[사건번호]조심2014부0467 (2014.12.16)

[세목]법인[결정유형]기각

[결정요지]국세청 모형을 통해 지급보증수수료의 합리적인 정상가격을 산정한 것은 종전의 과세기준을 보다 명확히 한 것이므로 소급과세금지의 원칙 등을 위배하였다고 보기 어려운 점, 현물출자는 해외현지법인의 지위가 자회사에서 손자회사로 변경된 것에 불과하여 실질적인 추인사유가 발생하였다고 보기 어려운 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움

[관련법령] 국제조세조정에관한법률 제5조

[참조결정]조심2013서3004

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 1958.4.11. 설립되어 OOO 제조 및 판매업을 영위하면서, 특수관계자인 OOO(OOO 현지법인으로서 이하 “OOO법인”이라 한다) 및 OOO(OOO 현지법인으로서 이하 “OOO법인”이라 하며, 합하여 “해외자회사”라 한다)에게 2008～2012사업연도(OOO법인의 경우는 2012사업연도만 해당)에 차입금에 대한 지급보증용역을 제공하였고, 이에 대한 대가로 보증채무 한도금액의 0.30%를 익금에 산입하여 법인세를 신고하였다.

나. OOO지방국세청장은 2011년 12월 국세청이 자체적으로 개발한 지급보증수수료 정상가격산출모형(이하 “국세청 모형”이라 한다)을 적용하여 청구법인이 해외자회사에게 제공한 지급보증에 대한 대가를 정상가격 이하로 과소 신고한 것으로 보아 OOO원을 익금에 산입(해외자회사에 대한 출자액의 증가로 유보 소득처분)하여 법인세를 부과하여야 한다는 자료를 처분청에 통보하였다.

○○○

다. 처분청은 이에 따라 2013.9.30. 아래 <표2>과 같이 청구법인에게 2008∼2012사업연도 법인세 합계 OOO원을 경정·고지하였다.

○○○

라. 청구법인은 이에 불복하여 2013.12.13. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 처분청의 과세처분은 다음과 같이 위법하므로 취소되어야 한다.

(가) 처분청이 쟁점지급보증거래의 사실관계 등에 관한 실지조사 및 정상수수료의 산정근거에 대한 충분한 설명 없이 공시되지 않은 내부기준에 의하여 소득금액 조정액 등을 계산하여 일방적으로 과세 통지를 한 것은 「국세기본법」제16조의 근거과세원칙에 위배된다.

(나) 2013.2.15. 「국제조세조정에 관한 법률 시행령」제6조의2 제3항 및 제4항에서 정상지급보증료 산정방법이 창설적 규정으로 신설되어 시행일 이후 지급보증부터 적용되는바, 처분청이 국세청의 정상가격 모형을 적용하여 과세한 처분은 소급과세금지원칙을 위반한 것이다. 국세청의 정상가격 모형은 실제 발생한 제3자 가격을 이용하여 이전가격의 적정성을 판단하는 것이 아니라 일방적으로 제3자간의 거래가격을 추정하는 것이어서 「국제조세조정에 관한 법률」(이하 “국조법”이라 한다) 제5조 제1항 제1호에서 규정하고 있는 “비교가능 제3자 가격방법”에 해당한다고 볼 수 없고, 위 모형과 같이 피보증인 입장에서 지급보증으로 인한 경제적 편익을 추정하는 방법은 외부검증을 받거나 입법화된 사례도 없다. 따라서 국세청 모형을 적용하여 과세한 처분은 소급과세금지 원칙에 위배된다.

(다) 처분청의 국세청 모형을 기계적·획일적으로 적용하여 정상수수료를 산정하여 과세한 처분은 부당하다. 정상가격으로 과세함에 있어 입증책임은 과세관청에 있으므로 과세관청은 통계적인 기법에 의해 고안된 모형에 따라 기계적으로 산출된 신용등급에 근거하여 과세할 것이 아니라, 국조법상 정상가격 산출에 적용되는 구체적인 기준들을 적용하여 피보증법인인 해외자회사에 대한 신용등급을 산출하였어야 하나, 그러한 개별적인 요인을 전혀 고려하지 아니하였으므로 처분청의 과세는 국조법상 정상가격원칙에 위배된다.

(라) 청구법인이 차입은행을 포함한 다수의 금융기관으로부터 회신받은 보증유무에 따른 이자율 차이 및 적정 지급보증수수료율에 의하면 아래 <표3>과 같이 적정지급보증료율은 0.30%～0.50%로 확인되는바, 이는 청구법인이 신고한 0.30%와 크게 다르지 아니하므로 이 건 과세처분은 부당하다.

○○○

(마)청구법인은 국조법 및 OECD 이전가격지침에 따라 2008～2012사업연도의 해외자회사와의 보증거래에 적용된 수수료율이 정상가격인지 여부를 검토하여 이를 문서화하였고, 이 보고서는 보증인과 피보증인 양쪽 모두의 관점에서 가장 합리적인 정상가격 산출방법으로 판단되는 위험접근법과 편익접근법을 종합하여 정상가격 범위를 산출하였으며, 이러한 과정에서 필요한 신용평가는 외부의 독립적인 신용평가전문기관인 OOO 주식회사(이하 OOO라 한다)에 의뢰하여 산정하였는바, 이러한 평가결과에 의하면청구법인이 신고한 지급보증수수료 0.30%는정상가격 범위를 크게 벗어나지 아니하므로 과세처분은 부당하다.

○○○

(2) (예비적 청구) 처분청이 적용한 지급보증수수료 정상가격이 적법하다고 할 경우에도, 청구법인이 OOO법인에 100% 출자한 주식 전부를 현물출자하여 OOO(이하 “OOO법인”이라 한다)를 설립하였고 이에 따라 그 이후에는 OOO법인의 주식을 보유하고 있지 아니하다. 따라서 2008～2011사업연도에 청도법인에 대한 지급보증수수료와 관련하여 익금에 산입한 부분은 주식처분이라는 추인사유가 발생하였으므로 전액 손금산입하여 과세처분을 경정하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 국세청 모형에 의한 지급보증수수료 정상가격을 산정하여 과세한 처분은 다음과 같이 정당하고 청구주장은 이유 없다.

(가) 국세청이 산출한 지급보증용역거래의 정상가격은 청구법인 및 해외자회사의 재무자료, 해외현지법인 지급보증자료에 대해 청구법인이 확인한 실제 보증금액 등에 대한 사실확인을 거쳐 국조법 제5조 제1항 제1호의 비교가능 제3자 가격방법을 적용하여 합리적으로 산출한 것으로서, 지급보증수수료 정상가격 산출과정 등 구체적인 산출방법은 국세청 보도자료를 통해 상세히 공개한 바 있어 「국세기본법」제16조 근거과세원칙에 위배되지 아니한다.

(나) 국세청의 해외자회사에 대한 지급보증수수료 정상가격은 국조법 제5조의 ‘비교가능 제3자 가격방법’에 따라 자회사의 실제 편익(대출이자율 절감분)을 비교대상거래로 하여 실제 독립기업간 거래가격으로 적용될 것으로 판단되는 가격을 정상가격으로 산정한 것으로 새로운 해석과 관행에 의한 소급과세금지원칙에 위배되지 않는다.

또한,2013.2.15. 신설된 국조법 시행령 제6조의2 제4항의 규정은 납세자의 정상가격 산정 편의를 도모하고 납세협력비용을 절감하기 위해 자회사의 실제 차입거래은행에서 확인한 이자율 확인서에 의해 신고하거나 국세청장이 정하는 방법에 따라 신고하는 경우 정상가격으로 간주한다는 규정(Safe harbour)으로 정상가격으로 간주하는 규정은시행일(2013.2.15.) 이후 지급보증분부터 적용되는 것이나 국세청 모형에 의한 정상가격 산정방법을 새로운 과세방법으로 보는 것은 아니다.

(다) 청구법인은 처분청의 정상수수료 산정방식이 경제적 합리성을 결여하였다고 주장하나 다음과 같이 받아들일 수 없다.

1) 국세청 모형은 신용정보회사나 금융기관에서 일반적으로 사용하고 있는 ‘재무모형 개발방법론’에 기초한 신용평가모형으로 모·자회사의 표준화된 신용등급에 대응되는 가산금리의 차이를 정상가격으로 산출하는 방법이고, 세부적으로는 모·자회사의 직전 2개년도의 재무자료를 토대로 ⓛ 평가대상 재무비율 선정, ② 신용등급 부여, ③가산금리 산출, ④ 정상가격 산정을 거쳐 산출된 평가점수와 예상부도율(Probability of Default)을 근거로 신용등급과 가산금리를 산출한 것으로서 경제적 합리성이 있다.

2) 국세청 지급보증 정상가격 산출방법은 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론을 사용하여 그 자체만으로도 합리적인 방법이라 할 수 있으나, 최대한 비교가능성을 높이기 위해 객관적인 방법으로 비재무적인 요소를 반영하고, 신용등급을 표준화하는 과정에서 발생할 수 있는 현실과의 괴리 등을 보완하는 등으로 정상가격 산출방법의 합리성을 높였다.

3) 과세요건사실의 존부 또는 과세표준에 관하여 원칙적으로 과세관청이 입증책임을 부담하나, 과세자료들이 대부분 납세자의 지배영역 내에 있어 그 입증자료의 수집이 결코 용이하지 아니함에도 과세관청에 그 입증의 정도를 강하게 요구하는 경우 조세법률관계의 특수성을 무시하는 불합리하고 부당한 결론이 도출될 위험이 매우 크므로, 조세소송에 있어서의 입증책임은 위와 같은 증거와의 거리를 고려하여 구체적 상황에 따라 합리적으로 조정할 필요가 있다.

특히 국제거래사건의 경우, 과세거래의 일방당사자가 과세권이 미치지 아니하는 국외에 소재하고 있어 관련 자료의 수집이 매우 어려운 반면, 납세의무자는 과세거래와 관련한 모든 자료를 확보하고 있으면서 과세관청의 요구에 적극적인 협조를 기대하기 어렵다는 점에서 위와 같은 필요성이 더욱 절실하다고 할 것이나, 청구법인은 처분청의 지급보증료 정상가격이 위법·부당하다는 주장을 하면서도 당초 신고내용에 대한 산출근거를 제시하지 아니하고 있다.

(라) 청구법인이 제시한 금융기관의 지급보증료율 회신내용과 관련하여, 개정된 국조법 시행령 제6조의 제4항 제1호의 정상가격 간주규정에서는“지급보증계약 체결 당시 해당 금융회사가 산정한 지급보증 유무에 따른 이자율 차이를 근거로 하여 산출한 수수료의 금액(해당 금융회사가 작성한 이자율 차이 산정 내역서에 의해 확인되는 것에 한정한다)”이라고 규정하여 현지법인에게 대출을 실행한 금융기관에서 확인한 이자율산정내역서만을 인정하고 있으나,

청구법인이 다수 국내·외 금융기관으로부터 확인받은 은행별 지급보증료율 회신내역은 청구법인이 해외자회사의 실제 금융차입이 발생한 금융기관의 현지지점에서 당해 차입건과 관련한 이자율 차이내역서를 확인받은 것이 아니라, 대부분 국내 금융기관으로부터 2012.3월중 차입일자, 만기, 신용등급, 가산금리 등을 밝히지 않고 가산금리 차이 결과 값만을 확인받은 것으로 지급보증관련 차입금과 비교가능성 여부를 확인할 수 없어 회신내역을 정상 보증료율로 판단하기는 어렵다.

따라서, 청구법인이 지급보증수수료의 산정근거로 제시한 은행확인서는 조사법인 및 해외자회사의 신용도 등 객관적인 자료에 의해 지급보증수수료율을 산정했다고 볼 수 없고 대출거래 없이 사후적으로 제시받은 서류에 불과한 것으로 정상가격을 결정하기 위한 근거자료로 활용할 수 없다.

(마) 청구법인이 제시한 OOO가 작성한 해외법인의 신용등급은 금융거래 등에 사용할 수있는 최종적인 신용등급이 아니고 지급보증수수료 산출목적으로 작성된 “신용등급 추정보고서”에 불과하므로 청구주장은 이유 없다.

(2) 청구법인이 OOO법인 설립으로 OOO법인에 대한 주식을 소유하지 아니하게 되었으므로 익금 산입액을 손금추인하여야 한다는 예비적 청구는 다음과 같이 이유 없다.

(가) 현물출자 후에도 청구법인은 OOO법인에 대한 지급보증 용역을 계속 제공하고 있고 그 금액도 증가하고 있는 등 청구법인과 청도법인의 사업형태 및 업무내용, OOO법인에 대한 청구법인의 지배력은 현물출자 전후에 동일하여 경제적 실질에는 변동사항이 없음에 비추어 청구법인이 현물출자를 통해 OOO법인을 설립한 것은 사실상의 내부 조직 변경이자 형식적인 주식이동에 불과하므로 유보금액의 추인사유로 볼 수 없다.

국조법에서는 유보금액을 모회사가 해외자회사의 주식을 양도하는 경우에 양도일이 속하는 사업연도에 주식매각비율에 따라 익금불산입하도록 규정하고 있는바, 이 경우 양도는 실질적인 양도를 말하는 것임에도 형식적인 주식이동에 불과한 청구법인의 현물출자를 양도로 보아 유보금액을 추인해야 한다는 청구법인의 주장은 법규정의 취지를 고려하지 않은 일방적인 해석에 따른 것이므로 받아들일 수 없다.

(나) 지급보증수수료 과소수취에 따라 익금 산입되어 유보된 금액은 2013년 세무조사시 과세조정된 금액으로, 동 금액이 청구법인으로 반환되지 아니하여 OOO법인에 대한 출자의 증가로 간주되는 것인바, 이러한 출자 증가액은 청구법인이 OOO법인의 주식을 또는 OOO법인이 OOO법인의 주식을 처분하거나, OOO법인이 청산되어 결과적으로 청구법인과 OOO법인과의 특수관계가 소멸되는 사업연도에 손금추인하는 것이 유보사후관리규정의 의미에 부합하는 것이므로 청구주장은 이유 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1)청구법인이 해외자회사로부터 지급보증수수료를 과소 지급받은 것으로 보아 과세한 처분의 당부

(2) 지급보증을 제공한 OOO법인의 주식을 2011사업연도에 OOO에게 현물출자하여 지급보증수수료 과소지급에 따른 익금산입액의 추인사유가 발생하였으므로 손금추인하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 국세청이 개발하여 적용한 정상가격 산정 모형(국세청 모형)의 주요 내용은 다음과 같다.

(가) 국세청 모형은 보증 전후 경감된 이자비용을 이론적인 지급보증 수수료의 정상가격으로 간주하는 것으로서, 해외자회사가 독립적으로 금융기관으로부터 차입 등을 하는 경우 자회사 자체의 신용도가 모회사의 신용도(등급) 보다 낮게 되어 차입금리 등이 높을 수가 있으나, 신용도가 높은 모회사가 지급보증을 하는 경우에는 지급보증에 따라 모회사의 신용등급이 차입금리에 영향을 주게 되어 모회사가 차입하는 금리만큼 낮아지게 되는 효과가 생기게 되므로 그 금리차에 적정요소를 반영하여 지급보증수수료의 정상가격을 산출하는 방법인바, 국세청은 자체 개발한 재무모형 개발방법론에 기초한 신용평가모형을 통해 모·자회사의 표준화된 신용등급을 도출하였으며, 신용등급의 차이는 이자비용의 구성요소 중 가산금리에만 영향을 준다는 가정하에 신용등급에 따른 가산금리 차이를 지급보증수수료의 정상가격으로 산출한 것으로 나타난다.

(나) 국세청은 국세청 모형이 국조법 제5조 제1항의 비교가능 제3자 가격방법에 기초한 정상가격 산출 방법으로서 그 세부적인 산정방식은 편익접근법을 사용한 것이며, 신용평가회사 및 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론에 기초한 신용평가모형으로서 모·자회사의 표준화된 신용등급에 대응되는 가산금리의 차이를 정상가격으로 산출하는 방법인바, 자료의 신뢰성 확보를 위해 외부감사 재무제표 자료를 이용하였으며, 다음과 같은 방법으로 산출하였음을 설명하고 있다.

다 음

1) 평가항목 선정 : 2002～2007년 총자산 70억원 이상 외부감사대상 법인을 표본으로 부도기업과 정상기업을 구분하고, 재무비율중 부도발생 여부에 대한 변별력이 높은 재무비율을 선정

2) 신용등급 부여 : 직전 2개년 재무자료로 산출된 재무비율에 통계적 가중치를 부여하여 산정한 모형점수를 등급계량화(13등급)한 모형점수구간과 비교하여 신용등급 부여

3) 가산금리 산출 : 모자회사의 신용등급별 부도율을 기초로 가산금리(예상손실+예상외손실) 산출

4) 정상가격 산출 : 모자회사의 가산금리 차이분을 지급보증용역에 대한 정상가격으로 산정

(다) 또한, 국세청은 국세청 모형이 재무모형에 의한 정상대가 산출방법의 한계인 비재무적 요소(브랜드가치, 국가위험 등)의 보완을 위하여 보수적으로 모·자회사의 신용등급을 각 1등급씩 상향 조정하였으며, 최저등급을 9등급(일반은행의 대출가능 최저등급)까지만 적용하여 상한선을 마련(모·자회사의 신용등급이 10등급을 초과할 경우 최저등급으로 10등급까지 적용하고 비재무적 요소를 반영하여 보수적으로 1등급을 상향 조정하여 최저 9등급까지 적용하여 상한선 마련)하였으며, 표준신용등급별 상한값과 하한값을 기초로 정상대가 범위를 산출·제시하여 기업들로 하여금 탄력적으로 적용할 수 있도록 정상수수료 수준을 상하 구간 범위 값으로 제시하였고, 주거래 은행 등으로부터 확인받은 실제 신용등급과 그에 따른 이자율 차이를 수수료로 신고하는 경우 정상가격으로 인정하였다는 입장이다.

(라) 위와 같은 국세청 모형의 단계별 산출방법과 신용등급별 가산금리를 요약하면 아래 <표6> 및 <표7>과 같다.

<표6> 국세청의 지급보증 수수료 정상가격 산정모형

<표7> 신용등급별 가산금리

(단위 : %)

주) 11등급 이하는 일반 은행의 대출거절 등급이므로 실제 발생가능성이 크지않고 가산금리 격차도 커서 11등급 이하는 10등급으로 적용하였고, 비재무적요소를 반영하여 1등급씩 상향조정함으로써 실제로는 1～9등급까지 적용

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저 쟁점ⓛ에 대하여 살피건대, 청구법인은 이 건 과세처분이 근거과세원칙을 위배하여 위법하다고 주장하나, OOO지방국세청장이 조사를 실시하면서 해외자회사에 제공한 지급보증에 대한 대가와 관련하여 청구법인이 당초 신고한 지급보증료 산정의 정당성을 입증할 수 있는 근거서류를 제출하도록 안내하였으나 청구법인은 이를 제출하지 아니한 점, 처분청이 국세청의 정상가액 요율(지급보증수수료율)은 모회사가 지급보증으로 현지법인의 신용이 보강된 편익을 국세청 모형을 통하여 계량화한 합리적인 요율이라는 취지의 안내문과 기타 최적의 방법으로 산출한 지급보증수수료를 신고할 수 있다는 취지의 안내문을 청구법인에게 통지하였으므로 청구법인으로서는 처분청의 지급보증수수료율을 참고하여 산출한 지급보증수수료를 익금산입하여 신고하거나 국세청 모형보다 더 합리적인 산출방법이 있는 경우 그 방법에 따라 지급보증수수료를 산출할 수 있다고 할 것이므로 처분청이 지급보증수수료율을 청구법인에게 안내하면서 그 구체적인 산출근거를 모두 명시하지 않았다고 하여 이를 위법하다고 할 수 없는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다 할 것(조심 2013서3004, 2013.11.11., 같은 뜻임)이다.

또한, 청구법인은 이 건 과세처분이 소급과세금지원칙에 위배된다고 주장하나, 청구법인이 국조법 제6조의 규정에 따라 국세청에 정상가격 산출방법의 사전승인을 신청한 사실이나 국세청이 이를 승인한 사실이 없으므로 처분청이 국세청 모형에 의하여 정상가격을 산출하여 과세조정한 것을 두고 그 동안의 세법의 해석이나 세정상의 관행을 변경하였다고 보기 어려울 뿐 아니라, 처분청(국세청)이 그 동안 해외현지법인에 대한 지급보증에 대한 이전가격을 과세조정하여 왔으나 국세청 모형을 통해 합리적인 정상가격을 산정하고 이에 따라 과세표준과 세액을 경정한 것으로서 종전의 과세기준을 보다 명확히 한 것으로 볼 수 있으므로 청구법인에게 새로운 납세의무를 지운 것이 아니어서「국세기본법」상 소급과세금지의 원칙을 위배하였다고 볼 수 없다고 판단된다.

다음으로, 청구법인은 국세청 모형에 불합리하므로 이에 의하여 지급보증료 정상가격을 산정하여 과세한 처분이 부당하다고 주장하나, 국세청 모형은 신용평가회사 및 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론에 기초한 것으로서 이와 같은 방식이 특수관계가 없는 제3자간의 매매거래, 국외특수관계인간 거래와 동종의 거래, 국외특수관계인간 거래와 거래단계·거래수량 기타 거래조건이 유사한 상황하에서 이루어진 거래에서 성립된 가격을 반영할 수 있는 것으로 보이므로 특수관계가 없는 독립된 사업자간에 행하여지는 비교가능한 제3자 거래에서 성립된 가격으로 볼 수 있는 점, 이와 관련하여 국세청은 보도자료와 수정신고 안내문을 통하여 지급보증 내역, 국세청 모형에 대한 설명 및 지급보증수수료(율)의 정상가격 산출방법 등을 알린 것으로 나타나는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

다음으로, 청구법인은 위 <표3>와 같이 금융기관이 회신한 적정 보증수수료율이 청구법인의 당초 신고내용과 크게 다르지 아니하므로 과세처분이 부당하다고 주장하나, 이러한 회신 내용은 해외자회사에게 대출을 실행한 금융기관의 적정보증수수료에 관한 확인내용이 아니어서 이를 받아들이기 어렵다 할 것이다.

끝으로, 청구법인은 신고한 보증수수료율 0.30%가 OOO의 신용평가를 거쳐 자체적으로 산정한 정상보증수수료율과 유효한 차이가 없으므로 신고내용을 인정하여야 한다고 주장하나, 청구법인은 신고된 보증수수료율의 산출근거나 실제 편익계산을 위한 자회사 차입거래은행의 신용평가자료는 제시하지 아니한 점, 청구법인이 제시한 정상보증수수료율은 사후적으로 작성된 점, 청구법인이 제시한 OOO가 작성한 해외자회사의 신용등급은 금융거래 등에 사용할 수 있는 최종적인 신용등급이 아니고 지급보증수수료 산출목적으로 작성된 것으로 보이는 점 등에 비추어 이 부분 청구주장도 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(3) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인이 OOO법인에 100% 출자한 주식 전부를 현물출자하여 2011.8.25. OOO법인을 설립하였고, 이에 따라 청구법인이 OOO법인을 100% 지배하고 OOO법인은 다시 OOO법인을 100% 지배하는 구조로 변경된 사실이 확인되는바, 이러한 현물출자는 OOO법인의 지위가 자회사에서 손자회사로 변경된 것에 불과하여 실질적인 추인사유(주식 양도)가 발생하였다고 보기 어려운 점, OOO법인의 주식이 OOO법인에게 현물출자되었으므로 OOO법인과 관련한 익금산입액을 추인(출자액의 감소)할 경우에도 다시 OOO법인에 대한 출자액의 증가로 처분할 필요가 있어 보이고 이 경우 청구법인에 대한 소득금액 조정효과는 없는 점, 이 건 지급보증수수료 과소 수취에 따른 익금산입액은 향후 청구법인이 OOO법인 또는 OOO법인의 주식을 처분하는 등의 사유가 발생하였을 때에 손금산입하는 것이 합리적으로 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법령

(1) 국세기본법

제18조【세법해석의 기준, 소급과세의 금지】① 세법의 해석·적용에 있어서는 과세의 형평과 당해 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당히 침해되지 아니하도록 하여야 한다.

② 국세를 납부할 의무(세법에 징수의무자가 따로 규정되어 있는 국세의 경우에는 이를 징수하여 납부할 의무. 이하 같다)가 성립한 소득·수익·재산·행위 또는 거래에 대하여는 그 성립 후의 새로운 세법에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다.

③ 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다.

⑤ 세법 이외의 법률 중 국세의 부과·징수·감면 또는 그 절차에 관하여 규정하고 있는 조항은 제1항 내지 제3항의 규정의 적용에 있어서 이를 세법으로 본다.

(2) 국제조세조정에 관한 법률

제4조【정상가격에 의한 과세조정】① 과세당국은 거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다.

② 제1항의 규정은 납세자가 제2조 제1항 제8호 다목 및 라목의 규정에 의한 특수관계에 해당하지 아니한다는 명백한 사유의 제시가 있는 경우에는 이를 적용하지 아니한다.

제5조【정상가격의 산출방법】① 정상가격은 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법에 의하여 계산한 가격으로 한다. 다만, 제4호의 방법은 제1호 내지 제3호의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한한다.

1. 비교가능 제3자 가격방법

거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 당해 거래와 유사한 거래상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

2. 재판매가격방법

거주자와 국외특수관계자가 자산을 거래한 후 거래 일방인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 동 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 차감하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법

3. 원가가산방법

거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 자산의 제조·판매나 용역의 제공과정에서 발생한 원가에 자산의 판매자나 용역의 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 가산하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법

4. 대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법

② 제1항의 규정에 의한 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다.

제9조【소득금액 조정에 따른 소득처분 및 세무조정】① 제4조나 제6조의2를 적용할 때 익금(益金)에 산입(算入)되는 금액이 국외특수관계자로부터 내국법인에 대통령령으로 정하는 바에 따라 반환된 것임이 확인되지 아니하는 경우에는 그 금액은 「법인세법」제67조에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 국외특수관계자에 대한 배당 또는 기타사외유출로 처분하거나 출자로 조정한다.

제11조【국제거래에 대한 자료제출의무】① 국외특수관계자와 국제거래를 행하는 납세의무자는 재정경제부령이 정하는 국제거래명세서를 소득세법 제70조 내지 제74조의 규정 또는 법인세법 제60조 제1항의 규정에 의한 신고기한내에 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. 다만, 납세지 관할세무서장은 납세의무자가 대통령령이 정하는 부득이한 사유로 인하여 국제거래명세서를 신고기한내에 제출할 수 없는 경우로서 납세의무자의 신청이 있는 경우에는 1년의 범위 내에서 그 제출기한의 연장을 승인할 수 있다.

② 과세당국은 대통령령이 정하는 바에 따라 제4조·제5조 및 제6조의2의 규정을 적용하기 위하여 필요한 거래가격산정방법 등의 관련 자료를 제출하도록 납세의무자에게 요구할 수 있다.

③ 제2항의 규정에 의하여 자료제출을 요구받은 자는 자료제출을 요구받은 날부터 60일 이내에 당해 자료를 제출하여야 한다. 다만, 대통령령이 정하는 정당한 사유로 제출기한의 연장을 신청하는 경우에는 과세당국은 1차에 한하여 60일까지 연장할 수 있다.

④ 제2항의 규정에 의하여 자료제출을 요구받은 자가 대통령령이 정하는 정당한 사유없이 자료를 기한내에 제출하지 아니하고, 불복신청 또는 상호합의절차시 자료를 제출하는 경우 과세당국 및 관련기관은 당해 자료를 과세자료로 이용하지 아니할 수 있다.

(3) 국제조세조정에 관한 법률 시행령

제4조【정상가격의 산출방법】법 제5조 제1항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법”이라 함은 다음 각 호에서 정하는 방법을 말한다.

1. 이익분할방법

거주자 (내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어, 거래쌍방이 함께 실현한 거래순이익[제3자와의 거래에서 실현한 매출액에서 매출원가 및 영업비용(판매와 일반관리비를 말한다. 이하 이 조에서 같다)을 차감한 금액]을 다음 각 목에서 정하는 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들간의 상대적 공헌도에 따라 배부(거래형태별로 거래당사자들의 적절한 기본수입을 우선 배부하는 경우를 포함한다. 이하 같다)하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법. 이 경우 상대적 공헌도는 유사한 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래시 일반적으로 행하여지는 공헌도에 의하여 측정한다.

가. 자산의 매입·제조·판매 또는 용역의 제공을 위하여 지출하였거나 지출할 비용

나. 자산의 개발 또는 용역의 제공을 위하여 소요된 자본적 지출액, 사용된 자산총액 또는 부담한 위험정도

다. 각 거래단계에서 수행된 기능의 중요도

라. 기타 측정가능한 합리적인 배부기준

2. 거래순이익률방법

거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자간의 거래중 당해 거래와 유사한 거래에서 실현된 다음 각 목에서 정하는 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법. 다만, 당해 거래와 유사한 거래를 특수관계가 없는 자와 행하지 아니한 경우에는 특수관계가 없는 제3자간의 거래중 당해 거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 거래순이익률을 사용할 수 있다.

가. 거래순이익의 매출에 대한 비율

나. 거래순이익의 자산에 대한 비율

다. 거래순이익의 매출원가 및 영업비용에 대한 비율

라. 기타 합리적이라고 인정될 수 있는 거래순이익률

3. 매출총이익의 영업비용에 대한 비율 방법

거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래의 경우에서 거주자와 특수관계가 없는 자간의 거래 중 해당거래와 유사한 거래에서 실현된 매출총이익의 영업비용에 대한 비율을 사용하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법. 다만, 해당거래와 유사한 거래를 특수관계가 없는 자와 행하지 아니한 경우에는 특수관계가 없는 제3자간의 거래 중 해당거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 매출총이익의 영업비용에 대한 비율을 사용할 수 있다.

4.기타 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법

제5조【정상가격산출방법의 선택】① 법 제5조 제1항의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우에는 다음 각 호에서 정하는 기준을 고려하여 가장 합리적인 방법을 선택하여야 한다.

1. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 거래 사이에 비교가능성이 높을 것. 이 경우 비교가능성이 높다는 것은 다음 각 목의 1에 해당하는 경우를 말한다.

가. 비교되는 상황간의 차이가 비교되는 거래의 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주지 아니하는 경우

나. 비교되는 상황간의 차이가 비교되는 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주는 경우에도 동 영향에 의한 차이를 제거할 수 있는 합리적 조정이 가능한 경우

2. 사용되는 자료의 확보·이용 가능성이 높을 것

3. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 거래를 비교하기 위하여 설정된 경제여건·경영환경등에 대한 가정이 현실에 부합하는 정도가 높을 것

4. 사용되는 자료 또는 설정된 가정의 결함이 산출된 정상 가격에 미치는 영향이 작을 것

② 제1항 제1호의 규정에 의하여 비교가능성이 높은지의 여부를 평가하는 경우에는 가격이나 이윤에 영향을 미칠 수 있는 사업활동의 기능, 계약조건, 거래에 수반되는 위험, 재화나 용역의 종류 및 특성, 시장여건의 변화, 경제여건 등의 요소를 분석하여야 한다.

③ 제4조 제3호의 방법은 거주자가 재고에 대한 부담이 없이 단순 판매활동을 수행하거나 용역을 수행하는 경우에 적용할 수 있다.

④ 제4조 각 호에 따른 정상가격산출방법을 적용하는 경우 동조 제4호의 방법은 동조 제1호 내지 제3호의 방법을 적용할 수 없는 경우에 한하여 이를 적용한다.

⑤ 과세당국은 특수관계가 없는 자간의 거래가 거래당사자에 의하여 임의로 조작되어 정상적인 거래로 취급될 수 없는 경우에는 동 거래를 비교가능한 거래로 선택하지 아니할 수 있다.

제6조【정상가격산출방법의 보완 등】① 제4조 각 호의 정상가격산출방법은 법 제5조 제1항 제1호 내지 제3호의 정상가격산출방법을 보완하기 위하여 사용할 수 있다.

② 법 제5조의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우 당해 거래와 특수관계가 없는 자간의 거래 사이에서 수행된 기능, 부담한 위험 또는 거래조건 등의 차이로 인하여 적용하는 가격·이윤 또는 거래순이익에 차이가 발생하는 때에는 그 가격·이윤 또는 거래순이익의 차이를 합리적으로 조정하여야 한다.

③ 법 제5조 제1항 제2호의 규정에 의한 재판매가격방법은 합리적인 정상가격산출을 위하여 필요한 경우에는 용역거래 및 기타 국제거래에 있어서도 이를 적용할 수 있다.

④ 법 제5조의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우 특수관계가 없는 자간에 행한 2 이상의 거래를 토대로 정상가격범위를 산정하여 이를 법 제4조의 규정에 의한 정상가격에 의한 과세조정여부의 판정에 사용할 수 있다.

⑤ 과세당국이 정상가격범위를 벗어난 거래가격에 대하여 법 제5조의 규정에 의하여 과세조정을 하는 경우에는 당해 정상가격범위 안의 거래에서 산정된 평균값·중위값·최빈값 기타 합리적인 특정가격을 기준으로 하여야 한다.

⑥ 무형자산에 대한 정상가격을 산출하는 경우에는 그 특성에 따라 다음 각 호의 요소를 고려하여야 한다.

1. 무형자산으로 인하여 기대되는 추가적 수입 또는 절감되는 비용의 크기

2. 권리행사에 대한 제한 여부

3. 다른 사람에게 이전되거나 재사용을 허락할 수 있는지 여부

⑦ 거주자와 국외특수관계자와의 국제거래에서 적용되는 자금거래의 정상이자율은 특수관계자가 아닌 자 간의 통상적인 자금거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 이자율로서 다음 각 호의 사항을 고려하여 계산하여야 한다.

1. 채무액

2. 채무의 만기

3. 채무의 보증 여부

4. 채무자의 신용정도

제6조의2【용역거래의 경우 정상가격】① 거주자와 국외특수관계자 간의 경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원 및 기술지원, 그 밖에 사업상 필요하다고 인정되는 용역의 거래(이하 이 조에서 “용역거래”라 한다)의 가격이 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 용역거래의 가격인 경우 그 거래가격은 정상가격으로 보아 손금으로 인정한다.

1. 용역제공자가 사전에 약정을 체결하고 그 약정에 따라 용역을 실제로 제공할 것

2. 용역제공을 받은 자가 제공받은 용역으로 인하여 기대되는 추가적인 수익 또는 절감되는 비용이 존재할 것

3. 제공받은 용역에 대한 대가가 법 제5조 및 이 영 제4조 내지 제6조에 따라 산정될 것. 이 경우 법 제5조 제1항 제3호의 원가가산방법 또는 이 영 제4조 제2호 다목의 거래순이익률방법인 경우에는 다음 각 목의 기준에 따라 산정한다.

가. 발생한 원가에는 그 용역의 제공을 위하여 직접 또는 간접으로 발생한 비용 모두를 포함할 것 (2006.8.24. 신설)

나. 용역제공자가 그 용역을 수행하기 위하여 용역제공자 외의 또 다른 국외특수관계자 또는 특수관계가 없는 제3자에게 해당용역의 일부 또는 전부를 대행하여 수행할 것을 의뢰하고 대금을 일괄하여 지급한 후 이에 대한 비용을 용역을 제공받는 자에게 재청구하는 경우 용역제공자는 자신이 그 용역과 관련하여 직접 수행한 활동으로부터 발생한 원가에 대하여만 통상의 이윤을 가산할 것. 다만，용역의 내용과 거래상황 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.

4.제1호 내지 제3호의 사실을 입증하는 문서를 구비·보관하고 있을 것

② 제1항에 불구하고 용역을 제공받는 자가 제공받는 용역과 동일한 용역을 다른 국외특수관계자가 자체적으로 수행하고 있거나 특수관계가 없는 자가 다른 국외특수관계자를 위하여 제공하고 있는 경우에는 제1항에 따른 용역거래로 보지 아니한다. 다만, 사업 및 조직구조의 개편, 구조조정 및 경영의사결정의 오류를 줄이는 등의 합리적인 사유로 일시적으로 중복된 용역을 제공하는 경우를 제외한다.

제7조【정상가격 산출방법의 제출 등】① 거주자는 제5조의 기준에 따라 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하고, 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. 다만, 해당 사업연도 국제거래 금액이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 전체 재화거래 금액의 합계가 50억원 이하이고 용역거래 금액의 합계가 5억원 이하인 경우

2. 국외특수관계인별 재화거래 금액의 합계가 10억원 이하이고 용역거래 금액의 합계가 1억원 이하인 경우

② 거주자는 실제 거래가격이 정상가격 산출방법을 적용하여 산출한 정상가격과 다른 경우에는 정상가격을 거래가격으로 보아 조정한 과세표준 및 세액을 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기한까지 기획재정부령으로 정하는 거래가격 조정신고서를 첨부하여 신고하거나 경정청구할 수 있다. 이 경우 조정되는 소득금액에 관하여는 제15조, 제15조의2, 제16조 및 제18조를 준용한다.

1. 「소득세법」제70조, 제70조의2, 제71조, 제73조, 제74조 또는 「법인세법」제60조 제1항에 따른 신고기한

2. 「국세기본법」제45조에 따른 수정신고기한

3. 「국세기본법」제45조의2 제1항에 따른 경정청구기한