청구법인은 회계법인으로, 2001. 11. 5. (주)OOOO(OOOO OOO OOO OOO OOOOOOO)의 주주인 신OO 외 5인(이하 “양도인”이라 한다)과 위 (주)OOOO의 기업인수(M&A)에 대한 자문용역을 제공하기로 계약을 체결하였는데, 자문수수료 중 158,848천원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 매출에서 제외하고 2002년 제1기 부가가치세 및 2002사업연도 법인세를 신고하였다.

처분청은 OOOO국세청장으로부터 청구법인이 자문수수료 중 쟁점금액을 매출신고누락 하였다는 사실을 통보받고, 2006. 4. 21. 청구법인에게 2002년 제1기 부가가치세 31,340,770원 및 2002사업연도 법인세 63,599,640원을 각 경정·고지하였다.

청구법인은 이에 불복하여 2006. 7. 12. 이의신청을 거쳐, 2006. 10. 2. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

청구법인의 자문용역 제공에 따라 (주)OOOO의 기업인수가 진행되던 중 양도인과 양수인은 주식매매대금 잔금 중 일부의 지급시기를 연기하기로 계약내용을 변경하였고, 그에 따라 청구법인과 양도인도 양수인이 잔금을 지급할 때까지 자문용역 수수료 지급시기를 연기하기로 약정하였다.

이와 같이, 청구법인은 실제 대가를 지급받지도 못하였을 뿐만 아니라, 최종단계 자문용역제공도 아직 완료하지 못하였으니, 아직 공급시기가 도래하지 않았다고 할 것이고, 따라서 처분청이 주식 명의개서가 이루어진 시점을 용역의 공급시기로 보아 쟁점금액을 매출신고누락된 것으로 본 것은 부당하다.

나. 처분청 의견

청구법인은 주식매매대금(잔금)일부의 지급이 연기되어 그 부분에 대한 청구법인의 자문용역 제공도 끝나지 않았고, 실제로 수수료도 지급받지 못하였으므로, 아직 공급시기가 도래하지 않은 것으로 보아야 하며, 따라서 쟁점금액을 매출신고누락으로 보아 과세한 처분은 부당하다고 주장한다.

그러나, 재정자문계약서를 살펴보면, 청구법인이 제공하는 자문용역의 내용은 기업인수협상에 관한 것인 바, 양도인은 주식 소유권이 이전하는 때 청구법인에게 재정자문수수료를 지급하도록 되어 있으며, 성공보수액을 주식매매대금에 따라 산출하도록 명시한 점에 비추어 기업인수협상이 성공적으로 진행되어 주식의 명의개서를 통하여 주식의 소유권이 이전된 이상 용역제공은 완료된 것으로 보아야 하며, 용역의 공급시기는 주식의 소유권이전 시점으로 보는 것이 타당하다. 따라서 청구법인이 지급받기로 계약한 수수료 금액과 세금계산서를 발행하여 신고한 금액과의 차액을 매출신고누락한 것으로 봄은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구법인의 기업인수(M&A)에 대한 자문용역 제공이 완료되어 그 공급시기가 도래하였는지 여부

나. 관련법령

(1) 부가가치세법 제7조【용역의 공급】① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화ㆍ시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다.

④ 제1항에 규정하는 용역의 공급에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 부가가치세법 시형령 제22조【용역의 공급시기】법 제9조 제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다. 다만, 폐업전에 공급한 용역의 공급시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급시기로 본다.

1. 통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때

2. 완성도기준지급ㆍ중간지급ㆍ장기할부 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때

3. 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때

(3) 법인세법 제40조【손익의 귀속사업연도】① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로한다.

② 제1항의 규정에 의한 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(4) 법인세법 시행령 제69조 【용역제공 등에 의한 손익의 귀속사업연도】① 법 제40조 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 건설ㆍ제조 기타 용역(도급공사 및 예약매출을 포함하며, 이하 이 조에서 “건설 등”이라 한다)의 제공으로 인한익금과 손금의 귀속사업연도는 그 목적물의 인도일(용역제공의 경우에는 그 제공을 완료한 날을 말한다. 이하 이 조에서 같다)이 속하는 사업연도로 한다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 건설 등의 계약기간(그 목적물의 건설 등의 착수일부터 인도일까지의 기간을 말한다. 이하 이 조에서 같다)이 1년 이상인 건설 등의 경우 그 목적물의 건설 등의 착수일이 속하는 사업연도부터 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도까지의 각 사업연도의 익금과 손금은 동항의 규정에 불구하고 재정경제부령이 정하는 바에 의하여 그 목적물의 건설 등을 완료한 정도(이하 이 조에서 “작업진행률”이라 한다)를 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 각각 해당 사업연도의 익금과 손금에 산입한다. 다만, 작업진행률을 계산할 수 없다고 인정되는 경우로서 재정경제부령이 정하는 경우에는 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 각각 산입한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 먼저, 청구법인이 제출한 ‘재정자문계약서’, ‘별첨 자문계약서’, ‘주식매매계약서’ 등의 심리자료를 종합하면 다음과 사실이 확인된다.

(가)　청구법인은 2001. 11. 5. 양도인(신OO 외 5인)으로부터 (주)OOOO의 기업인수에 관한 재정자문을 의뢰받고, 재정재문계약을 체결하였는바,

계약의 주요 내용을 살펴보면, 제1항(자문인)이 “의뢰인(신OO)이 소유한 (주)OOOO 발행 기명식 보통주를 매각함에 있어 청구법인을 독점적 재정자문인으로 선정한다.”, 제3항(청구법인의 역할)이 “인수자의 발굴 및 주선, 자료제시에 대한 자문, 거래가액 및 조건에 대한 협상 대리, 거래구조 및 대안개발, 비밀유지계약서 및 의향서 작성자문, 인수계약서 작성 및 체결자문, 거래에 따른 세무 자문, 기타 부수적인 자문 및 검토”, 제5항(자문수수료)이 “의뢰인이 청구법인에게 지급할 수수료 금액, 시기, 방법, 부대비용의 상환에 대하여는 별첨에서 정한다.”, 제7항(계약의 종료 및 수정)이 “본계약은 계약일로부터 1년간 유효하며, 본계약은 의뢰인과 청구법인의 서면동의에 의해서만 수정되는 것으로 한다.”으로 되어 있고,

별도로 체결한 자문수수료 계약의 내용은 “착수금은 10,000천원(부가가치세 별도), 중도금은 인수계약 체결 후 계약금 수령시 계약금의 4%에 상당하는 금액(부가가치세 별도)으로, 성공보수는 인수협상이 성공적으로 진행되어 거래대상 주식의 소유권이 이전되는 때에 의뢰인은 성공보수로서 총 거래대금이 200억원 이하일 때는 총 거래대금의 4%, 200억원을 초과할 때는 초과분에 대하여 추가 7%를 더한 금액에서 착수금 및 중도금을 제외한 금액을 지급하여야 한다.”인 사실이 확인된다.

(나) 한편, 청구법인의 자문용역 제공에 따라 양도인은 2001. 12. 22. 양수인과 (주)OOOO의 보통주식 323,367주(액면 10,000원)에 대한 양도계약을 체결하였는데,

계약의 주요 내용을 살펴보면, 제3조가 “매매대금은 234억원으로 하는데, 계약금 23억 4천만원은 현금으로, 중도금 163억 8천만원은 2002. 3. 22., 잔금 46억8천만원은 2003. 3. 22. 각 지급한다. 양수인은 23억4천만원 상당의 주식회사 OO의 주식을 제3자에게 담보로 보관시키고, 차례대로 중도금, 잔금에 대한 담보로 변경된다.”, 제5조가 “매도인은 중도금 수령과 동시에 주권을 을에게 양도하고, 명의개서를 이행한다. 양도인은 경영권이전에 필요한 사항을 이행한다(이사 추임, 회사인감, 예금통장 등 이전 등).”로 되어 있는 사실이 확인된다.

(다) 청구법인은 양도인과 양수인의 위 계약체결 후 양도인과 2001. 11. 5.자 당초 자문계약서 성공보수 조항에 “주식의 소유권 이전일 현재 의뢰인이 주식매매대금의 일부(잔금)를 수령하지 아니하는 경우에는 성공보수 중 일부를 의뢰인이 잔금을 수령하는 때에 지급하기로 한다. 동 금액은 의뢰인과 이원이 협의하여 결정하되, 총성공보수에 잔금이 총주식매매대금에서 차지하는 비율을 곱한 금액을 초과할 수 없다.”라는 내용을 추가하기로 하였는데,

이는 (주)OOOO의 사업이 OOOOO와 OOOOO 등의 기존 매출처와의 안정적인 거래관계 유지가 중요한 까닭에 양수인이 (주)OOOO의 대표이사인 신OO로 하여금 주식명의개서일(중도금지급일 2002. 3. 22.) 이후 1년간 공동대표로 근무해줄 것을 요구하면서, 총액 대비 20%상당 잔금 최종지급일이 주식명의개서로부터 1년 후로 연기되는 특약을 맺어 양도인이 잔금을 지급받는 시기가 늦추어 졌기 때문이라고 청구법인은 주장하고 있다.

(라) 청구법인은 2001. 12. 24. 지급받은 자문수수료 103,600천원에 대한 매출세금계산서를 아래 <표1>와 같이 양도인 개인별로 발행·교부하였고,

2002. 4. 22. 지급받은 자문수수료 755,552천원에 대한 매출세금계산서를 아래 <표2>와 같이 양도인 개인별로 발행·교부하였다.

(마) 이후 양도인은 당초 잔금지급일인 2003. 3. 22. 양수인과 잔금 46억원 중 44억원의 지급을 5년간 연기하는 약정을 체결하였는데, 그 주요 내용은 “양수인은 양도인에게 잔금 46억8천만원 중 44억원을 2003. 3. 22. 현재 지급하지 아니하였음을 확인한다. 양수인은 자금사정이 호전되는 대로 미지급채무를 양도인에게 상환하되, 상환기간은 잔금지급일로부터 5년을 초과할 수 없다. 미지급금에 대한 이자는 연 5%로 하여 원금의 상환일에 지급하는 것으로 한다. 양수인이 상환하지 아니하는 경우 양도인은 압류등 채권확보를 위한 조치를 취한다.”라고 되어 있는 사실이 확인된다.

(2) 처분청은, 위와 같은 사실관계를 근거로 하여 당초 청구법인이 양도인으로부터 지급받기로 약정한 성공보수금은 934,400천원인데, 청구법인은 775,552천원에 대하여만 세금계산서를 발행하고 이에 대한 부가가치세를 신고·납부하였으므로, 차액 158,848천원(쟁점금액)에 대하여 청구법인이 매출누락한 것이라는 의견이다.

즉, 처분청은 주식명의개서의 완료로 청구법인이 제공할 자문용역제공은 완료되었고, 지급시기와는 무관하게 총 거래대금이 234억으로 확정되어, 청구법인이 지급받아야 할 자문수수료 역시 아래 <표>와 같이 확정된 이상, 청구법인의 자문용역제공은 공급시기가 도래한 것이고, 따라서 청구법인이 쟁점금액 만큼 매출누락한 것이라는 의견이다.

(3) 이에 대하여 청구법인은 이 건 자문용역 제공이 완료되지 않아 아직 공급시기가 도래하지 않았으므로, 청구법인이 쟁점금액 만큼을 매출누락한 것으로 볼 수 없다고 주장한다.

즉, 청구법인은 계약당사자 간의 잔금지급 연기 약정으로 인하여, 청구법인의 자문용역의 내용 중 ‘첫째, 양도인의 의무와 양수인의 의무가 동시이행 되었는지 여부 확인, 둘째, 실질적으로 양수인이 잔금을 지급하였는지 여부 확인, 셋째, 양수인이 담보로 제공했던 주식의 반환절차 이행 등”의 제공을 아직 마치지 못하였으므로 공급시기가 도래하였다고 볼 수 없고, 청구법인의 성공보수는 총거래대금을 기준으로 산출하도록 약정하였는데, 계약당사자간 잔금지급시기가 연기되어 실제 총 거래대금이 얼마가 될지 알 수 없어, 그에 따른 성공보수의 액수도 확정할 수 없으므로, 결국 공급시기가 도래하지 않았다고 주장한다.

(4) 살피건대, 용역의 공급시기에 대하여 부가가치세법 시행령 제22조 제1호에는 “통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때”가, 같은 조 제3호는 “제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때”가 공급시기에 해당한다고 각 규정되어 있고, 법인세법 제40조에는 “내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.”라고 규정되어 있는 바,

청구법인은 아직 ‘양도인의 의무와 양수인의 의무가 동시이행 되었는지 여부 확인, 실질적으로 양수인이 잔금을 지급하였는지 여부 확인, 양수인이 담보로 제공했던 주식의 반환절차 이행 등’의 자문용역 제공이 완료되지 않았다고 주장하나, 청구법인이 양도인과 체결한 자문용역계약 내용을 살펴보면, 청구법인이 제공할 자문용역은 ‘인수자의 발굴 및 주선, 자료제시에 대한 자문, 거래가액 및 조건에 대한 협상 대리, 거래구조 및 대안개발, 비밀유지계약서 및 의향서 작성자문, 인수계약서 작성 및 체결자문, 거래에 따른 세무 자문, 기타 부수적인 자문 및 검토’이므로 청구법인이 (주)OOOO 주식의 양수인을 발굴하여, 계약을 주선하고, 명의개서를 마침으로써 당초 계약에 따른 자문용역 제공은 완료된 것으로 보이고, 청구법인이 주장하는 추가자문용역의 내용이 이에 포함되어 있는 것으로 보이지 아니한다.

(5) 덧붙여, 청구법인은 계약당사자간 잔금지급일이 연기되어 잔금을 기준으로 계산할 성공보수를 확정할 수 없으므로 아직 공급시기가 도래하지 않았다고 주장하나, 이는 부가가치세법 시행령 제22조 제3호에 따라 공급시기를 판단함을 전제로 한 주장으로, 이 건의 경우 이미 청구법인의 ‘자문용역 역무의 제공이 완료’된 이상 부가가치세법 시행령 제22조 제1호가 적용되어 공급시기가 도래하였다고 할 것이므로 청구법인의 위 주장은 받아들일 수 없고, 특히 청구법인의 주장처럼 계약당사자간의 잔금의 지급시기가 연기된 것이 사실이라고 하더라도, 이는 그 지급시기만 연기된 것일 뿐 총거래대금은 이미 234억원으로 확정되어 있고, 그에 따라 청구법인이 지급받아야 할 대가(자문수수료) 역시 1,038,000천원으로 확정되어 있으므로, 결국 총거래대금이 확정되어 있지 않음을 전제로 한 청구법인의 위 주장은 받아들일 수 없다 할 것이다.

(6) 따라서, 청구법인이 제공한 자문용역의 공급시기는 (주)OOOO의 주식명의개서일인 2002. 4. 22.에 이미 도래하였고, 그 날 익금 또한 확정되었다고 할 것인데, 청구법인이 쟁점금액을 누락하여 2002년 제1기 부가가치세 및 2002사업연도 법인세를 신고·납부한 이상, 처분청이 쟁점금액을 매출누락한 것으로 보아 과세한 이 건 처분에는 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조와 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

2006년 1월 15일

주심국세심판관 주 영 섭

배석국세심판관 이 광 호

남 궁 훈

김 재 구