가. 청구법인은 2000.5.31. 설립되어 OOO 소재 OOO의 주문에 따라 국내 소재 주식회사 OOO(이하 OOO이라 한다) 또는 주식회사 OOO의 중국 현지공장(이하 OOO이라 한다) 등으로부터 신발을 매입하여 OOO에 수출하는 중계무역방식의 신발 무역업을 영위하고 있다.

나. 처분청은 2013.4.8.～2013.5.3. 기간 동안 청구법인에 대한 법인세 조사를 실시한 결과, 2010사업연도 수출 관련 매출누락액 OOO원 등을 확인하고 대표자 사적 사용경비 OOO백만원 등 다른 조사내용과 함께 2013.11.5. 청구법인에게 2010사업연도 법인세 OOO원(부당과소신고가산세 OOO원 포함)을 경정·고지하면서,

위 매출누락금액 및 대표자의 사적 사용경비 합계 OOO원에서 청구법인이 전기오류수정이익으로 2012사업연도 결산시 기계상한 OOO원을 차감한 OOO을 대표자에 대한 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지를 하였다(이후 청구법인이 제기한 이의신청 결과 외환차손 OOO원을 차감한 2010사업연도 대표자 상여처분금액 OOO원에서 사적 사용경비 OOO원을 제외한 OOO원을 이하 “이 건 상여처분금액”이라 한다).

다. 청구법인은 이에 불복하여 2013.12.26. 이의신청을 거쳐 2014.4.21. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 이 건 상여처분금액을 유보처분으로 변경하여야 한다.

(가)매출누락액 중 OOO원은 2010.10.1.부터 2010.12.30.까지 기간 중 OOO으로부터 매입하여 OOO에 납품한 제품에 대한 물품대금으로, 동 금액은 2010.11.8.부터 2011.3.2.까지 청구법인의 외화보통예금 계좌에 입금되었으나 세무대리인의 기장오류로 입금액 중 OOO을 가수금으로, 나머지 OOO을 OOO으로부터 매입하여 OOO에 납품한 제품에 대한 외상매출금 입금액(외상매출금 반제)으로 잘못 회계처리한 것으로, 그 결과 OOO 매입분 수출에 대한 외상매출금이 음수(△)로 표기되어 있으므로 기장오류를 수정하여 매출누락액에 대한 외상매출금을 익금산입함과 동시에 OOO 매입분 수출에 대한 외상매출금을 증가시키는 유보로 처분하여야 하고, 대표자에 대한 상여로 처분하는 것은 부당하다.

(나) 처분청은 청구법인의 2010년 기초 가수금이 OOO원이고 2010년 및 2011년 중 실제 대표자가 입금한 가수금이 없음에도 대표자에게 기초금액을 초과한 OOO을 가수금으로 상환하였다고 보았으나, 이는 청구법인이 운영자금으로 사용하기 위하여 실제 대표자로부터 가수한 자금을 반제한 것이어서 가지급금에 해당할 뿐 매출누락액과는 무관하므로 대표자에 대한 상여로 소득처분할 수 없다.

(다) 「법인세법 집행기준」 67-106-11 제2항에 따르면 가수금 계상시점에 사외유출로 보는 것이 아니라 이미 사외로 유출된 가수금에 한정하여 상여처분하도록 규정하고 있고, 「법인세법 시행령」 제106조 제4항 단서규정에 의하면 조사통지서를 받은 시점(2013.3.21.)을 기준으로 가수금이 이미 사외 유출되었는지 여부로 상여처분하여야 하는바, 청구법인은 2012.12.12. 대표자로부터 가수금 OOO원을 차입하여 2012사업연도 종료일 현재 가수금 잔액이 OOO원이어서 “이미 사외 유출된 가수금”이 없는 상태이므로 이 건 상여처분은 부당하다.

(2) 처분청이 청구법인의 2010사업연도 매출누락액에 대하여 법인세를 부과하면서 부당과소신고가산세를 가산한 것은 부당하므로, 부당과소신고가산세 부분OOO을 취소하고 일반과소신고가산세OOO를 가산하여 OOO원을 감액경정하여야 한다.

(가) 청구법인의 세무신고를 대리한 세무대리인은 직수출 관련 매출액은 세관에서 통보되는 과세자료에 의거 전부 과세된다는 사실을 알면서도 업무 미숙으로 선적되는 서류를 챙기지 못하여 이를 신고누락하였고, 청구법인은 매출누락 등 기장 오류에 대한 책임을 물어 2013년 5월말 세무대리인에 대한 세무신고 위임을 해지하였다.

(나) 매출누락액은 전부 청구법인의 외화보통예금계좌에 입금된바, 매출누락액을 청구법인 명의의 통장으로 지급받은 경우 처분청이 매출누락 사실을 어렵지 않게 포착할 수 있으므로 사기 기타 부정한 행위로 조세의 부과를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 한 것이 아니다(조심 2012중3245 2012.11.26., 같은 뜻임).

나. 처분청 의견

(1) 이 건 상여처분금액은 아래와 같은 이유로 상여로 처분하는 것이 정당하다.

(가) 청구법인의 2010년 기초가수금이 OOO원이고, 2010년 및 2011년 중 대표자가 실제입금한 가수금이 없으며 대표자에게 지급한 가수금 상환금액이 OOO으로 기초금액을 초과하여 상환된 사실이 확인되므로 이를 명목상 가수금으로 볼 수 없으며, 2012.1.5. 2012년 전기오류수정이익분으로 외상매출금 오류를 일부 정정할 당시 매출누락에 대한 가수금계상 여부를 인지할 수 있었음에도 이에 대하여 수정회계처리한 사실이 없는 점에 비추어 총매출누락액OOO과 2012년 전기오류수정이익OOO과의차액은 그 매출누락액이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 특별한사정이 없는 한 대표자에게 실제로 귀속되었다고 봄이 타당하다.

(나) 청구법인은 매출누락액 중 가수금으로 계상된 금액이 OOO원 뿐이므로 상여처분할 금액은 OOO원이라고 주장하나, 청구법인은 단일 매출처인 OOO로부터 외상매출금에 대한 대금 회수시 주문번호(Purchase Order 번호) 등 기준에 의하여 외상매출금 반제를 하지 않고 단순히 선입선출법에 의해 주먹구구식 반제처리를 하였으며, 2010년 외상매출금 회수에 대한 가수금 총계상액이 OOO원으로 청구법인이 주장하는 OOO원을 제외한 OOO원에 대한 입증서류를 제시하지 못하고 있다.

(다) 외상매출금의 회수액을 가수금으로 계상하고 이를 대표자에게 지급한다면 가공외상매출금에 대한 소득처분시 상여처분됨에 비추어 실제 매출누락한 부분에 대하여 외상매출금 회수처리하고 그 외 매출계상한 외상매출금 회수분을 가수금으로 기장하였다고 하더라도 상여처분하여야 한다.

(2) 청구법인은 매출누락액과 관련하여 외상매출금의 외화회수분임이 통장에서 명백히 확인됨에도 가수금으로 처리하였고, 조사사전통지서를 발송(2013.3.21.)한 직후 청구법인이 수정신고서를 제출(2013.3.25.)한 점 등에 비추어 장부의 거짓기장을 통해 조세의 부과와 징수를 현저히 곤란하게 하는 적극적인 행위가 있었다고 보아 부당과소신고가산세를 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 매출누락액을 대표이사에 대한 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지한 처분의 당부

② 부당과소신고가산세를 적용한 처분의 당부

나. 관련 법령 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 처분청의 조사내용은 아래와 같다.

(가) 청구법인은 2000.5.31. 설립한 OOO 소재 OOO의 에이전트 회사로서, OOO의 주문(Purchase Order 번호별로 생산의뢰 및 납품, 입금)에 따라 국내 또는 OOO의 제조업체에 신발 제조를 발주하여 납품받은 신발을 OOO에 납품하고 OOO로부터 대금을 송금받아 제조업체에 지급하며, 알선수수료로 수출 신발 1켤레당 OOO달러를 수령하였다.

(나) 처분청의 청구법인에 대한 2010사업연도 법인세 조사 결과 아래 <표1>과 같이 직수출 관련(매입처 : OOO) 매출누락금액 OOO원 및 매입누락금액 OOO원이 확인되었다.

1) 청구법인은 2010.9.1. OOO으로부터 상품을 OOO원에 매입하여 OOO에 OOO원에 수출하였으나, 부가가치세 신고시 매입금액을 OOO원으로, 매출금액을 OOO원으로 신고하여 매출누락 OOO원 및 매입누락 OOO원이 발생하였다.

2) 또한, 청구법인은 2010.10.1.부터 2010.12.30.까지 OOO으로부터 상품을 OOO에 매입하여 OOO에 OOO에 수출하였으나, 법인세 등 신고시 상품 매입금액OOO만 신고하고 매출금액(OOO원, 이하 “쟁점매출누락액”이라 한다)에 대한 신고를 누락하였다(알선수수료 수입 OOO원은 정상 신고함).

○○○

(나) 청구법인의 전체 매출누락액 OOO원 중 청구법인이 전기오류수정이익으로 2012사업연도 결산시 기계상한 OOO원을 제외한 OOO원에 대하여 각 귀속 사업연도별로 상여처분한 내역은 아래 <표2>와 같다.○○○

(2) 청구법인은 세무조사 사전통지(2013.3.21.) 이후 2013.3.25. 아래 <표3>과 같이 2010년 제2기 확정분 부가가치세 매출신고 누락금액을 OOO으로 하여 부가가치세를 수정신고하였다.

○○○

(3) 청구법인이 주장하는 신고누락 매출액에 대한 회계처리는 아래와 같다.

(가) 청구법인이 OOO에 수출을 하고 수출대금을 청구하면 OOO는 상품선적 후 일주일 이내에 수출금액의 1/2을, 상품선적 후 2개월 이내에 나머지 1/2을 입금하고, 청구법인은 외상매출대금이 입금되면 외화보통예금 계정(차변) 및 외상매출금 계정(대변)에 각 계상하게 된다.

(나) 매출누락액의 경우 OOO으로부터 매입한 후 OOO에 납품한 물품에 대한 외상매출대금이 입금된 것으로, 청구법인으로서는 OOO 관련 외화보통예금 계정(차변) 및 외상매출금 계정(대변)에 계상하였어야 하나, OOO 관련 계정이 아닌 OOO 관련 외화보통예금 계정(차변), 외상매출금 계정(대변) 및 가수금 계정(대변)에 계상하였으며, 이에 따라 OOO 매입분 관련 외상매출금을 감소시킨 것이 아니라 OOO 매입분 관련 외상매출금을 감소시키는 회계처리를 하였다.

○○○

(다) 청구법인은 이 건 심판결정 후 외화보통예금 계정의 차변에 계상(자산증가)된 OOO원은 그대로 두고, OOO 매입분 외상매출금 계정(대변)에 계상(OOO 매입분 외상매출채권의 감소)된 OOO원만 수정회계처리할 계획이라고 주장한다.(다) 청구법인은 이 건 심판결정 후 외화보통예금 계정의 차변에 계상(자산증가)된 OOO원은 그대로 두고, OOO 매입분 외상매출금 계정(대변)에 계상(OOO 매입분 외상매출채권의 감소)된 OOO원만 수정회계처리할 계획이라고 주장한다.

(4) 청구법인의 가수금 회계처리에 관하여 처분청 및 청구법인이 제출한 심리자료는 아래와 같다.

(가) 청구법인의 결산서상 가수금 계정은 아래 <표5>와 같으나, 청구법인이 제출한 ‘실제 가수금변동내역’(결산서상 가수금계정과 차이가 있음) 등에서 청구법인의 2010년 기초 가수금은 OOO원이고, 실제 대표자가 입금한 가수금은 없으며, 대표자에게 반제한 가수금 상환액이 OOO원 합계 OOO원인 것으로 나타난다.

○○○

(나) 처분청은 청구법인이 2010년에 OOO로부터 입금된 매출대금에 대하여 가수금으로 계상하여 2010년 외상매출금 회수(외화입금)에 대한 가수금 총 계상액 OOO원(아래 <표6> 참조) 전부를 매출누락액과 관련된 가수금 계상액으로 보았으나, 청구법인은 이 중 OOO원은 주문번호상 매출신고된 OOO의 외상매출금 회수액을 가수금으로 회계처리한 것임이 명백하고, 나머지 OOO원(2010년에 회수한 매출누락액 OOO원 중 가수금 계상일자와 동일한 날짜에 입금된 금액인 OOO원 및 OOO원)만이 매출누락액과 관련하여 가수금으로 계상된 것이라고 주장하였다.

○○○

(다) 한편, 청구법인은 세무조사통지일(2013.3.21.) 전인 2012.12.12. 대표자로부터 가수금 OOO을 차입하였다고 주장과 관련하여 OOO지점 발행의 금융거래내역 등을 제출하였다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 법인이 매출사실이 있음에도 불구하고 매출액을 장부에 기재하지 아니한 경우, 특별한 사정이 없는 한 그 매출누락액은 사외로 유출된 것으로 보아야 하며, 이 경우 그 매출누락액 등의 전액이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 특별한 사정은 이를 주장하는 법인측에서 입증하여야 하는바(대법원 2006.12.21. 선고 2005두2049 등 다수 같은 뜻임), 상여처분금액 OOO원은 2010사업연도 매출누락금액OOO과 전기오류수정이익OOO의 차액인 점, 2010년 외상매출금 회수에 대한 가수금 총 계상액이 OOO원이고, 2010년 및 2011년 중 대표자에게 지급한 가수금 상환금액이 OOO으로 2010년 기초금액OOO을 초과상환한 것으로 확인되어 장차 대표이사에게 변제를 예정하지 아니한 단순한 명목상의 가수금으로 보기 어려운 점, 매출누락한 외상매출금의 회수액을 가수금으로 회계처리한 이상 청구법인이 가수금의 채권자인 대표이사에게 변제하여야 할 별도의 채무가 되어 대표자가 언제라도 이를 인출할 수 있는 점, 2012년에 차입한 대표자 가수금 OOO원도 대표자가 언제든지 인출할 수 있는 상태로 존재하므로 동 가수금을 근거로 당초 매출누락액이 사내유보된 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 이 건 소득처분을 상여에서 유보로 변경하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(6) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 2010년 매출누락액과 관련하여 외상매출금의 외화회수분임이 통장상에 명백히 확인됨에도 가수금으로 회계처리하여 일부가 반제되었으며, 매출누락액을 대표자에 대한 채무로 기장한 것은 거짓기장을 통해 조세의 부과와 징수를 현저히 곤란하게 하는 적극적인 행위로 보여 「국세기본법」제47조의3 제2항의 부당한 방법에 해당한다 할 것이므로 청구법인의 2010년 매출누락액에 대하여 부당과소신고가산세를 부과한 처분이 잘못이라는 청구주장도 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

(1)법인세법

제67조【소득처분】 제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)·배당·기타사외유출(其他社外流出)·사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.

(2) 법인세법 시행령

제106조【소득처분】 ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(괄호안 생략)에게 귀속된 것으로 본다.

나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것

④ 내국법인이 「국세기본법」 제45조의 수정신고기한내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당되는 경우로서 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 세무조사의 통지를 받은 경우

2. 세무조사가 착수된 것을 알게 된 경우

3. 세무공무원이 과세자료의 수집 또는 민원 등을 처리하기 위하여 현지출장이나 확인업무에 착수한 경우

4. 납세지 관할세무서장으로부터 과세자료 해명안내 통지를 받은 경우

5. 수사기관의 수사 또는 재판 과정에서 사외유출 사실이 확인된 경우

6. 그 밖에 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 사항과 유사한 경우로서 경정이 있을 것을 미리 안 것으로 인정되는 경우

(3) 국세기본법(2011.12.31. 법률 제11124호로 개정되기 전의 것)

제47조의2【무신고가산세】 ② 제1항에도 불구하고 부당한 방법(납세자가 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장한 것에 기초하여 국세의 과세표준 또는 세액 신고의무를 위반하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법을 말한다. 이하 이 절에서 같다)으로 무신고한 과세표준(부가가치세의 경우에는 「부가가치세법」 제17조 및 제26조 제2항에 따른 납부세액을 말한다. 이하 이 절에서 "과세표준"이라 한다)이 있는 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

제47조의3【과소신고가산세】 ① 납세자( 「부가가치세법」 제29조에 따라 납부의무가 면제된 자는 제외한다)가법정신고기한까지 세법에 따른 과세표준신고서를 제출한 경우로서 신고한 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준에 미치지 못하는 경우에는 과소신고한 과세표준 상당액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 다만, 같은 법 제17조의2 제3항 단서에 따라 관할 세무서장이 경정하는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

② 제1항에도 불구하고부당한 방법으로 과소신고한 과세표준이 있는 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

1. 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 대한 가산세액 : 과세표준 중 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당과소신고과세표준"이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당과소신고가산세액"이라 한다). 다만, 복식부기의무자 또는 법인이 신고한 소득세 과세표준 또는 법인세 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 소득세 과세표준 또는 법인세 과세표준에 미치지 못하는 경우에는 부당과소신고가산세액과 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준과 관련된 수입금액(이하 이 조에서 "부당과소신고수입금액"이라 한다)에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다.

2. 제1호 외의 부분에 대한 가산세액 : 과소신고한 과세표준 상당액 중 부당과소신고과세표준을 뺀 과세표준이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액

③ 과소신고가산세의 부과에 관하여는 제47조의2 제3항·제5항 및 제6항을 준용한다.

④ 부당과소신고수입금액의 계산 등 과소신고가산세의 부과와 관련하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(4) 국세기본법 시행령(2012.2.2. 대통령령 제23592호로 개정되기전의 것)

제27조【무신고가산세】 ① 법 제47조의2 제1항 단서에서 "대통령령으로 정하는 복식부기의무자"란 사업소득이 있는 거주자로서 「소득세법」 제160조 제3항에 따른 복식부기의무자를 말한다.

② 법 제47조의2 제2항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 방법"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기록

2. 거짓 증명 또는 거짓 문서(이하 이 조에서 "거짓증명등"이라 한다)의 작성

3. 거짓증명등의 수취(거짓임을 알고 수취한 경우만 해당한다)

4. 장부와 기록의 파기

5. 재산의 은닉이나 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐

6. 그 밖에 국세를 포탈하거나 환급·공제받기 위한 사기, 그 밖의 부정한 행위