점, 그 밖에 청구인의 쟁점지출액 대납 행위는 자금대여의 성격보다는 「민법」에서 규정한 직계혈족에 대한 부양의무를 이행한 것으로 보는 것이 우리나라의 전통적인 가족관계 및 사회통념에 부합하다 할 수 있는 점 등에 비추어 피상속인이 쟁점지출액을 장남인 청구인에게 차입하였다고 보기는 어렵다 할 것이다.

따라서 처분청이 쟁점지출액을 상속채무에 해당하지 아니하는 것으로 보아 상속세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.