2. 소송비용은 원고가 부담한다.

가. 원고는 2013. 2. 4. 부동산 개발 및 매매업 등을 목적으로 설립된 회사로, 2013. 1. 23. ○○○○ 임야 3,791㎡(이하 '이 사건 임야'라 한다)를, 2014. 1. 20. □□□□ 답 4,917㎡를, 2014. 7. 18. △△△△ 답 3,808㎡(이하 위 각 토지를 합하여 '이 사건 농지'라 한다)를 각각 매수 취득하였고, 그 중 8,667.4㎡를 분할하여 2013. 2. 21.부터 2014. 12. 29.까지 AA 외 173명에게 양도하였다.

나. 원고는 2013 사업연도 법인세 신고시 매출액 2,192,000,000원에서 매출원가 952,000,000원과 판매비 및 일반관리비 1,118,887,966원을 차감한 121,112,034원을 당기순이익으로 계산한 후 세무조정을 거쳐 121,196,111원을 과세표준으로 하여 12,199,611원을 법인세를 신고・납부하였고, 2014. 사업연도 법인세 신고시에도 매출액 6,837,504,000원에서 매출원가 4,025,031,468원과 판매비 및 관리비 2,524,277,301원을 차감한 288,195,231원을 당기순이익으로 계산한 후 세무조정을 거쳐 319,368,645원을 과세표준으로 하여 43,783,729원을 법인세로 신고・납부하였다.

다. 서울지방국세청장은 2015. 1. 29.부터 2015. 4. 24.까지 원고에 대한 세무조사를

실시한 결과, 이 사건 임야 및 농지의 양도가 구 법인세법(2014. 1. 1. 법률 제12166호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제55조의2 제1항 제3호에 따른 비사업용 토지의 양도에 해당한다는 이유로, 토지 등의 양도소득에 100분의 30(2014 사업연도에는 100분의 10)을 곱하여 산출한 세액에 가산세 등을 더한 과세자료를 피고에게 통보하였고, 이에 피고는 2015. 6. 2. 원고에게 2013 사업연도 법인세 416,528,400원, 2014 사업연도 법인세 284,115,970원을 각 경정・고지하였다(이하 합하여 '당초 처분'이라 한다).

라. 원고는 이에 불복하여 2015. 7. 9. 조세심판원에 심판청구를 제기하였고, 조세심판원은 2016. 3. 25. 이 사건 농지가 구 법인세법 제55조의2 제2항 제1호 가목 단서 및 같은 법 시행령 제92조의5 제3항 제2호에 따라 비사업용 토지에서 제외된다는 이유로 2013, 2014 각 사업연도의 과세표준 및 세액을 경정하라는 결정을 하였다.

마. 이에 피고는 이 사건 농지의 양도차익에 대한 법인세를 제외하여 2014 사업연도 법인세 284,115,974원을 감액 경정・고지하였다(이하 당초 처분 중 위와 같이 감액된 후 남아있는 2013 사업연도 법인세 부과처분을 '이 사건 처분'이라 한다).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 5 내지 7호증, 을 제1, 2호증(각 가지번호 있는 것은 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

이 사건 처분은 다음과 같은 이유로 위법하다.

1) 구 법인세법 제55조의2 제1항 제3호 소정의 '비사업용 토지'의 범위에는 재고자산으로서의 성격을 가지는 토지가 포함된다고 볼 수 없고 계속적 자산 판매소득을 양도소득의 범위에 포함시키는 것은 세법 체계와 부합하지 않으므로, 부동산 매매업을 영위하는 원고가 판매 목적의 상품으로 취득하였다가 양도한 이 사건 임야는 원고의 재고자산으로서 업무에 직접 관련이 있어 '비사업용 토지'라고 볼 수 없고 위 임야를 계속적으로 판매한 소득을 '양도소득'으로 볼 수도 없다. 또한 농지전용허가를 받은 농지의 경우 구 법인세법 제55조의2 제2항 제1호 가목 단서 및 구 법인세법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제25194호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제92조의5 제3항 제2호에 따라 '비사업용 토지'에서 제외되는 것과의 균형상, 평택 지제・세교지구 도시개발구역 안에 포함되어 실시계획을 인가받음으로써 산지전용허가가 의제된 이 사건 임야도 비사업용 토지에서 제외되어야 한다.

2) 법인의 영업이익보다 많은 금액을 법인세로 부과하는 것은 과잉금지원칙에 반하여 위헌이므로, 이 사건 처분 중 이 사건 임야의 매매이익을 초과하는 부분은 취소되어야 한다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

1) 첫 번째 주장에 관하여

가) 구 법인세법 제55조의2 제1항 제3호는 내국법인이 비사업용 토지를 양도한 경우에는 토지등(토지 및 건물, 건물에 부속된 시설물과 구축물 포함, 이하 같다)의 양도소득에 100분의 30을 곱하여 산출한 세액을 토지등 양도소득에 대한 법인세로 납부하도록 규정하고, 같은 조 제2항은 '비사업용 토지'에 해당하는 토지를 각호에서 열거하고 있는데, 그 중 제2호는 '임야'를 원칙적으로 '비사업용 토지'의 하나로 규정하면서 예외적으로 그 각목에서 열거하는 임야를 제외하고 있다 e제1호의 전・답 및 과수원(이하 '농지'라 한다)과 제3호의 목장용지와는 규정 방식에 다소 차이가 있다 . 그런데 위제2호 중 다목은 비사업용 토지에서 제외되는 임야 중 하나로 위 '토지의 소유자・소재지・이용상황・보유기간 및 면적 등을 감안하여 법인의 업무에 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 임야로서 대통령령이 정하는 것'이라고 규정하고 있고, 이에 따라 구 법인세법 시행령 제92조의6 제4항은 제1호 내지 6호에서 비사업용 토지에 해당하지 않는 임야를 구체적으로 열거하면서 같은 항 제7호에서 '그 밖에 토지의 소유자, 소재지, 이용상황, 소유기간 및 면적 등을 감안하여 법인의 업무에 직접 관련이 있는 임야로서 기획재정부령이 정하는 임야'를 추가하고 있으나, 이에 따른 기획재정부령은 제정되지 아니하였다.

나) 구 법인세법 제55조의2 제1항 제3호가 법인의 비사업용 토지의 양도소득에 대하여 법인세를 중과하는 취지는, 법인의 비사업용 토지에 대한 과세를 강화하기 위한 것으로서 토지를 그 생산력 등 고유한 특성을 활용하는 방식으로 사용하지 않고 단순히 거래의 객체로 삼아 양도차익을 통한 재산증식 수단으로 이용하는 법인에 대하여 중과함으로써 부동산 투기수요를 억제하여 부동산시장을 안정화하고 투기이익을 환수하려는 데 있고, 구 법인세법 제55조 제2항 제2호가 농지나 목장용지 등의 경우와 달리, 임야에 관하여는 원칙적으로 비사업용 토지에 포함되는 것으로 보고 예외적으로 비사업용 토지에 해당하지 아니하는 토지를 그 취득주체인 법인의 성격이나 토지의 용도 등에 비추어 투기 목적이 없는 사업용임이 명백한 사례에 한정하여 구체적으로 열거하는 규정방식을 취한 것은, 임야의 경우 부동산 투기에 이용될 우려가 더욱 크다고 보고 비사업용 토지 여부의 판정기준을 강화하여 법인이 사업을 빙자하여 과다한 임야를 취득하는 것을 방지하려는데 그 목적이 있다고 할 것이다.

다) 또한, 법인세법은 비사업용 토지의 판정 기준 내지 양도소득의 의미에 대해 소득세법을 준용하지 아니하고 별도로 규정하고 있고 법인과 개인은 그 성격이 판이하게 다르므로 비사업용 토지의 양도에 대하여 법인과 개인을 동일한 기준으로 과세하지 아니한다 하여 이것이 반드시 비합리적이라고 보기는 어려우며, 법인세법과 그 시행령 에서 임야 중 비사업용 토지의 예외로 인정하고 있는 것들은 대부분 사업주체가 해당 임야를 산림자원의 활용이라는 고유목적으로 활용하는 경우에 해당하므로 구 법인세법 제55조의2 제2항 다목에서 말하는 '법인의 업무와 직접 관련성'은 이와 같이 투기 목적이 배제된 임야의 직접 활용가능성에 초점이 맞추어진 것이지, 단순히 토지를 거래의 객체로 삼아 양도차익을 얻기 위한 부동산 매매업에 대해서도 위와 같은 형태의 업무관련성을 인정하기는 어렵다. 이와 달리 볼 경우 부동산 투기를 하고자 하는 개인이 최소한의 자본금으로 부동산 매매업을 목적으로 하는 법인을 설립함으로써 구 법인세법 제55조 제1항 제3호의 입법취지를 잠탈하는 문제가 발생할 우려가 있다.

라) 이와 같은 관계법령의 입법취지와 규정체계 등을 종합해 보면, 법인의 토지 등 양도소득에 대한 과세특례 중 하나로서 양도대상인 '비사업용 토지'의 범위는 구 법인세법 제55조의2 제2항에 의하여 정해지고 따라서 위 제2항 제2호에 따라 임야는 원칙적으로 비사업용 토지로 되는 것이며, 다만 위 법 제2항 제2호 가, 나목의 임야와 그 다목에 근거한 시행령 제92조의6 제4항 각호와 그 중 제7호에 근거하여 제정된 재정경제부령에서 정한 임야의 경우에 한하여 비사업용 토지에서 제외되는 것이다. 그런데 위 법 제55조의2와 시행령 제92조의6 제4항은 위와 같이 비사업용 토지에서 제외되는 범위를 구체적으로 정하면서 포괄규정을 두어 위 입법취지에 비추어 비사업용 토지에서 제외할 수 있는 사례들을 구체적으로 행정법규에 위임하고 있을 뿐인바, 기획재정부령은 위 상위법령에 의해 위임받은 사항을 구체화하는 것에 불과하므로 그러한 기획재정부령이 제정되지 않았다고 하여 이를 위헌적인 입법부작위라거나 임야의 경우에 무조건 비사업용 토지가 아니라고 할 수는 없는 것이고, 위와 같은 법령의 취지에 비추어 법인의 업무에 관련된 토지라고 인정되지 않는 한 비사업용 토지로 인정되어야 하는 것이다.

마) 이 사건에 관하여 보건대, 원고는 영리법인으로서 부동산 매매용으로 이 사건 임야를 취득하였고 달리 원고가 그 사업을 영위하기 위하여 이 사건 임야를 반드시 취득하여야 할 사정에 관한 자료도 없으므로, 이 사건 임야는 특별한 사정이 없는 한 구 법인세법 제55조의2 제2항 제2호 본문의 임야로서 비사업용 토지로 보아야 하고, 구 법인세법 시행령 제92조의6 제4항 제7호에서 정하는 원고 법인의 업무에 직접 관련이 있는 임야로서 비사업용 토지의 범위에서 제외된다고 볼 수 없다.

바) 따라서 원고의 첫 번째 주장은 받아들이지 아니한다.

2) 두 번째 주장에 대하여

가) 구 법인세법 제55조의2 제6항은 토지등 양도소득은 토지등의 양도금액에서 양도 당시의 장부가액을 차감한 금액으로 산정하도록 정하고 있고, 여기서 '장부가액'이란 회계상 장부가액이 아니라 세무회계에 따라 수정된 장부상 평가가액을 의미하는 것으로서 자산의 취득가액에 자본적 지출・자산평가증 등을 가산하고 감가상각・평가손실 등을 차감한 당해 자산의 장부상 대차잔액을 가리키는 것으로 이해되고 있다. 위 규정에 의할 때, 판매비 및 관리비와 같이 자산을 양도하기 위하여 지출하는 비용은 일반적으로 자산과 관련한 자본적 지출로 보기 어려우므로 이는 장부가액에 포함되지 아니하여 양도가액에서 차감될 수 없다.

한편 구 법인세법 제55조의2 제1항 제3호는 토지등의 양도소득에 100분의 30을 곱하여 산출한 세액을 추가로 납부하도록 하고 있어 부동산 매매업자가 과도한 금액의 양도비용을 사용하는 이례적인 경우가 아닌 한 실질적인 소득이 없음에도 부동산매매를 한 것에 대해 징벌적 수준의 과세특례 법인세액이 부과되는 경우는 상정하기 어려운바, 이 사건의 경우에도 피고가 원고의 2013 사업연도의 판매비 및 관리비 공제를 부인함으로써 영업이익을 초과하는 과세특례 법인세가 부과되었다.

결국 원고의 이 부분 주장은 구 법인세법 제55조의2 제6항의 위헌 여부 쟁점으로 귀결되는바, 이러한 점에서 구 법인세법 제55조의2 제6항 규정이 과잉금지원칙 및 조세평등주의에 반하지 않는다고 본 헌법재판소 2011. 10. 25. 선고 2010헌바21 결정, 대법원 2013. 5. 23. 선고 2010두28601 판결 등이 법인세 과세표준을 정할 때 여러 필요경비를 공제하지 않은 방식 자체에 대해서 판단했을 뿐 그 결과가 소득을 넘어서 원본을 박탈하는 것이 재산권의 본질적 내용을 침해하는지에 대해서 판단했다고 볼 수는 없다는 원고의 주장을 받아들일 수 없다.

나) 구 법인세법 제55조의2 제6항의 위헌성에 관하여 살피건대, ① 위 법률조항은 법인의 부동산 투기 억제 및 개인과의 세금불균형 해소를 위한 것으로서 정당한 입법목적 달성을 위한 적합한 수단이고, 토지등의 양도에 들어가는 비용을 그대로 공제해 줄 경우 법인은 양도차익에 대한 세부담을 덜게 되어 법인의 부동산 투기를 효과적으로 근절하기 어렵고 오히려 이를 부추길 우려가 있는 점, ② 이 사건과 같이 토지개발 및 분양사업은 판매원이나 분양대행업자들에게 고액의 수수료가 지급되는 특수성이 있는데 일반적으로 '양도를 위하여 지출한 비용'은 계약서 작성비용, 공증비용, 인지대 등으로서 사회통념상 그 금액을 고려해 볼 때 그 공제를 부인한다고 하여 재산권에 대한 과도한 제한이라 볼 수 없는 점, ③ 위 법률조항에 의하더라도 그로 인한 법인세 세부담이 개인의 양도소득세 세부담보다 크다고 할 수 없는 점, ④ 개인보다 우월한 법인의 경제적 지위나 자금동원능력 등을 고려할 때 우리 사회에서 법인의 부동산 투기를 규제할 공익적 요청이 더욱 큰 점 등을 종합하여 보면, 위 법률조항이 과잉금지원칙에 위반하여 원고의 재산권을 침해하였다거나, 법인과 개인을 불합리하게 차별하여 원고의 평등권을 침해한다고 볼 수 없다.

또한 입법자는 세법의 제・개정에 있어 여러 가지 정책적 요소를 고려하여 이를 정할 수 있는 입법형성의 재량을 가지고 있고 그러한 입법재량의 결과가 기본권 보장의 헌법이념과 이를 뒷받침하는 헌법상의 제원칙에 위반되지 않는 한 이는 존중되어야 할 것인바 그러한 범위 내에서는 세법상의 과세표준이 납세의무자의 경제적 의미의 소득과 반드시 일치하도록 세법을 정하여야 할 입법자의 구체적 입법의무가 헌법해석상

도출된다고 보기 어렵다(헌법재판소 2011. 10. 25. 선고 2010헌바21 결정 참고).

따라서 원고의 두 번째 주장도 받아들이지 아니한다.

3. 결론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이

판결한다.

심급 사건

참조조문

참조판례