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[청구번호]
조심 2019부0221 (2019.11.13)
[세 목]
종합소득
[결정유형]
경정
[결정요지]
처분청이 쟁점오피스텔의 공급(분양)을 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 아니한 것으로 보아 이 건 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 없으나 청구인이 정상적으로 신고․납부의무를 이행할 것을 기대하는 것은 무리여서 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있었다 할 것이므로 처분청이 과소신고가산세 및 세금계산서미발급가산세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 할 것임
[관련법령]
[참조결정]
조심2015전1189 / 조심2017부5011 / 조심2018서0278 / 조심2017서0991 / 조심2019부0233
[주 문]
OOO세무서장이 2018.9.17. 청구인에게 한 부가가치세 2015년 제2기분 OOO및 2016년 제1기분 OOO부과처분은 세금계산서 미발급가산세와 과소신고가산세를 제외하여 그 세액을 경정하고 나머지 청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
가. 청구인은 2014.12.3. OOO에서 OOO이란 상호로 주택신축판매업 사업자등록을 하고 6층 건물(공동주택 11개 호와 오피스텔 2개 호, 이하 “쟁점건물”이라 하고, 오피스텔 2개 호를 따로 “쟁점오피스텔”이라 한다)을 신축하여 2015.6.30. 사용승인받은 후 각 호별로 분양하고 모두 부가가치세 면제로 신고하였다.
나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2018.6.14.부터 2018.7.18.까지 청구인에 대한 개인통합조사를 실시하여, 쟁점오피스텔 분양은 부가가치세 과세대상임에도 면세로 잘못 신고하였고, 수입금액이 최초로 발생한 연도는 2015년인데 직전년도 수입금액을 허위로 신고함에 따라 2015년 귀속 소득금액을 추계결정함에 있어 기준경비율이 아닌 단순경비율로 잘못 적용하였다는 내용의 과세자료를 OOO세무서장 및 OOO세무서장에게 통보하였다.
다. 위 통보에 따라, OOO세무서장(사업장 관할)은 2018.9.17. 청구인에게 부가가치세 2015년 제2기분 OOO2016년 제1기분 OOO을 각 경정․고지하였고, OOO세무서장(주소지 관할, OOO세무서장과 함께 이하 “처분청”이라 한다)은 2018.9.19. 청구인에게 2015년 귀속 종합소득세 OOO을 경정․고지하였다.
라. 청구인은 이에 불복하여 2018.12.5. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
(1) (이 건 종합소득세 과세처분) 청구인의 사업개시일은 착공일(2014.12.15.)이므로 2015년은 신규사업자가 아니므로 직전년도 사업소득금액이 일정금액 미만인 사업자로 보아 소득금액을 추계함에 있어 단순경비율을 적용하여야 한다.
(가)「소득세법」에는 사업개시일에 대한 명시적인 규정이 없으므로 토지 취득일 또는 착공일을 사업개시일로 보아야 한다. 사업소득금액은 권리의무 확정주의에 의하여 해당 과세기간에 산입된 총수입금액에서 이에 대응하는 필요경비를 공제하여 산출하게 되어 있고, 결손금도 사업소득금액에 포함되는 바, 청구인의 사업은 신축한 쟁점건물의 분양으로 총수입금액이 확정되는 과세기간 이전에 이미 이에 대응하는 필요경비가 발생하여 결손금이 계산되었으므로 최초로 결손금이 계산된 시점인 2014년이 사업개시일이다.
(나) 처분청은「소득세법」상 사업개시일의 규정이 없음에도 「부가가치세법 시행령」제6조 제3호에 따라 재화의 공급을 개시한 날을 사업개시일로 판단하였는데, 이러한 해석은 첫째,「부가가치세법」은 재화 또는 용역의 공급을 전제로 하는 반면,「소득세법」은 소득의 현실적인 발생을 전제로 하는 점, 둘째, 총수입금액이 확정된 과세기간 이전에 발생한 필요경비는 공제하지 못한다(즉, 결손금을 이월공제하지 못한다)는 잘못된 결과에 이르는 점, 셋째, 수익․비용 대응의 원칙 및 기간 손익 계산의 원칙에 위배된다는 점 등에서 부당하다.
(2) (이 건 부가가치세 과세처분) 청구인은 쟁점오피스텔을 설계하고 신축하는 단계에서부터 주거용으로 건설하였고 수분양자도 같은 인식으로 거래하였으며, 관련 부가가치세 매입세액도 면세사업에 공하는 매입으로 보아 공제받지 않았다. 따라서「조세특례제한법」의 국민주택 규모 이하이고 상시 주거용으로 사용되는 쟁점오피스텔은 실질과세원칙에 따라 부가가치세를 면제하여야 한다.
(가) 설령 부가가치세 과세대상으로 보더라도, 쟁점오피스텔 분양 당시에는 실질과세원칙에 근거하여 주거용 오피스텔의 공급을 면세로 판결한 심판례가 다수 있었던 만큼, 청구인은 그 심판례에 따라 쟁점오피스텔 분양에 대하여 부가가치세 면제로 받아들일 수 밖에 없었던 상황이고 부가가치세 신고의무 해태를 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하므로 가산세는 모두 취소되어야 한다.
(나) 설령 가산세가 전부 취소되지 아니한다 하더라도 청구인은 주거용 건물(상시 주거용으로 사용하는 건물)을 최종 소비자에게 개별공급(분양)한 경우로서 세금계산서 발급의무가 면제되므로 세금계산서 미발급가산세는 취소되어야 한다.
나. 처분청 의견
(1) (이 건 종합소득세 과세처분) 청구인은 착공일을 사업개시일로 보아야 한다고 주장하나 「부가가치세법 시행령」제6조 제3호에 따라 주택판매업의 사업개시일은 재화 또는 용역의 공급을 개시하는 날이므로 사업의 준비가 끝나고 본래의 사업목적을 수행하거나 수행할 수 있는 상태로 된 때 즉, 주택을 신축하여 분양한 2015년이다(조심 2018서278, 2018.4.11., 조심 2015전1189, 2015.5.11., 같은 뜻임).
(가) 청구인은 2014년 귀속 종합소득세 신고시 발생된 수입금액이 없음에도 수입금액이 소액OOO발생한 것으로 허위로 신고하였다. 이는 청구인도 신축주택을 완공하여 판매하기 시작한 날이 사업개시일임을 알고 직전년도(2014년)에 수입금액이 있었던 것처럼 보이기 위하여 허위로 신고한 것이다.
(나) 따라서 청구인의 2015년 귀속 종합소득세를 추계결정함에 있어 기준경비율로 소득금액을 계산한 처분은 적법하다.
(2) (이 건 부가가치세 과세처분) 쟁점오피스텔은「조세특례제한법」에 규정한 부가가치세가 면제되는 주택에 해당하지 않으므로 부가가치세 및 과소신고 가산세 등을 과세한 처분은 적법하다.
(가) 국세청은 예규(상담 3팀-2553, 2007.9.11., 부가가치세과-420, 2013.5.14., 서면 법규과-1020, 2014.9.25., 서면 2015-부가-249, 2015.12.29., 서면 2017-부가-979, 2017.5.31.) 등을 통하여 주거용 오피스텔에 대하여 부가가치세 과세대상임을 일관되게 회신하였다. 따라서 비과세 관행이 성립되었다고 보기 어려우므로 청구인에게 가산세를 감면할 정당한 사유가 있다고 볼 수 없다.
(나) 쟁점오피스텔은 업무시설로서 「부가가치세법 시행규칙」제53조 제3호에 포함되지 않으므로 세금계산서 미발급가산세 부과는 적법하다. 부가가치세 납세의무는 재화의 공급시점에 결정되어야 하고 공급시기 이후 사용자의 사용상황에 따라 사후적으로 결정될 수 없다. 또한, 「부가가치세법 시행규칙」제53조 제3호 “주거용 건물공급업”에서의 “주거용 건물”은 본래부터 주거용으로 사용될 목적으로 신축된 것을 말하고, 쟁점오피스텔과 같이 공부상의 용도를 업무시설로 하여 신축된 경우에는 사후에 주거용으로 사용된다 하더라도 주거용 건물에 해당하지 않는 것으로 보아야 한다(조심 2017부5011, 2018.4.10., 같은 뜻임).
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
① 청구인이 단순경비율 적용대상자에 해당하는지 여부
② 쟁점오피스텔이 부가가치세 면제 대상인지 여부
③ 쟁점오피스텔 분양에 대하여 부가가치세 과소신고가산세 및 세금계산서 미발급가산세를 적용한 것이 타당한지 여부
나. 관련 법령
(1) 국세기본법
제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다.
(2) 부가가치세법
제4조【과세대상】부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 과세한다.
1. 사업자가 행하는 재화 또는 용역의 공급
제5조【과세기간】② 신규로 사업을 시작하는 자에 대한 최초의 과세기간은 사업 개시일부터 그 날이 속하는 과세기간의 종료일까지로 한다. 다만, 제8조 제1항 단서에 따라 사업개시일 이전에 사업자등록을 신청한 경우에는 그 신청한 날부터 그 신청일이 속하는 과세기간의 종료일까지로 한다.
제15조【재화의 공급시기】① 재화가 공급되는 시기는 다음 각 호의 구분에 따른 때로 한다. 이 경우 구체적인 거래 형태에 따른 재화의 공급시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
1. 재화의 이동이 필요한 경우 : 재화가 인도되는 때
2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우 : 재화가 이용가능하게 되는 때
제31조【거래징수】사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 제29조 제1항에 따른 공급가액에 제30조에 따른 세율을 적용하여 계산한 부가가치세를 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 징수하여야 한다.
(3) 부가가치세법 시행령
제6조【사업 개시일의 기준】법 제5조 제2항에 따른 사업 개시일은 다음 각 호의 구분에 따른다. 다만, 해당 사업이 법령 개정 등으로 면세사업에서 과세사업으로 전환되는 경우에는 그 과세 전환일을 사업 개시일로 한다.
1. 제조업 : 제조장별로 재화의 제조를 시작하는 날
2. 광업 : 사업장별로 광물의 채취ㆍ채광을 시작하는 날
3. 제1호와 제2호 외의 사업 : 재화나 용역의 공급을 시작하는 날
(4) 소득세법
제80조【결정 및 경정】③ 납세지 관할 세무서장 또는 지방 국세청장은 제1항과 제2항에 따라 해당 과세기간의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 장부나 그 밖의 증명서류를 근거로 하여야 한다. 다만, 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 소득금액을 계산할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 소득금액을 추계 조사 결정할 수 있다.
(5) 소득세법 시행령
제143조【추계결정 및 경정】④ 제3항 각 호 외의 부분 단서에서 "단순경비율 적용대상자"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사업자로서 해당 과세기간의 수입금액이 제208조 제5항 제2호 각 목에 따른 금액에 미달하는 사업자를 말한다.
1. 해당 과세기간에 신규로 사업을 개시한 사업자
2. 직전 과세기간의 수입금액(결정 또는 경정으로 증가된 수입금액을 포함한다)의 합계액이 다음 각 목의 금액에 미달하는 사업자
나. 제조업, 숙박 및 음식점업, 전기·가스·증기 및 공기조절 공급업, 수도·하수·폐기물처리·원료재생업, 건설업(비주거용 건물 건설업은 제외하고, 주거용 건물 개발 및 공급업을 포함한다), 운수업 및 창고업, 정보통신업, 금융 및 보험업, 상품중개업 : 3천600만원
(6) 조세특례제한법 시행령
제51조의2【자기관리부동산투자회사 등에 대한 과세특례】③ 법 제55조의2 제4항에서 “대통령령으로 정하는 규모”란 ｢주택법｣에 따른 국민주택 규모(기획재정부령이 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다)를 말한다.
제106조【부가가치세 면제 등】④ 법 제106조 제1항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역”이란 다음 각 호의 것을 말한다.
1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택
(7) 주택법
제2조【정의】 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “주택”이란 세대(세대)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 이를 단독주택과 공동주택으로 구분한다.
1의2. “준주택”이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로 이용 가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다.
3. 국민주택이란 제60조에 따른 국민주택기금으로부터 자금을 지원받아 건설되거나 개량되는 주택으로서 주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 “주거전용면적” 이라 한다)이 1호 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택(｢수도권정비계획법｣ 제2조 제1호에 따른 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 주거전용면적이 100제곱미터 이하인 주택을 말한다. 이하 “국민주택규모” 라 한다)을 말한다. 이 경우 주거전용면적의 산정방법은 국토교통부령으로 정한다.
(8) 주택법 시행령
제2조의2【준주택의 범위와 종류】법 제2조 제1호의2에 따른 준주택의 범위와 종류는 다음 각 호와 같다.
4. ｢건축법 시행령｣ 별표1 제14호 나목에 따른 오피스텔
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구인은 쟁점건물을 2014.10.6. 건축허가받아 2014.12.15. 착공하여 2015.6.30. 사용승인받은 후 2015년부터 분양하였다.
(2) 청구인은 쟁점건물 신축에 대한 필요경비 등을 장부에 기장하지 않았고, 2014년에 사업을 개시한 신규사업자로 보아 아래 ＜표＞와 같이 2014년 귀속은 기준경비율을, 2015년 귀속은 단순경비율을 적용하여 각 소득금액을 추계․신고하였다.
＜표＞ 종합소득세 신고내역
(단위 : 천원)
(3) 조사청의 조사시 청구인은 2018.6.20. 작성한 확인서에 ‘2014년 수입금액 신고분 OOO만원은 실제로 발생된 것이 아니라 2015년 귀속 종합소득금액 추계신고시 기준경비율이 아닌 단순경비율로 적용받도록 하기 위하여 허위로 신고한 것’임을 기재하였다.
(가) 조사청의 조사시 OOO2018.7.11. 작성한 진술서에 ‘분양이 시작되기 직전년도에 소액을 허위로 수입금액으로 신고해두면 그 이듬해 실제로 분양이 시작되어 수입금액이 크게 늘어날 때 신규사업자가 아닌 것처럼 보여서 기준경비율이 아닌 단순경비율을 적용할 수 있음을 악용하여 종합소득세를 추계로 신고하였고, 이 방법을 동일한 업종을 영위하고 있던 형 OOO에게도 알려주었다’는 취지로 진술하였다.
(4) 이 건 고지처분 중 부가가치세 2015년 제2기분에는 세금계산서 미발급가산세 OOO과소신고가산세 OOO2016년 제1기분에는 세금계산서 미발급가산세 OOO과소신고가산세 OOO이 각 포함되어 있다(관련 가산세 합계 OOO).
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여,
(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점건물 착공일을 관련 사업개시일로 보아야 한다고 주장하나, 주택신축판매업자의 사업개시일을 토지 취득시점 또는 건물의 착공 또는 준공시점까지 앞당기게 되면 단순경비율 적용의 전제가 되는 직전 과세기간의 수입금액이 달라져 사업자가 자신이 편의에 따라 납세의무를 회피하거나 납세의무자들 사이에 불평등이 초래될 수 있어 사업자의 의사에 따라 그 시기가 좌우될 수 있는 착공일보다는 판매대상 주택공급이 객관적이고 현실적으로 가능한 시기로 사업개시일을 파악할 필요가 있어 사업의 준비가 끝나고 본래의 사업목적을 수행하거나 수행할 수 있는 상태로 된 때를 기준으로 실질적으로 판단함이 타당한 바, 이 건의 사업개시일은 주택분양시기로 보이는 점(대법원 1995.12.8. 선고 94누15905 판결, 같은 뜻임), 청구인이 2014년 귀속 수입금액이 소액 발생한 것처럼 허위로 신고함으로써 2015년 귀속 추계소득금액을 산정함에 있어 기준경비율이 아닌 단순경비율을 적용하여 소득금액을 적게 신고한 점 등에 비추어 착공일을 사업개시일로 보아야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점오피스텔이 주거용으로 건설되었으므로 실질과세원칙에 따라 국민주택의 공급으로 보아 부가가치세를 면제하여야 한다고 주장하나, ｢조세특례제한법｣ 제106조 제1항 제4호, 같은 법 시행령 제51조의2 제3항 및 제106조 제4항 제1호에서 ｢주택법｣에 따른 국민주택 규모 이하의 주택 및 그 주택의 건설용역에 대해서는 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있고, ｢주택법｣ 제2조 제1호 및 제3호에서 “주택”이란 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물 및 그 부속토지로, “국민주택”은 주거전용면적 85㎡(읍 또는 면 지역은 100제곱미터) 이하인 주택으로 각각 규정하고 있으며, ｢주택법 시행령｣ 제2조의2 제4호에서 ｢건축법 시행령｣에 따른 오피스텔을 준주택으로 분류하여 주택과는 별도로 규정하고 있으므로 ｢조세특례제한법｣에서 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택은 ｢주택법｣에 따른 주택에 해당되는 것 중 그 주거전용면적이 85㎡(읍․면 지역은 100㎡) 이하인 것만을 의미하는 것으로 보아야 할 것인 점, ｢부가가치세법｣ 제15조 제1항에서 재화의 공급시기는 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때로 규정하고 있어 부가가치세의 납세의무는 재화의 공급시점에 결정되어야 하고 공급시기 이후 사용자의 사용상황에 따라 사후적으로 결정될 수 없는 것인바, 청구인은 쟁점오피스텔을 업무용으로 분류하여 관할 지방자치단체로부터 관련 법령에 따른 건축허가 및 사용승인을 받은 사실이 나타나는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점오피스텔의 공급에 대하여 부가가치세 면제를 적용하지 아니한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다(조심 2017서991, 2017.12.20. 조세심판관 합동회의, 같은 뜻임).
(다) 마지막으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재인바, 이와 같은 제재는 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 부과할 수 없는 것인 점(대법원 1995.11.14. 선고 95누10181, 판결 참조), 청구인은 관련 세법령의 해석에 이의가 있었고 우리 원도 합동회의 이후에서야 동 세법령의 해석과 관련한 입장을 확립한 점 등에 비추어 청구인의 입장에서는 종전의 심판례를 신뢰하여 실질 용도에 의한 주거용 오피스텔은 부가가치세 면세로 받아들일 수도 있었던 상황인 점을 감안할 때 세금계산서 미발급가산세 및 과소신고가산세의 경우 부가가치세 신고의무 해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에 해당한다고 볼 수 있다고 판단된다(조심 2019부233, 2019.5.27., 같은 뜻임).
따라서, 처분청이 이 건 부가가치세 과세시 세금계산서 미발급가산세 및 과소신고가산세를 적용한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.