가. 청구법인들은 OOO은행 부실채권을 유동화하려는 목적으로 설립되었으며 사업자등록 현황은 다음과 같다.

OOO

나. 청구법인들이 발행한 8,113억원 상당의 유동화사채를 OOO가 70%(7차는 60%)를, 국내법인 OOO(주)가 30%(7차는 40%)를 인수하였고, 이 건 유동화사채 중 OOO가 인수한 금액(70%)은 다음과 같다.

OOO

다. 청구법인들은 채권자 OOO에게 아래의 사채이자소득(이자율 10%, 이하 “쟁점이자소득 ”이라 한다)을 지급하면서 한국․아일랜드 조세협약에 따라 비과세대상으로 보아 원천징수를 하지 아니하였다.

OOO

라. 서울지방국세청장은 2009.10.15.부터 2009.12.2.까지 청구법인들에 대하여 법인세 부분조사(원천세)를 실시하여 유동화사채에 대한 쟁점이자소득의 수익적 소유자가 OOO가 아니라 상위의 주주인 일본에 소재한 OOO은행인 사실을 확인하고 이를 과세자료로 통보하였다.

마. 처분청은 그에 따라서 2009.10.28. 및 2010.1.18. 청구법인들에게 2004～2008사업연도 법인세 합계 5,080,063,420원을 결정․고지하였다.

OOO

바. 청구법인들은 이에 불복하여 2010.1.22.(조심 2010서575), 2010.4.5. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인들 주장

(1) OOO에 소재한 OOO는 쟁점이자소득의 수익적 소유자에 해당되고 한국․아일랜드 조세협약에 따라 법인세가 면제됨에도 이를 부인하고 과세한 처분은 아래와 같은 이유 때문에 위법․부당하다.

(가) 수익적 소유자는 조세조약 해석에 관한 것으로 국제기준에 의하면 조세회피목적 여부, 도관회사 여부가 판단기준이다.

1) 수익적 소유자는 조세조약의 남용을 방지하는 방법으로 사업상의 이유 없이 조세회피목적만을 위하여 조세조약의 혜택이 부여되는 곳에 도관회사를 설치하는 등의 조세조약 남용을 방지하기 위한 것이다.

2) 이자소득자가 수익적 소유자인지의 여부는 관련 채권에 대한 의사결정권, 처분권 등의 권한을 가지고 있느냐를 보는 것이지, 채권의 자금을 어디에서 조달한 것인지에 따라 판단하는 것은 아니다.

(나) 국제적인 판단기준에 비추어 OOO는 수익적 소유자에 해당되고「국세기본법」의 실질과세원칙에 의하여도 마찬가지이다.

1) OOO가 이 건 유동화사채를 인수한 것이고,「자산유동화에 관한 법률」및 자산유동화계획에 따라 적법하게 채권인수가 된 것이며,

자산보유자, 자산인수자,

OOO회사가 아니다.

1) 별도의 법인격 및 독자적인 의사결정기구

OOO의 법령에 의하여 적법하게 설립된 법인으로 독립적으로 법인격이 부여된 법인이며 상당한 규모의 자산, 부채 등을 가지고 있고 OOO에서 납세의무를 부담하는 거주자이다.

OOO는 OOO에서 매년 연차 이사회를 개최하고, 또한 수시로 이사회를 개최하며, 모든 회의는 회사법, 조세법 등에 따라 기록하며, 이사회 참석이사 중 2인은 현지인이고, OOO는 Risk 및 수익을 분석하여 주요 업무를 결정하고 있으며, 이사회는 거래 참여를 결정하기 전에 가치를 면밀하게 분석한다.

2) 이 건 유동화사채에 대한 수익권 및 처분권

OOO는 청구법인들과 체결하는 이 건 유동화사채의 발행계약에 의한 정당하고 유일한 채권자로, 그로부터 발생한 과실을 향유함에 있어 계약상, 법률상 제약이 없고, 또한 누구도 이자 지급을 청구하는 등 유동화사채로부터의 이익을 수령할 권리를 가지지 아니한다.

또한, OOO는 이 건 유동화사채로부터 지급받은 원리금의 처분․사용과 관련하여 완전한 권리를 행사하고 있고, 수령한 원리금을 타인에게 지급하여야 하는 의무도 없으며, 동 원리금의 활용도 OOO의 의사결정에 따르는 것인데, OOO가 OOO에 이자지급, 원금상환 등을 행하는 경우에도 이는 유동화사채로부터 원리금을 수령하는 것과는 별개이며, 이사회 결의를 통하여 지급 시기 및 금액을 결정하는 것이다.

3) 이 건 유동화사채에 대한 위험부담

OOO는 이 건 유동화사채를 보유하면서 신용위험을 직접 부담ㆍ감수하고 있어 청구법인들이 변제하지 아니하면 이는 OOO의 손실로 이어지고, OOO가 OOO에게 발행한 사채의 상환채무가 소멸하는 것도 아니므로 순자산으로 변제하게 되는 것이다.

또한, 이 건 유동화사채는 원화표시채무이고 OOO가 발행하는 사채는 미국달러화(USD)표시채무인 한편, 각각의 상환일과 이자지급일이 연동되어 있지 아니하고 별개로 결정되므로 OOO의 입장에서는 상당한 위험부담이 있는데, 이를 회피하고자 별개의 환율약정을 추가하거나 또는 OOO에 대한 실제의 원리금 상환일정을 이 건 유동화사채의 그것과 크게 차이나지 아니하게 운영하여 위험에의 노출수준을

낮출 수는 있으나, 이는 위험부담 주체가 노력을 기울인 결과일 뿐이고, OOO가 상당한 위험을 부담하는 주체라는 사실에는 변함이 없다.

4) 이 건 유동화사채 거래를 통한 자체 손익 귀속

OOO는 손익을 본인에게 귀속시키고 있는데, 발행사채 및 투자사채의 이자율 차이에 따른 OOO 기준환율과의 차이, 지급일 차이에 따른 환차손익 등은 OOO의 순손익을 구성하며, 축적된 세후의 이익잉여금을 재원으로 주주에게 배당금을 지급한다.

(라) 통설인 법적 실질설 및 경제적 실질설에 비추어도 OOO가 쟁점이자소득의 수익적 소유자에 해당된다.

1) 법적인 실질설에 의하면, 유동화사채의 이자소득인 쟁점이자소득은 당연히 적법하고 진실한 법적 채권자인 OOO에게 귀속되는 것이다(대법원 2007두26629, 2009.4.9. 외 다수 같은 뜻임).

2) 경제적인 실질설을 보아도 OOO는 수익적 귀속자이다.

가) 경제적 실질을 따지려면 우선 조세회피목적이 인정되어야 하는데, 이 건은 그와 같은 목적 자체가 인정될 여지가 없다.

이 건은 OOO은행이 달러표시채권을 인수하는 방법으로 투자를 하였는바, 달러표시채권은 외화표시채권이라 「조세특례제한법」 제21조 제1항 제1호에 따라 원천징수의무가 면제되므로, 쟁점이자소득은 국내원천징수가 면제되는 만큼, 결국 국내원천징수 때문에 OOO를 거쳐 투자할 이유는 전혀 없어 조세회피목적이 없는 경우이다.

나) 기타 원천징수대상소득과는 다른 쟁점이자소득의 경제적 귀속자는 금전대차계약서상의 청구권을 실제 가지고 있는 자이다.

쟁점이자소득의 귀속자를 찾는 한편 계약관계를 무시하고 종국적 자금제공자를 찾는다는 의견은 논리적이지 아니하며, 또한 실제 가능하지도 아니하고, 투자재원을 누가 제공하였는가를 따진다는 것은 단순한 가정이며 금전거래의 속성상 확인할 수도 없다.

다) OOO가 수행한 거래의 실질을 보더라도 쟁점이자소득의 경제적 실질귀속자에 해당함이 확인된다.

OOO는 유동화사채의 원리금 상환청구권을 가진 유일한 주체이며, 청구 및 원리금의 수령을 직접 수행하고, 그 밖의 자가 행사하지 아니하는 만큼, OOO가 쟁점이자소득의 실질적 귀속자이다.

라) 실질과세원칙은 조세평등주의 이념의 실현수단이고(헌법재판소 1989.7.21. 89헌마38 결정), 당해 원칙을 적용하는 경우 거주자와 비거주자를 차별하는 것은 허용될 수 없음에도, 처분청은 이 건 유동화사채 인수자가 거주자인 경우와 비거주자인 경우의 실질을 달리 판단하여 차별함에 따라 실질과세원칙을 위반하고, 또한 한국ㆍ아일랜드조세협약 제24조의 국적무차별원칙을 위반한 결과가 발생한다.

(2) 청구법인들 중 제1차, 제2차, 제3차는 이 건 처분 이전에 잔여 재산을 분배하고 청산종결을 등기한 이상 납세의무자가 아니다.

(가) 청구법인들 중 부과처분 전에 청산이 종결된 법인들에게는 본래의 납세의무가 성립하는지 여부조차 불확실하다.

(나) 세무조사당시 청구법인들 중 제1차 내지 제3차는 청산종결의 등기까지 하여 사실상 실체가 없는 상태인바, 청구법인들의 법인격이 없는 마당에 소득자도 아니고 단지 원천징수의무자에 불과한 청구법인들에게 본래의 납세의무가 있다고 보아 과세할 수 있는지 의문이다.

(다) 납세고지, 독촉, 체납처분 등 조세채권과 관련한 국세징수권의 행사는 체납자의 존재를 전제하는 것이므로, 청산이 종결된 법인들에 대한 국세징수권의 행사는 사실상 불가능하다고 보이며, 또한 “청산이 종결된 법인인 인격이 소멸하고 권리능력을 상실하여 환급금을 환급할 수 없다 ”는 과세관청의 유권해석도 있다.

(3) 원천징수의무자인 청구법인들에게 이 건 부과처분을 하며 원천징수불이행가산세를 부과한 처분은 다음과 같은 이유로 부당하다.

(가) 「국세기본법」제48조, 판례에 의하면, 가산세는 납세의무불이행에 대한 행정상 제재이므로 “납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 경우 ”에는 가산세를 부과할 수 없다.

(나) 청구법인들이, 법률상 유동화증권 인수인 및 쟁점이자소득의 지급 상대방인 OOO가 아니라 OOO은행을 실질적 거래상대방으로 보고 원천징수할 것을 기대하려면, ① 조세회피목적만 위하여 OOO를 거쳐 우회적으로 이 건 유동화사채를 인수한다고 생각하는 것이 가능하여야 하고, ② 청구법인이 통상적인 거래와는 다르게 법률상의 채권 소유자가 아닌 자를 쟁점이자소득 실제 상대방으로 판단할 만한 특별한 사정이 있다고 생각할 정도로 OOO 내부거래내역을 상세하게 파악할

수 있어야만 하며, ③ 이자의 성격상 지급인이 비과세․면세신청서에 의하여 원천징수를 하지 아니한 경우에 대한 귀책사유를 인정되는 등의 요건을 모두 충족하여야 하는데, 이 건은 그러하지 아니하다.

1) 이 건 거래는 극히 일반적 자산유동화사채의 인수거래이고, 조세회피목적이 인정될 여지가 전혀 없는 경우이다.

가) 특히, 선순위 유동화증권은 위험부담이 적은 채권의 투자를 담당하는 법인이 인수하는 것이 일반적이고, 그와 같은 회사는 OOO처럼 주로 아일랜드에 설립되며, OOO도 마찬가지이다.

나) 그러므로 청구법인들의 자산관리자인 OOO회사는 이 건 거래와 원천징수를 통상적인 거래와 달리 취급할 이유가 없으며, 자산관리자는 자산유동화계획에 따라 업무를 처리하는데, 이 건 유동화사채 인수인은 OOO이며 금융감독원에 등록․공시되었다.

다) OOO은 OOO로부터 외화표시채권을 인수하여 외화표시 되어 있는 유동화사채를 인수하고 비과세 받을 수 있었으므로 OOO를 통하여 우회거래를 하여서 얻을 조세상 이익이 전혀 없다.

조세회피목적으로 우회거래를 하는 경우가 아니면, 수익적 소유자를 계약의 내용과 달리 정할 수는 없다(만약 그러하지 아니하면 간접투자기구를 통한 국내외 투자는 모두 부인된다).

수익적 소유자에 대한 선결정례 또한 조세회피목적이 없는 법률상의 상대방을 부인한 사례는 전무한 만큼, 청구법인들이 쟁점이자소득의 실제 귀속자가 OOO가 아니라 OOO이라 예상할 수 없었다.

2) 청구법인들의 자산관리자는 OOO은행의 내부거래에 대하여 상세한 내역을 알 수가 없는 상태에 있었다.

가) 청구법인들은 페이퍼컴퍼니인 OOO로서 인적․물적인 요소가 전무하며, 회계처리, 자금입출금, 원천징수 및 세무신고 업무 등의 모든 업무는 OOO회사가 처리하므로 원천징수 기대가능성 여부는 이를 기준으로 판단함이 타당하다.

나) 그러나, OOO회사는 자산유동화계획에 따라 자산관리업무를 하여야 하며, 다른 업무를 독자적으로 수행할 수 없고, 또한 OOO은행 계열사로 OOO은행과 무관하므로 동 은행 내부거래를 상세하게 파악하여 OOO가 아니라 OOO을 쟁점이자소득 지급의 실제 상대방으로 인정하여 원천징수를 이행할 것을 기대할 수는 없다.

다) 처분청은 OOO이 청구법인들 지분의 70%를 인수한 특수관계자이므로 OOO은행의 내부사정을 상세히 알 수 있었다고 보지만, 자산유동화증권은 단지 고위험․고수익의 후순위증권 성격만 가질 뿐이라 OOO이 투자하였다 하여 OOO회사가 OOO은행 내부거래를 상세히 파악할 수는 없으며, 특수관계자라고 하여 자회사가 모회사 거래내역을 알 수 있는 것도 아니다.

라) 더욱이 청구법인들은 OOO은행 또한 30%의 지분을 가지고 있으며, 자산관리회사도 OOO은행 지분의 과반수 이상을 지배하고 있으므로 청구법인들이 알게 된 사항은 OOO은행도 알게 되는데, 금융기관의 세부적인 투자구조와 거래조건은 영업상의 대외기밀인바, OOO은행이 OOO은행으로 하여금 내부사정을 알게 한다는 것은 상거래의 관행 및 상식을 벗어나는 것이다.

마) 처분청의 과세논리에 근거하면, 공시되어 있는 자산유동화계획상의 계약당사자와 유동화사채 인수자가 다르면 모든 유동화사채 인수자를 부인하여야 한다는 터무니없는 결론에 도달하게 된다.

3) 더욱이 청구법인은 비과세․면제신청서의 제출․확인에 따라 원천징수업무를 처리하여 의무불이행 책임을 묻기는 어렵다.

가) 청구법인은 쟁점이자소득과 관련하여 과세관청에게 비과세 ․면제신청서를 제출하여 이를 확인받았는바, 원천징수의무자가 과세관청의 확인과는 다르게 쟁점이자소득 지급의 상대방을 파악하여 다른 조세조약을 적용할 것은 기대함은 무리이다.

나) 비과세․면제신청서 양식을 규정한 소득세법 시행규칙 별지 제29호의 2 서식(1) 말미에는 “세무서장은 이 확인서에도 불구하고 위 신청서의 내용이 사실과 다른 경우에는 관련 법률에 따라 경정 또는 결정할 수 있습니다”라고 하면서, 처리시한을 “즉시”로서 표시하고 있고, 국세청의 훈령인 국제조세사무처리규정에도 “세무서장은 비과세 요건 또는 면제 요건 여부를 검토한 결과, 해당 신청서 내용이 사실과 다른 경우에는 관련법령에 따라 경정 또는 결정하여야 한다.”라고 하면서(제45조 제5항), “비과세․면제신청을 접수한 세무서장은 이를 즉시 처리하여야 한다.”고 규정하고 있으므로(제46조 제1항), 처분청은 비과세․면제신청서를 즉시 검토하여 OOO가 이자의 수익적 소유자가 아니라 판단하였다면 즉시 경정․결정하였어야 할 것이다.

다) 그렇지만, 이 건은 청구법인들이 2004.3.31. 유동화사채를 발행하고 비과세․면제신청서를 제출하여 확인받았고, 이후에도 처분청은 부과처분을 하지 아니하여 청구법인들은 이를 믿고 4년 동안 매월 쟁점

이자소득을 지급할 때 원천징수를 하지 아니한 것인바, 청구법인에게 OOO가 수익적 소유자가 아니라 판단할 것을 기대하는 것은 무리이다.

라) 또한 처분청이 제시하는 사정(OOO이 청구법인들의 지분증권을 인수한 점, 계약당사자와 유동화증권의 인수자가 다른 점)은 금융감독원에 등록된 자산유동화계획을 통하여 공시되는 것으로 즉각 확인이 가능한 사항임에도 처분청이 비과세․면제신청서의 제출을 확인하고 장기간 문제를 제기하지 아니하다가, 세무조사에서 이 건 거래의 내부사정을 파악한 후 비로소 이 건 부과처분을 한 점에 비추어 보면, 처분청 사정만으로 청구법인들이 쟁점이자소득 지급의 실제 상대방을 다르게 판단할 것을 기대하는 것은 무리인 점이 명확히 확인된다.

4) 조세심판원 선결정례에 의하면 가산세 적용은 부당하다.

가) 무엇보다 수익적 소유자에 대한 선결정례에서 조세회피목적 없는 거래에서 법률상 상대방을 부인한 사례는 전무한 만큼, 조세회피 목적이 없는 이 건에서 청구법인들이 이 건 유동화사채의 법률상 소유자가 아닌 자를 기준으로 원천징수를 이행할 것을 기대할 수는 없다.

나) 또한, 조심 2008서2929, 2008.11.29. 및 2008서1439, 2008.11. 10.에서 OOO회사는 특별한 사정이 없는 이상, 유동화사채의 법률적 소유자 및 사채권자에게 이자를 지급할 수밖에 없으며, 수익적 소유자를 달리 보아 이자소득에 대한 법인세를 원천징수할 것을 기대하는 것은 현실성이 없다는 등의 이유로 가산세의 부과가 위법하다고 판단한 이상, 조세회피목적이 없는 이 건 거래에 대하여, 세무조사결과 거래내용이 달리 판단된다는 이유만으로 원천징수의무자에게 원천징수불이행가산세를 부과한 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) OOO가 쟁점이자소득의 수익적 소유자가 아닌 것으로 보아 원천징수의무자인 청구법인들에게 원천징수 법인세를 부과한 처분은 다음과 같은 사실관계 및 이유 때문에 정당하다.

(가) OOO의 사업실체

1) OOO의 상업등기소(Companies Registration Office, 이하 “CRO ”라 한다)에 등록된 서류를 발급받아 확인한 결과, OOO는 2004.3.19. 설립된 법인으로 자산수탁관리회사인 OOO에게 업무관리를 위탁하고 있으며, 본점소재지도 업무수탁관리회사와 동일하고, 2006년 9월 본점소재지를 이전하였으나, OOO의 주소지와 같다(이전한 주소지 : OOO).

2) OOO의 2004～2007사업연도의 감사보고서를 확인한 결과, 자본금은 1유로이고 설립당시(2004.3.19.) 주주는 OOO이며, 2004년 8월 주주를 OOO로 변경하였고, OOO는 경영참여권한이 없는 우선주로 자본에 참여하였다.

(나) OOO의 인적․물적 시설 존재 여부

1) 이사 현황을 보면 손OOO는 OOO은행의 이사이고 일본에서 거주하고 있으며, OOO는 OOO 이사로도 등재되어 있다.

2) OOO의 아일랜드 국적 거주자인 Director 2명OOO법률사무실 상근 파트너이고, 다른 회사(60여개)의 Director로 등재되어 있다.

3) OOO의 2004～2007사업연도 감사보고서 중 손익계산서를 보면, 인건비를 지급한 사실이 없는 것으로 나타나므로 상주한 직원은 없고, 임대료를 지급한 적도 없으며, 유형자산을 보유하고 있지 아니한 만큼, 물적 시설 또한 없는 것으로 나타난다.

OOO

(다) OOO의 합리적 사업목적성

OOO은행의 손자회사인 OOO과 OOO은행의 자회사인 OOO(주)가 OOO를 작성하고 이를 바탕으로 하여 부실채권에 대한 실지조사를 마친 뒤에 OOO를 작성할 때까지 OOO은행의 부실채권을 인수할 투자자로서 표명하였음에도 불구하고, 청구법인들을 설립한(2004.3.18.) 후인 2004.3.19. 설립된

OOO법인인 OOO가 청구법인들이 발행하는 이 건 유동화사채를 인수한 것으로 보아 OOO의 사업목적은 한국․아일랜드조세협약의 이자소득 비과세․면세규정을 이용하려는 것이다.

(라) OOO의 이 건 유동화사채 인수를 위한 투자자금 조달방법

청구법인들이 발행한 원화표시 유동화사채를 인수하기 위하여 OOO는 특수관계자인 OOO을 인수대상자로 하여서 달러표시사채를 발행하여 자금을 조달하고, 청구법인들은 OOO에 사채 원금의 10%를 이자로서 지급하며, OOO는 OOO에게 사채원금의 9.975%를 이자로 지급하나, OOO는 아래와 같이 위험을 부담하지 아니한다.

1) OOO의 감사보고서에 의하면, 이자율위험․환율위험․시장위험을 부담하지 아니하는 것으로 명시하고 있음이 확인되고, 청구법인들로부터 원화이자(이자율 10%)를 수취하면, OOO에게 달러표시이자(이자율 9.975%)를 지급하게 약정되어 있기 때문에 위 이자율에 따른 위험에 노출되어 있지 아니하다.

2) 또한, 환율위험에 있어 원달러 환율이 변동됨에 따라 청구법인들로부터 원화를 수취하여 달러로 환전하며, OOO가 OOO에게 달러표시이자를 지급할 때는 지급하여야 하는 금액(이자율 9.975%)에 최초계약당시의 원달러 환율/지급시점 원달러 환율을 곱하여 계산한 금액을 지급하게 되어 있어 환율변동에 따른 위험에 전혀 노출되지 아니한다.

3) 시장위험에 노출되지 아니하는 것은 OOO가 보유하는 청구법인들의 유동화사채는 당해 법인들이 보유하는 부실채권 가치에 연동되는데, 만약 부실채권 가치가 하락하면 유동화채권의 가치도 하락하게

되어 OOO는 그만큼 손실을 입게 됨에도, OOO는 자신이 발행하여 OOO이 소유하는 사채에 청구법인들이 발행하는 이 건 유동화사채의 가치를 연동시켜 청구법인들의 부실채권의 가치가 하락하여도 손실을 OOO에게 전가하게 되어 있어 시장위험에 전혀 노출되지 아니한다.

(마) OOO의 투자의사결정능력

1) OOO의 2004～2008사업연도 이사회 회의록에 의하면 이사 6인 중 손OOO는 1번도 이사회에 참여한 사실이 없으며, 대표이사인 에OOO는 전화로 참석하는 것으로 나타나고 있으나, 청구법인들의 이 건 유동화사채의 인수를 위한 투자의사결정, 자금조달방법 등을 토의한 흔적은 찾아볼 수 없다.

2) OOO가 OOO은행의 부실자산을 인수함에 따라서 평가하고 부실자산의 유형 등을 판단하여 이를 투자의사결정에 반영한 증거도 없으며, OOO은행의 직원이 대신 수행한 것으로 나타난다.

3) OOO은행과 OOO은행의 투자를 위한 공문서를 확인한 결과, 투자자산대상인 부실자산의 평가 및 계약서의 법률적인 검토는 OOO은행의 직원인 설OOO 외 3인이 실시하였으며(자산평가 : 설OOO / 계약서 등의 법률적인 검토 : OOO, 보고서 수취자는 OOO가 아닌 OOO은행 직원이다.

4) 세무조사당시 청구법인들의 자산관리회사인 OOO(주)가 유동화사채 채권자들에게 매달 보내는 보고서를 요구하여 1건을 제출받았는바, 당사자인 OOO가 아니라 OOO은행의 직원들OOO이 수취하고 있었고, 제출받은 1건도

2007년 1월분을 2007.2.12. 보고한 것이자 청구법인들과 관련한 것이며, OOO(주) 직원인 이OOO 대리의 문답서에 청구법인들에 대한 보고서를 매달 자금관리자, OOO은행의 담당자에게 송부한다고 답변되어 있고, 수취인 중 채권자인 OOO는 없고, OOO은행의 직원, 한국의 자회사인 OOO 직원 등이다.

(바) OOO의 2004～2008사업연도 손익계산서에 의하면, 이자수입금액 및 영업외수익(외화환산차익)을 주주인 OOO에게 전부 배당하였는데, OOO은 2003.12.15. 설립된 일본에 소재하는 법인이며, 주소지는 주주인 OOO의 주소지와 동일하고(법인등기부등본), OOO은 감사를 받지 아니하여 손익계산서, 대차대조표만 제출하였고, 대차대조표상에 유형자산이 없음이 나타나며, 손익계산서상에 인건비 지급내역이 없으므로 직원이 없는 것으로 파악된다.

(사) OOO는 2004.4.6. 설립된 일본국적 법인으로 OOO가 임원이고, 또한 소재지는 주주인 OOO의 주소지와 동일하며, OOO는 감사를 받지 아니하는 법인으로 2004～2007사업연도 손익계산서와 대차대조표만 제출하였고, 대차대조표상의 유형자산에 의하면 물적 시설이 없으며, 손익계산서상에 인건비의 지급내역이 없어 직원이 없는 것으로 파악된다.

(아) OOO 및 OOO의 주주인OOO의 감사보고서 및 등기부등본을 요구하였으나, 일본에서 감사를 받지 아니하여서 손익계산서 및 대차대조표만 제출하였는데, 대차대조표의 유형자산에 건설 부속설비가 있고, 손익계산서상 인건비 및 복리비가 있는 것으로 보아 인적․물적 시설이 있으며, 손익계산서상의 수익은 위탁에서 발생하는 것이 대부분이라 업무의 주된 범위가 인적용역인 것으로 보인다.

(자) OOO의 주주는 OOO은행으로 일본에 소재한 대중적인 상업은행인데, 처음에 OOO은행이 투자의향서를 제출한 점, OOO는 인적․물적인 시설이 없는 점, OOO는 주된 업무가 인적용역인 점, 자산관리회사가 보고서를 OOO은행에게 제출한 점 등을 감안할 때, 쟁점이자소득의 최종적 귀속자인 OOO은행이 쟁점이자소득의 수익적 소유자로 판단된다.

(차) 「법인세법」제93조의 국내원천소득을 비거주자 등에게 지급하는 자 또는 국내원천소득에 해당하지 아니하여서 국내에서 과세되지 아니하는 대가를 지급하는 경우에 2002.06.30까지는 납부할 세액 확인신청서를 제출하게 되어 있었으나, 2002.7.1.부터는 (이자․배당․사용료․기타)소득에 대하여 조세조약에 의하여 법인세(소득세) 비과세․면제신청서를 제출하게 되어 있으며, 동 신청서 하단에는 “세무서장은 확인서에 불구하고 신청서 내용이 사실과 다른 경우에는 관련 법률에 따라 경정 또는 결정할 수 있습니다”라고 기재되어 있다.

(카) 위와 같이 OOO는 인적․물적 시설이 없는 Paper Company이며, 쟁점이자소득을 특수관계자인 OOO로 연결하는 통로의 역할만을 수행하는 OOO이며 수익적인 소유자는 OOO의 궁극적인 주주인 OOO은행이고, OOO는 인적․물적인 시설이 없이 청구법인들의 유동화사채를 인수하기 위하여 설립된 법인이며, OOO가 독립하여 자금을 조달하지 아니하고 OOO를 설립한 주주가 하고, 그에 따른 이자율위험․환율위험을 부담하지 아니하는 것으로 보아 OOO를 통제하는 OOO은행이 자금을 조달하며, OOO은행의 직원에 에OOO등이 의사결정을 하고, 이사회 회의록 등은 결정이 완료된 이후에 작성한 것인 점 등을 고려하면, 청구법인들이 지급한 쟁점이자소득에서 조세조약상의 비과세혜택을 부인하는 것이 타당하다.

(2) 다음과 같은 이유로 청구법인들 중 이 건 부과처분 전에 청산 종결한 법인들에게 원천징수 법인세를 부과한 처분은 정당하다.

(가) 국세기본법 기본통칙 38-0…7에서 해산한 후 청산한 법인도 세금을 납부할 의무가 있다고 규정하고 있고, 법인세법 기본통칙 2-0…2에서 법인이 각 사업연도의 소득 또는 청산소득에 대한 법인세를 납부할 의무를 이행할 때까지는 계속하여 존속한다고 규정하고 있다.

(나) 이는 법인등기부등본상에 청산종결의 등기를 하였어도 채권․채무가 남아 있는 이상 그 한도에서 청산법인은 당사자 능력이 있다는 대법원 판례(67다2528, 1968.6.18.)와 해석을 같이 하는 것이다.

(다) 따라서 사법상의 청산종결 여부에 불구하고 조세채무가 남아 있는 경우에는 동 청산법인은 계속하여 납세(납부)의무를 진다.

(3) 원천징수의무자인 청구법인들에게 이 건 부과처분을 하며 원천징수불이행가산세를 부과한 처분은 정당하다.

(가) OOO은행의 직원인 손OOO 등이 OOO은행 부실채권을 인수하는 때(2004.2.23.)부터 OOO은행의 대리인 자격으로 OOO등의 계약서상에 서명을 하였으며, 최초계약서인 OOO에서 투자구도, 자금조달방법 등을 계획한 점 등을 보면 청구법인들은 OOO은행의 증손자회사인 OOO가 수익적 소유자가 아니라는 것을 사전에 이미 알고 있었던 것으로 보인다.

(나) 조사내용상의 계약의 흐름과 같이 청구법인들의 대표이사인 에OOO는 OOO 등 모든 계약에 관여하여 청구법인들이 지급하는 쟁점이자소득의 수익적 소유자가 OOO은행이라는 사실을 미리 알고 있었고, OOO회사가 매달 채권자에게 보내는 보고서도 OOO은행의 직원에게 발송되고 직접 당사자인 OOO에게 제공하지는 아니하며, 청구법인들과 OOO은행은「법인세법」상 특수관계자이므로 쟁점이자소득의 수익적 소유자가 누구인지는 사전에 인식하고 있었다고 보아야 할 것이다.

(다) OOO 이사인 4인은 수익적 소유자인 OOO의 100% 주주인 OOO은행의 이사이기 때문에 OOO가 수익적 소유자가 아니라는 사실을 인식하고 있었다고 인정된다.

(라) 선결정례(국심 2007중3975, 2009.4.2.)에서도 수익적 소유자의 직원이 법인의 이사로서 경영에 참여한 사실 등을 근거로 하여 수익적 소유자를 파악하고 있는 것으로 판단하였다.

(마) 청구법인들의 대표이사 에OOO는 수익적 소유자인 OOO은행의 직원이며, 청구법인들의 의사결정과정에 참여하는 것을 보아도 청구법인들은 유동화사채에 대한 쟁점이자소득의 수익적 소유자를 충분히 파악하고 있는 것으로 판단된다.

(바) 한편, 선결정례(조심 2008서2929, 2008.11.19.)는 이 건과 사실관계가 유사한 것이나, 조세심판원에서 직권심리하며 원천징수불이행가산세에 대하여「국제조세조정에 관한 법률」상 특수관계자에의 해당 여부 및 사전 인지 여부 등에 대하여 검토함이 없이 심리한 사례이고, 이 건은 OOO은행의 직원이 사전에 인지하고 있었으며, 청구법인들과 OOO은행은 특수관계자라서 청구법인들이 수익적 소유자를 OOO로 알고 지급한 사실에 잘못이 없다는 주장은 합리성이 결여되어 있다.

(사) 세무조사는 OOO은행의 거래 내막을 밝혀내는 것이 아니며, 오히려 OOO은행의 내부직원이자 청구법인들의 대표이사인 에OOO 등이 거래내막을 알고 있었을 것이다.

(아) 처분청은 청구법인들 및 OOO은행이 단순하게 특수관계자 라고 하여 원천징수불이행가산세 부과처분이 정당하다는 것은 아니며, 청구법인들의 대주주인 OOO의 모회사인 OOO은행의 직원들이 청구법인들의 대표이사로서 경영에 참여한 사실이 나타나며, 모든 의사결정과정에도 참여한 사실이 확인되기 때문에 청구법인들이 쟁점이자소득의 수익적 소유자는 OOO은행인 사실을 알고 있었던 것으로 인정된다(국심 2007중3975, 2009.4.2. 외 다수 같은 뜻임).

(자) OOO은행 부실채권을 인수할 대상자의 자금확보능력을 검증하기 위하여 투자의향서를 제출할 때부터 OOO은행의 대차대조표와 손익계산서 등을 제출받아 검증한 것으로 보아 OOO은행 부실채권을 인수할 인수대상자가 OOO은행이나 또는 당해 은행이 설립한 회사일 것이라는 것은 충분히 인식할 수 있는 사항이다.

(차) 수익적 소유자는 국제적인 이중과세를 방지하기 위하여 조세조약을 남용하는 행위를 차단하고 실질과세를 하기 위한 것인데, 이 건에서 한국의 과세당국은 원천징수할 금액을 징수하지 못하는 결과를 초래하며, OOO 과세당국은 신고하지 아니하여도 될 금액을 신고 받아 423,078(한화 4억원)달러의 세금을 징수하게 되고, OOO은행의 경우 한국의 과세당국에 40억에 상당하는 법인세를 납부하여야 함에도, Tax Planning을 통하여 절세한 것이고, 그에 따라서 거래한 것이므로 청구법인이 이 건 거래내역을 알았다 하더라도 수익적 소유자를 판단하는 것은 어려운 일이었다는 주장은 설득력이 없다.

(카) 2002.6.30. 이전에는 지급한 국내원천소득에 대하여는 납부할 세액 확인신청에 근거하여 과세관청이 비과세소득으로 확인하는 경우, 비과세원천소득인지 여부에 대한 확인책임은 처분청에 있다고 보아야 하므로 원천징수불이행가산세 부과를 면제하였으나, 2002.7.1.부터 이자 ․배당․사용료․기타 소득에 대하여 조세조약에 따라 법인세(소득세) 비과세․면제신청서를 제출하도록 변경하고 신청서의 하단에는 “세무서장은 위 신청서 내용이 사실과 다른 경우에는 관련 법률에 따라 경정 또는 결정할 수 있습니다. ”라고 기재되어 있으므로 비과세․면제신청서를 제출하고 처분청이 이를 확인한 것만 가지고는 원천징수불이행가산세가 면제된다고 인정할 수는 없다(국심 2005전3778, 2006.11.6. 등).

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① OOO인 청구법인들이 유동화사채를 발행하고 지급한 쟁점이자소득의 수익적 소유자를 채권자(OOO법인, 증손자회사)가 아니라 모법인(일본법인)으로 보고 청구법인들에게 원천징수 법인세를 부과한 처분의 당부(주위적 청구)

② 법인세 부과처분을 하기 이전에 이미 청산이 종결된 법인들에 대하여 과세한 원천징수 법인세가 무효인지 여부(예비적 청구①)

③ 청구법인들이 쟁점이자소득에 대한 원천징수를 이행하지 아니한 사실에 정당한 사유가 존재하는 것으로 보아 원천징수불이행가산세를 면제할 수 있는지 당부(예비적 청구②)

나. 관련법령

(1) 주위적 청구 관련

(가) 국세기본법 제14조【실질과세】

① 과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다.

(나) 국제조세조정에 관한 법률(2006.5.24. 법률 제7956호로 신설된 것) 제2조의2【국제거래에 관한 실질과세】

① 국제거래에 있어서 과세의 대상이 되는 소득․수익․재산․행위 또는 거래의 귀속에 관하여 명의자와 사실상 귀속되는 자가 다른 경우에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 조세조약을 적용한다.

② 국제거래에 있어서 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득․수익․재산․행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 조세조약을 적용한다.

③ 국제거래에 있어 제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법에 의하여 조세조약 및 이 법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 조세조약 및 이 법을 적용한다.

(다) 법인세법

1) 제4조【실질과세】

① 자산 또는 사업에서 생기는 수입의 전부 또는 일부가 법률상 귀속되는 법인과 실질상 귀속되는 법인이 서로 다른 경우에는 그 수입이 실질상 귀속되는 법인에 대하여 이 법을 적용한다.

② 법인세의 과세소득이 되는 금액의 계산에 관한 규정은 소득·수익 등의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 이를 적용한다.

2) 제93조【국내원천소득】외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

1. 다음 각목에 규정하는 소득으로서 소득세법 제16조 제1항에 규정하는 이자소득(동항 제8호의 소득을 제외한다) 및 기타의 대금의 이자와 신탁의 이익. 다만, 거주자 또는 내국법인의 국외사업장을 위하여 그 국외사업장이 직접 차용한 차입금의 이자는 제외한다.

가. 국가․지방자치단체․거주자․내국법인 또는 외국법인의 국내사업장이나 소득세법 제120조에 규정하는 비거주자의 국내사업장으로부터 지급받는 소득

나. 외국법인 또는 비거주자로부터 지급받는 소득으로서 당해 소득을 지급하는 외국법인 또는 비거주자의 국내사업장과 실질적으로 관련하여 그 국내사업장의 소득금액계산에 있어서 필요경비 또는 손금에 산입되는 것

3) 제98조【외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례】

① 외국법인에 대하여 제93조 제1호․제2호․제4호 내지 제6호 및 제9호 내지 제11호의 규정에 의한 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자는 제97조의 규정에 불구하고 그 지급하는 때에 다음

각 호의 금액을 당해 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음달 10일까지 대통령령이 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서 등에 납부하여야 한다.

(이하 생략)

3. 제93조 제1호․제2호․제9호 및 제11호에 규정하는 소득에 있어서는 그 지급액의 100분의 25

(라) 소득세법 제16조【이자소득】

① 이자소득은 당해 연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 국가 또는 지방자치단체가 발행한 채권 또는 증권의 이자와 할인액

2. 내국법인이 발행한 채권 또는 증권의 이자와 할인액(이하 생략)

(마) 조세특례제한법 제21조【국제금융거래에 따른 이자소득 등에 대한 법인세 등의 면제】① 다음 각 호의 1의 소득을 지급받는 자에 대하여는 소득세 또는 법인세를 면제한다. 다만, 대통령령이 정하는 자가 지급받는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 국가․지방자치단체 또는 내국법인이 발행하는 외화표시채권의 이자 및 수수료

(바) 조세특례제한법 시행령 제18조【국제금융거래에 따른 이자소득 등에 대한 법인세 등의 면제】① 법 제21조 제1항 단서에서 “대통령령이 정하는 자 ”라 함은 거주자와 내국법인을 말한다.

(사) 한국․아일랜드조세협약

1) 제1조【인적범위】

이 협약은 일방 또는 쌍방 체약국의 거주자인 인에게 적용된다.

2) 제11조【이자】

1. 타방체약국의 거주자에 의하여 취득되고 또 수익적으로 소유되는 일방체약국의 원천으로부터 발생하는 이자는 타방체약국에서만 과세된다.

2. 본 조에서 사용되는 “이자 ”라 함은, 저당 여부와 채무자의 이윤에 대한 참가권의 수반여부에 관계없이 모든 종류의 채권으로부터 발생되는 소득, 특히 국채, 공채 또는 사채로부터 발생되는 소득을 의미하며, 이러한 국채, 공채 또는 사채에 부수되는 프레미엄과 장려금 및 소득이 발생하는 국가의 법에 의하여 대부된 금전으로부터의 소득에 흡수되는 기타의 소득을 포함하나, 제10조(배당)에 의하여 배당으로 취급되는 소득은 포함하지 아니한다.

3. 본 조 제1항의 규정은, 일방체약국의 거주자인 이자의 수익적 소유자가 그 이자가 발생하는 타방체약국에 소재하는 고정사업장을 통하여 그 곳에서 사업을 영위하거나 또는 동 타방국에 소재하는 고정시설을 통하여 그 곳에서 독립적 인적용역을 수행하며, 또한 이자의 지급원인이 되는 채권이 그러한 고정사업장 또는 고정시설과 실질적으로 관련되는 경우에는 적용되지 아니한다. 그러한 경우에는 제7조(사업이윤) 또는 제14조(독립적 인적용역)의 규정이 적용된다.

4. 이자는 그 지급인이 일방체약국, 그 정치적 하부조직, 지방당국 또는 동 국의 거주자인 경우에는, 그 일방체약국에서 발생하는 것으로 간주된다. 그렇지만, 일방체약국의 거주자인가 아닌가를 불문하고, 이자를 지급하는 인이 일방체약국내에 그 이자가 지급되는 채무의 발생과 관련된 고정사업장 또는 고정시설을 가지고 있고 또한 그 이자가 그러한 고정사업장 또는 고정시설에 의하여 부담되는 경우에는, 그러한 이자는 동 고정사업장 또는 고정시설이 있는 체약국에서 발생한 것으로 간주된다.

5. 지급인과 수익적 소유자 간의 또는 그 양자와 기타 인 간의 특수관계로 인하여 이자의 지급액이, 그 지급의 원인이 되는 채권을 고려할 때, 그러한 관계가 없었다면 지급인과 수익적 소유자간에 합의되었을 금액을 어떠한 이유로든지 초과하는 경우에는, 본 조의 규정은 나중에 언급된 금액에 대하여만 적용된다. 그러한 경우 그 지급액의 초과부분은 이 협약의 다른 규정을 적절히 고려하여 각 체약국의 법에 따라 과세한다.

(2) 예비적 청구① 관련

(가) 국세기본법 제38조【청산인 등의 제2차 납세의무】

① 법인이 해산한 경우에 그 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부할 국세ㆍ가산금 또는 체납처분비를 납부하지 아니하고 잔여재산을 분배 또는 인도한 때에 그 법인에 대하여 체납처분을 집행하여도 징수할 금액에 부족한 경우에는 청산인 또는 잔여재산의 분배 또는 인도를 받은 자는 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다.

② 제1항의 규정에 의한 제2차 납세의무는 청산인에 있어서는 분배 또는 인도한 재산의 가액을, 그 분배 또는 인도를 받은 자에 있어서는 각자가 받은 재산의 가액을 한도로 한다.

(나) 법인세법 시행령

1) 제116조【원천징수의무의 승계】

① 법인이 해산한 경우에 법 제73조의 규정에 의하여 원천징수하여야 할 법인세를 징수하지 아니하였거나 징수한 법인세를 납부하지 아니하고 잔여재산을 분배한 때에는 청산인과 잔여재산의 분배를 받은 자가 각각 그 분배한 재산의 가액과 분배받은 재산의 가액을 한도로 그 법인세를 연대하여 납부할 책임을 진다.

2) 제127조【청산소득 등에 대한 납세의무】

① 법인이 해산한 경우 각 사업연도의 소득에 대한 법인세 또는 청산소득에 대한 법인세를 납부하지 아니하고 잔여재산을 분배한 때에는 청산인과 잔여재산의 분배를 받은 자는 각각 그 분배한 재산의 가액과 분배받은 재산의 가액을 한도로 그 법인세를 연대하여 납부할 책임을 진다.

※ 국세기본법 기본통칙

38-0…3【해산법인에 부과되거나 납부할 국세】법 제38조에서 “그 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부할 국세”라 함은 당해 법인이 결과적으로 납부하여야 할 모든 국세를 말하며, 해산할 때나 잔여재산을 분배 또는 인도하는 때에 이미 납세의무가 성립된 국세에 한하지 아니한다.

38-0…7【청산종결등기와의 관계】주식회사 등이 “부과되거나 납부할 국세”를 완납하지 아니하고 청산종결의 등기를 한 경우 그 등기는 적법한 청산종결에 기한 것이 아니기 때문에 회사는 청산을 위하여 필요한 범위 내에서 존속하는 것으로 보며, “부과되거나 납부할 국세”에 대한 납부의무는 소멸하지 아니한다.

※ 법인세법 기본통칙 2-0…2【청산종결의 등기를 한 법인의 납세의무】법인이 청산종결의 등기를 한 경우에도 그 청산의 종결 여부는 실질에 따라 판정하는 것이므로 당해 법인이 각 사업연도소득 또는 청산소득에 대한 법인세를 납부할 의무를 이행할 때까지는 계속 존속하는 것으로 한다.

(3) 예비적 청구② 관련

(가) 법인세법 제76조【가산세】

② 제73조의 규정에 의한 원천징수의무자가 원천징수하여야 할 세액을 납부기한 내에 납부하지 아니하거나 미달하게 납부하는 경우에는 다음 각 호에 해당하는 금액 중 큰 금액을 가산세로서 납부하여야 한다. 다만, 원천징수의무자가 국가 또는 지방자치단체인 경우에는 예외로 한다.

1. 납부하지 아니한 세액(미달하게 납부한 경우에는 미달한 세액)×납부기한의 다음날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간×금융기관이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율을 감안하여 대통령령이 정하는 이자율. 이 경우 당해 금액은 납부하지 아니한 세액(미달하게 납부한 경우에는 미달한 세액)의 100분의 10을 한도로 한다.

2. 납부하지 아니한 세액(미달하게 납부한 경우에는 미달한 세액)의 100분의 5

(나) 법인세법 시행령 제19조【미납부가산세율】

법 제76조 제2항 제1호 전단에서 “대통령령이 정하는 이자율 ”이란 1일 1만분의 3을 말한다.(2008.2.22. 신설)

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 본다.

(가) 서울지방국세청장이 조사한 내용은 다음과 같다.

1) OOO (주) 및 청구법인들과 OOO은행 등이 이 건 유동화사채를 거래한 내역을 보면 다음과 같다.

가) OOO은행은 자회사 OOO(주)를 통하여 부실자산을 유동화하려는 합작투자자를 선정하기 위하여 OOO은행에 투자의향을 타진(2004.2. 23.)하여 투자의향서(2004.2.25.)를 제출받았다.

나) OOO은행 손자회사 OOO가 OOO를 작성하고 이를 바탕으로 부실채권에 대한 실사를 마치고OOO를 작성하였다(2004.3.19.).

다) OOO은 OOO에 따라 청구법인들을 설립하고 청구법인들이 행하는 유동화사채를 OOO은행 증손자회사인 OOO가 30:70의 비율로 인수하였다(다만, 청구법인들 중 제7차는 OOO의 지분이 10% 감소하여 60%).

라) OOO를 작성한 경위는 아래와 같다.

① OOO은행이 2004년 2월에 최초로 투자의향서를 OOO(주)에게 제출할 당시 OOO를 작성하였는데, 동 계약서에는 OOO과 OOO은행 자회사인 OOO(주)가 OOO은행의 부실채권을 매입하기 위하여 유동화회사를 설립하고 지분 및 유동화채권을 70:30의 비율로 투자하기로 약정하였다.

② OOO의 서명자는 OOO은행의 직원OOO이며, OOO의 계약당사자는 매도자 OOO은행, 매수자 OOO(주)이며, 이 계약서는 부실채권의 명세, 그 채권을 관리할 자산관리회사와 수수료 등을 약정하고 있고, OOO의 서명자도 OOO은행 직원OOO이며, 위의 두 계약에 의하여 OOO회사를 설립하고 자산유동화채권을 발행하여 OOO를 작성하였는데, 계약당사자가 OOO와 청구법인들이고, 또한 청구법인들의 대표이사 에OOO는OOO에 모두 참여한 OOO은행의 직원이다.

2) OOO의 사업실체, 투자자금 조달방법, 위험부담, 투자의사결정, 보고서 수취자 등을 확인한 내용은 아래와 같다.

가) OOO는 2004.3.19. 설립한 법인으로 자산수탁관리회사에게 관리를 위탁하고 본점소재지도 동일하며, 설립당시의 자본금은 1유로이고 주주는 OOO이며 2004년 8월 주주가 OOO로 변경되었다.

나) OOO의 주주 손OOO는 OOO은행의 이사이며 일본에서 거주하고 있고, 니OOO는 OOO의 이사이기도 하다.

다) OOO는 2004～2007사업연도에 인건비를 지급한 사실이 없어 상주하는 직원이 없고, 임대료를 지급한 적도 없어 유형 자산을 보유하지 아니하여 결국 인적․물적인 시설을 갖추지 아니하였다.

라) OOO은행의 손자회사인 OOO은행의 자회사인 OOO(주)가OOO를 작성하고 이에 따라OOO를 작성할 때까지 OOO은행 부실채권을 인수할 투자자로 표명하였음에도, 2004.3.18. 설립된 청구법인들과 2004.3.19. 설립된 OOO법인인 OOO가 이 건 유동화사채를 인수하였다.

마) OOO는 청구법인들이 발행하는 이 건 유동화사채(원화표시)를 인수하기 위하여 OOO을 인수대상자로 하여 달러표시채권을 발행하여 자금을 조달하였는데, OOO의 감사보고서에 의하면

① 청구법인들로부터 원화이자(이자율 10%)를 수취할 경우 OOO에게 달러표시이자(이자율 9.975%)를 지급하게 약정되어 있고, ② OOO가 OOO에게 달러표시이자를 지급할 경우 최초계약당시의 원달러 환율/지급시점의 원달러 환율을 곱하여 계산한 금액으로 하게 되어 있으며, ③ OOO는 위의 달러표시채권의 가치와 이 건 유동화사채의 그것을 연동시켜 후자의 가치가 하락하더라도 손실을 OOO에게 전가하게 되어 있는 만큼, 결국 OOO는 일반투자자가 책임지는 이자율위험․환율위험․시장위험을 부담하지 아니한다.

바) OOO의 이사회 회의록에 의하면 이사 6인(손OOO) 가운데 손OOO는 한 번도 이사회에 참여한 적이 없고, 대표이사인인 에OOO는 전화로 참석하며, 투자의사결정, 자금조달방법 등은 토의한 흔적이 없고, 또한 부실자산 평가 및 투자계약서에 대한 법률적 검토는 OOO은행의 직원인 설OOO 외 3인OOO이 하였고, 한편 청구법인들의 자산관리회사인 OOO(주)가 유동화사채의 채권자들에게 매달 보내는 보고서에 의하면 수취인은 OOO은행의 직원과 한국의 자회사인 OOO 직원 등이다.

3) 위와 같은 조사의 근거서류는 제1차부터 제7차까지 작성한 OOO, OOO의 2004사업연도부터 2007사업연도까지의 감사보고서, OOO와 OOO의 사채발행계약서, OOO의 2004사업연도부터 2008사업연도까지의 이사회 회의록, OOO과 OOO의 법인등기부등본과 2004사업연도부터 2008사업연도까지의 손익계산서, OOO(주)가 채권자에게 보내는 매월 보고서와 이OOO 대리에 대한 문답서, OOO은행의 투자를 위한 공문 등이다.

(나) 청구법인들은 법인등기부등본, OOO 이사회 회의록(2004. 9.22. 개최, 2004.12.17. 개최, 2006.12.22. 개최, 2007.11.20. 개최), 유동화사채의 발행실적과 관련한 금융감독위원회 보도자료 등을 증빙서류로 제시하면서 OOO가 법적 실체와 투자실적이 있으며 독자적인 의사결정 및 위험부담을 맡고 있고, 유동화사채는 자산보유자, 자산인수자, 사채인수자가 다른 것이 일반적이며, 이는 금융기관들에게 일상화된 자금조달을 위한 금융기법이라고 주장하고 있다.

(다) 「조세특례제한법」제21조 제1항 제1호에서 내국법인이 발행하는 외화표시채권의 이자 및 수수료 소득을 지급받는 자에 대하여는 법인세를 면제한다고 규정하고 있으나, 청구법인들이 채권자인 OOO에게 지급한 쟁점이자소득은 외화표시채권의 이자가 아니라 원화표시채권의 그것이므로 위 규정의 적용대상에 해당되지 아니한다.

(라) 「법인세법」제93조에서 규정하는 국내원천소득을 비거주자 등에게 지급하는 자 또는 국내원천소득에 해당하지 아니하여 국내에서 과세되지 아니하는 대가를 지급할 경우 2002.6.30까지는 납부할 세액 확인신청서를 제출하게 되어 있었으나, 2002.7.1.부터는 (이자․배당․사용료․기타)소득에 대하여 조세조약에 따라 법인세(소득세) 비과세·면제신청서를 제출하게 개정되었고, 동 신청서 하단에는 “세무서장은 이 확인서에 불구하고 위 신청서 내용이 사실과 다른 경우에는 관련

법률에 따라 경정 또는 결정할 수 있습니다”라고 기재되어 있는 이상, 처분청이 그 신청서를 접수하였다거나 그 때부터 상당한 기간이 경과하였다 하더라도 국세부과제척기간이 남아 있는 한에 있어서는 그에 대한 경정처분이 가능하다고 해석하는 것이 적법하다 할 것이다.

(마) 조세심판원 심판결정의 수익적 소유자 판단기준을 살펴보면 실질적인 투자평가보고서 작성, 투자심의회와 이사회 개최, 매각조건 협의 등의 주체(조심 2010서2348, 2010.10.5.), 투자의사결정 및 진행의 주체, 사업장 소재지와 전화번호의 동일 여부, 상근하는 직원의 존재 유무, 자금출처와 최종 귀속 주체(조심 2009서1633, 2010.7.13.), 인적(직원)․물적(사무실) 시설의 존재 여부, 설립배경, 사업목적, 투자계획 및 자금조달 주체(조심 2008서2929, 2008.11.19.) 등이다.

(바) 조세조약상 이자소득에 대한 제한세율은 수취인이 수익적인 소유자일 경우에 한하여 적용하는 것이므로 거래실질 등을 종합적으로 판단하여 이자소득의 실질적 소유자와 형식적 소유자가 다른 때에는 실질적인 소유자인 수익적 소유자를 소득의 귀속자로 하여 조세조약상의 관련 원천징수조항을 적용하는 것이고(재국조 46017-61, 2000.4. 20. 참조), 이 경우 수익적 소유자라 함은 소득의 실질적인 수취인을 가리키며, 그 개념에 의한 과세원칙은 조세조약에서 체약국의 거주자인 특정한 소득의 수취인이 법적․형식적으로 당해 소득의 수익자일 뿐만 아니라 경제적․실질적으로도 수익자이어야 조세상 혜택이 주어짐을 의미하는 것이라 하겠다(재국조 46017-37, 1996.2.23.).

(사) 그렇다면, ① OOO이 OOO를 작성한 뒤 이를 바탕으로 하여 OOO를 작성한 날인 2004.3.19. 전일 및 당일에 청구법인들과 OOO를 각각 설립한 점, ② 일본법인인 OOO가 이 건 유동화사채를 인수하는 것이 자연스러움에도 굳이 계약일자에 임박하여 OOO법인인 OOO를 설립하여 취득하게 조치한 것이 통상적인 것으로는 보이지 아니하는 점, ③ 조사내용에 의하면 OOO는 독립된 사업장, 인적(직원)․물적(사무실)인 실체, 합리적인 사업목적, 독자적인 투자자금의 조달방안, 이자율위험․환율위험․시장위험 등의 부담, 이자소득에 대한 수익권 ․처분권, 자치적인 투자의사결정능력, 정기적인 보고서 수취인 등이 없는 것으로 나타나는 점, ④ 수익적 소유자의 판정에 있어 조세회피목적의 존재 여부는 중요한 영향을 미치지 아니하는 점, ⑤ 처분청이 이자소득 비과세․면제신청서를 접수한 때부터 상당한 기간이 경과하였다고 하여 이 건 처분에 법적인 하자가 있다고 인정하기는 어려운 점 등을 감안하면, OOO법인인 OOO를 쟁점이자소득의 수익적 소유자로 받아들이기는 사실상 어렵다 하겠다.

(아) 따라서 OOO의 궁극적 주주이자 일본법인인 OOO은행을 쟁점이자소득의 수익적 소유자로 인정하고 한국․아일랜드조세협약의 이자소득 비과세․면제규정의 적용을 배제하고 한국․일본조세협약의 이자소득 과세규정을 적용하여 원천징수의무자인 청구법인들에게 원천징수 법인세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단되다.

(2) 예비적 청구①에 대하여 본다.

(가) 법인등기부등본에 의하면 이 건 처분(2009.10.28.) 전에 청구법인들 중 제1차는 2009.7.28./ 제2차는 2006.10.13./ 제3차는 2008.6.25. 각각의 잔여 재산을 분배하고 청산종결을 등기한 사실이 나타난다.

(나) 주식회사 등이 “부과되거나 납부할 국세”를 완납하지 아니하고 청산종결의 등기를 한 경우 그 등기는 적법한 청산종결에 기한

것이 아니기 때문에 회사는 청산을 위하여 필요한 범위 내에서 존속하는 것으로 보며, “부과되거나 납부할 국세”에 대한 납부의무는 소멸하지 아니하고(국세기본법 기본통칙 38-0…7 참조), 또한 법인이 청산종결의 등기를 한 경우에도 그 청산의 종결 여부는 실질에 따라 판정하는 것이므로 당해 법인이 각 사업연도소득 또는 청산소득에 대한 법인세를 납부할 의무를 이행할 때까지는 계속 존속하는 것으로 한다(법인세법 기본통칙 2-0…2 참조).

(다) 「상법」제520조의2에 근거하여 주식회사가 해산되고 청산이 종결된 것으로 보게 되는 경우라 하더라도 어떠한 권리관계가 남아 있어 현실적으로 정리할 필요가 있다면 그 범위 내에서는 아직 완전히 소멸하지 아니하는 것이고(대법원 2000두5333, 2001,7,13, 같은 뜻임), 한편, 청산법인의 원천징수의무는 청산인 등에게 승계되지 아니하고 청산법인이 납부의무를 진다(법인세제과-280, 2010.3.31. 참조).

(라) 그렇다면, 납세의무자 OOO에게 쟁점이자소득을 지급하는 원천징수의무자인 청구법인들에게 원천징수 법인세를 부과한 처분은 적법․타당하고, 청산법인들 중 청산종결등기가 되어 법인격이 없는 경우, 원천징수의무자에 불과한 청구법인들에게는 본래의 납세의무가 존재하지 아니한다는 주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

(3) 예비적 청구②에 대하여 본다.

(가) 처분청은 쟁점이자소득에 대한 원천징수의무자인 청구법인들에게 원천징수 법인세를 부과하며 당해 이자소득에 대한 원천징수를 이행하지 아니한 것에 대하여 다음과 같이 원천징수불이행가산세(산출세액의 100분의 10)를 가산한 사실이 결정(경정)결의서에 나타난다.

OOO

(나) 가산세는 납세의무불이행에 대한 행정상 제재이므로 “납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니라 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있는 경우 ”에는 부과할 수 없다고 하겠다(대법원 92누2936, 1992.10.23. 외 다수 같은 뜻임).

(다) 서울지방국세청장이 조사한 내용에 의하면 다음과 같은 사실관계가 나타난다.

1) OOO은행의 직원 손OOO 등이 OOO은행의 부실채권을 인수할 때(2004.2.23.)부터 OOO은행의 대리인으로 OOO 등에 서명하였으며, OOO의 이사 4인은 수익적 소유자인 OOO은행의 이사이고, 에OOO는 청구법인들의 대표이사이기도 하다.

2) 청구법인들의 관리자인 OOO(주)는 OOO은행 부실채권을 인수할 대상자의 자금능력을 검증하기 위하여 투자의향서를

제출받을 때부터 OOO은행의 대차대조표, 손익계산서 등을 제시받아 검증하였고, 동 법인이 매달 채권자에게 보내는 보고서도 OOO은행의 직원에게 발송하고 OOO에게는 제공하지 아니한 것으로 나타난다.

(라) 청구법인들이 제시하는 조세심판결정(조심 2008서2929, 2008. 11.19. 및 2008서1439, 2008.11.10.)에는 특별한 사정이 없는 이상, 유동화사채의 법률적인 소유자인 사채권자에게 이자를 지급할 수밖에 없으며, 사채권자와 특수관계자가 아님에도 수익적 소유자를 사채권자가 아닌 100％ 주주로 판별하여 이자소득에 대한 법인세를 원천징수하길 기대한다는 것은 전혀 현실성이 없다고 보아 원천징수의무자에게 원천징수불이행가산세를 부과한 처분은 부당하다고 결정하였다.

(마) 한편, 처분청이 제시하는 조세심판결정(국심 2007중3975, 2009. 4.2.)은 주주 사이의 계약서로 실제 투자자를 파악한 것으로 보는 것이 정당하고, 조사한 결과 수익적 소유자의 직원이 법인을 설립한 후부터 조사당시까지 등기이사로 경영에 참여한 사실이나, 주주권 행사는 대표이사에게 위임하여 하고, 계약당사자인 법인의 대표이사가 직접 참여한 사실이 없는 점 등에 비추어 수익적 소유자를 파악하고 있었다고 보아 원천징수불이행가산세를 부과한 처분이 정당하다고 결정하였다.

(바) 그렇다면, 위와 같이 ① OOO 등에 OOO은행의 이사이자 OOO 및 청구법인들의 대표이사인 에OOO 등이 서명날인한 점, ② 청구법인들은 OOO이 70 : 30 비율로 출자하여 설립한 법인이므로 특수관계자에 해당되는 점(궁극적으로는 OOO은행도 마찬가지임), ③ 청구법인들의 관리자인 OOO(주)가 당초 투자의향서를 제출받을 때부터 OOO가 아닌 OOO은행의 대차대조표와 손익계산서 등을 제시받았고 매달 채권자에게 보내는 보고서도 OOO가 아니라 OOO은행의 직원에게 발송한 점, ④ 청구법인들이 제출한 위 조세심판결정보다는 처분청이 제시하는 위의 조세심판결정이 이 건 사실관계와 유사한 점, ⑤ 위 (1) (라)와 같이 원칙적으로 비과세․면제신청에 대한 확인책임은 과세관청에게 있으나, 당사자가 수익적 소유자를 알고 있는 경우에는 신청의 확인을 가산세 면제사유로 인정하기는 점 등을 감안하면, 청구법인들이 쟁점이자소득을 지급하기 이전에 OOO법인인 OOO가 아니라 일본법인인 OOO은행인 수익적 소유자인 사실을 알고 있었던 것으로 보이므로 원천징수불이행가산세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.