가. 피상속인 이OO가 2002.3.19. 사망함에 따라 청구인 등 상속인 4인은2002.9.19. 총 상속재산가액을5,632백만원(부동산 3,078백만원, 상속개시일로부터 2년내 처분부동산2,546백만원, 사업용자산 8백만원)으로 하고, 이 중 상속세 과세가액을 2,967백만원하여 2002년귀속 상속세 913백만원을 신고납부하였다.

나. OOOO국세청장은 2003.8.21.～2004.1.20. 기간 청구인 등 상속인들에 대한 상속세를 조사한 결과, 피상속인이 상속개시일 이전에 상속인인 청구인에게 350백만원(이하 “쟁점증여금액”이라 한다)을 아래 표와 같이 사전 증여하고 이를 이를 상속재산가액으로 신고누락한 사실을 적출하여 처분청에게 과세 자료로 통보하였다.

<쟁점증여금액 : 350백만원 >

(단위 : 원)

※ 쟁점증여금액의 원천은 서울특별시 동대문구 답십리동 268-1 소재 토지 및 건물(이하 "쟁점부동산"이라 한다)의 양도대금임

처분청은 통보받은 위 과세자료에 의하여 2004.3.22. 청구인에게2002.1.31.증여분 증여세 87,382,890원을 결정고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2004.6.10. 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

청구인은 피상속인으로부터 쟁점부동산의 양도대금 350백만원을 입금받았으나, 쟁점부동산에 대한 청구인 지분의 대가로 쟁점증여금액을 받은 것이므로 피상속인으로부터 사전에 수증받았다고 보아 증여세를 부과한 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

쟁점부동산의 양도대금 35억원 중 피상속인 예금계좌에 32억 9천만원이 입금되었으며, 이 중 피상속인의 지분은 2,809,061,488원이어서 실제 피상속인의 지분을 초과하여 입금된 금액은 480,938,512원으로 밝혀지고 있는 바, 피상속인이 쟁점부동산의 임차인들에게 임대보증금 등의 비용으로 8억1천만원을 지급(청구인 등 2인과 피상속인이 공동 임대사업을 영위)한 점을 감안하면 청구인 등 2인이 임대보증금(부채)으로 지급하여야 할 지분은 5억3천만원이므로 피상속인의 지분을 초과하여 입금된 480,938,512원은 청구인 등 2인이 지급해야 할 위 임대보증금(부채)으로 피상속인에게 지급된 것으로 보아야 하므로 쟁점증여금액은 청구인들이 피상속인으로부터 사전에 증여받은 것으로 인정된다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

피상속인의 부동산 양도대금 중 청구인의 예금계좌로 입금된 쟁점증여금액을 피상속인으로부터 상속개시일(2002.3.19.) 이전에 사전 증여받은 것으로 보아 청구인에게 증여세를 부과한 처분의 당부

나. 관련법령

상속세및증여세법 제2조【증여세 과세대상】① 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 제외한다. 이하 같다)로 인하여 증여일 현재 다음 각호의 1에 해당하는 증여재산이 있는 경우에는 그 증여재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 증여세를 부과한다.

1. 타인의 증여에 의하여 재산을 취득하는 자(이하 수증자 라 한다)가 거주자(본점 또는 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제54조 및 제59조에서 같다)인 경우에는 거주자가 증여받은 모든 증여재산

제13조 【상속세과세가액】① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 후 다음 각호의 규정에 의한 재산가액을 가산한 금액으로 한다.

1.상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액

제31조 【증여재산의 범위】 ① 제2조의 규정에 의한 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다.

③ 상속개시후 상속재산에 대하여 등기 등록 명의개서 등(이하 등기 등 이라 한다)에 의하여 각 상속인의 상속분이 확정되어 등기 등이 된 후 그 상속재산에 대하여 공동상속인 사이의 협의에 의한 분할에 의하여 특정상속인이 당초 상속분을 초과하여 취득하는 재산가액은 당해 분할에 의하여 상속분이 감소된 상속인으로부터 증여받은 재산에 포함한다. 다만, 당초 상속재산의 재분할에 대하여 무효 또는 취소 등 대통령령이 정하는 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다.

④ 증여를 받은 후 그 증여받은 재산(금전을 제외한다)을 당사자 사이의 합의에 따라 제68조의 규정에 의한 신고기한 이내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다. 다만, 반환하기 전에 제76조의 규정에 의하여 과세표준과 세액의 결정을 받은 경우에는 그러하지 아니하다.

⑤ 수증자가 증여받은 재산(금전을 제외한다)을 제68조의 규정에 의한 신고기한경과 후 3월이내에 증여자에게 반환하거나 증여자에게 다시 증여하는 경우에는 그 반환하거나 다시 증여하는 것에 대하여 증여세를 부과하지 아니한다.

다. 사실관계 및 판단

(1)쟁점부동산의 양도대금 총 35억원 중 32억9천만원이 피상속인의 조흥은행 예금계좌(968-04-290191)에 입금되었다가 2002.1.31. 쟁점증여금액이 청구인의 제일은행 예금계좌(182-20-271057)로 계좌이체되었고,쟁점부동산의 양도대금중 피상속인 계좌로 입금되지 아니한 2억1천만원은 2002.12.10. 상속인들이 지급받았으므로 상속개시일 당시 미수금으로 확인되고 있다.

(나) 쟁점부동산의 부동산매매계약서에 의하면, 토지의 가액은 25억원, 건물가액은 10억원(VAT 별도)으로 확인되고 있고, 등기부등본에 의하면, 쟁점부동산의 토지(2,472㎡)에 대하여 청구인과 이동규가 공히12/2,472의 지분을, 나머지 2,448/2,472 지분은 피상속인이 소유하고 있으며, 건물(3,900.5㎡)에 대하여 피상속인과 청구인 및 이동규가 공히 1/3지분씩 공유하면서공동임대사업자로 등록하고 부동산임대사업을 영위한 사실이확인된다.

(다) 건물소유주와 토지소유주가 다른 경우 건물임차인은 건물임차권의 범위내에서 건물에 대하여만 사용·수익권이 있으며, 이 경우 건물소유주는 건물임차인으로 하여금 건물을 사용수익하게 할 적극적인 의무가 있고 건물소유주와 건물임차인은 채권·채무관계가 성립되는 반면, 토지소유주는 건물임차인이 건물을 사용·수익할 권리에 따른 토지를 사용하게 할 단순한 수인의무만 있을 뿐이고 토지소유주와 건물임차인간에는 아무런 채권·채무관계가 성립되는 것이 아니므로 건물임차인은 어디까지나 건물소유주의 건물소유권에 대하여만 임차하였지 토지를 사용·수익할 수 있는 토지임차권까지 부여받고 있는 것은 아니고 단지 토지의 사용은 건물임대차계약에 따른 부수적인 것이라 할 수 있다(OOOOOOOOOO. 2002.10.2외 다수, 같은 뜻임).

(라) 쟁점부동산의 양도대금(35억원)중 피상속인 예금계좌에 입금된 대금은32억9천만원인 바, 동 32억9천만원에서청구인은 본인이 쟁점부동산에 대하여 보유한 지분으로 분배받을 수 있는 금액을 256,634,303원이라고 주장하고 있는 반면, 처분청은 청구인이 분배받을 수 있는 금액이 없다는 의견이므로 이를 살펴 본다.

먼저, 청구인은 쟁점부동산의 토지가액 25억원중 청구인지분이 12/2,472이므로 그 지분가액이 12,135,922원이고, 건물의 경우 그 가액 10억원중 청구인 지분 1/3을 적용하면 333,333,333원으로 합계 345,469,255원인 바,쟁점부동산의 양도대금 35억원중 전세보증금 등의 반환액 9억원을 제외하면 실제 양도대금은 26억원이고, 동 26억원에 대하여 청구인의 쟁점부동산에 대한 가액을 비율(345,469,255/35억원)로 안분하면 청구인은 피상속인 예금계좌에 입금된 32억9천만원중 256,634,303원을 분배받을 수 있는 금액이므로 동 256,634,303원을 쟁점증여금액에서 제외하여 증여세과세가액을 산정한 후, 증여세를 경정하여야 한다고 주장하고 있다.

한편, 처분청은쟁점부동산의 양도대금 35억중 피상속인의 지분은 2,809,061,488원임에도 피상속인 예금계좌에 32억9천만원이 입금되어 피상속인 지분을 초과하여 입금된 금액은 480,938,512원이고, 피상속인은 쟁점부동산의 임대보증금과 이사비용으로 8억1천만원을 지급(청구인과 이동규가 함께 지급하여야 금액은 5억3천만원)하였으므로 피상속인의 지분을 초과하여 예금계좌에 입금된 480,938,512원은 청구인 등 2인이 지급해야 할 임대보증금(5억3천만원)으로 지급된 것으로 보아야 하므로 피상속인 예금계좌에 입금된 32억9천만원중 청구인이 분배받을 수 있는 금액은 없다는 의견이다.

(마) 쟁점부동산의 양도대금중 피상속인 예금계좌에 입금된32억9천만원에서 청구인이 분배받을 수 있는 금액에 대하여 살펴보면,쟁점부동산의 양도대금 35억원중 피상속인과 청구인 및 이동기는 토지에 대하여 각각 2,475,728,156원, 12,135,922원 및 12,135,922원상당의 금액을, 건물에 대하여는 공히 333,333,333원 상당의 금액을 분배받을 수 있으므로 피상속인이 지급받은 양도대금 32억9천만원에대한 피상속인의 토지와 건물지분의 가액은 2,327,184,466원, 313,333,333원이고, 청구인과 이동기의 토지와 건물지분의 가액은 공히 11,407,767원, 313,333,333원으로 청구인은 324,741,100원을 분배받을 수 있는 것으로 보인다. 한편, 쟁점부동산의 양도로 인하여 피상속인이 임대보증금과 이사비용으로 8억1천만원을 지급하였으므로 부동산임대공동사업으로 인하여 양도대금 32억9천만원중 위 3인 모두는 부채로 각각 2억5,380만원씩 지급하여야 할 것이고, 이에 따라 위 32억 9천만원중 청구인의 지분으로 분배받을 수 있는 금액은 70,941,100원으로 밝혀지고 있다. 그러나, 쟁점①부동산의 양도대금중 상속개시일 이후 지급받은 미수금 2억1천만원에서 청구인이 분배받을 수 있는 금액은 20,728,155원이고 임대보증금 등으로 지급하여야 할 부채는 1,620만원 상당이지만 피상속인이 이미 임대보증금 등으로 8억1천만원을 지급하였으므로 쟁점①부동산 양도대금 32억 9천만원중 청구인이 분배받을 수 있는 금액 70,941,100원에서 1,620만원 상당의 부채를 제외하면 청구인은 상속개시일 이전에쟁점①부동산의 양도대금으로 입금된 32억9천만원에서54,741,100원을분배받을 수 있다 하겠다. 따라서, 피상속인 예금계좌에서 2002.1.24. 청구인의 예금계좌에 입금된 쟁점증여①금액에서 위 54,741,100원을 제외하여 이 건 증여세를 경정하여야 한다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유있으므로 국세기본법제81조및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

2005 년 4 월 20 일

주심국세심판관 이 병 대

배석국세심판관 김 도 형

곽 태 철

박 정 우