국심1997중1900 (1997.11.10)

양도

취소

토지취득 후 건물이 준공되는 조합아파트의 취득가액계산방식은 토지와 건물의 취득시기가 각각 다르므로 국세청장이 최초로 고시한 아파트기준시가를 건물취득당시의 가액으로 환산한 후 환산가액으로 다시 그 이전에 취득한 토지의 취득가액을 산정하여야 함

소득세법 제23조【양도소득】 / 소득세법시행령 제44조【토지등의 범위】

국심1994서2616

도봉세무서장이 96.11.3 청구인에게 결정고지한 95년 귀속분 양도소득세 9,970,470원의 부과처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요

청구인은 아파트를 취득하기 위하여 직장주택조합에 가입하여 90.2.20 서울특별시 서초구 OO동 OOOO 대지 38.32㎡(청구인지분)를 취득하고, 동 지상에 OO동 OOOOO OO OOOO 건물 107.48㎡(위 토지 및 건물을 이하 “쟁점아파트”라 한다)를 92.7.16 신축·취득하였고, 이를 95.10.23 양도한 후 95.12.20 자산양도차익 예정신고시 토지와 건물의 취득일은 92.7.16로 하고 양도일은 95.10.23로 하여 기준시가를 적용하여 신고(과세미달)한 사실이 있다.

처분청은 토지의 취득일은 90.2.20로 보고 건물의 취득일은 92.7.16로 보아 우선, 양도당시의 쟁점아파트의 국세청 기준시가를 가지고 건물 준공시점의 쟁점아파트 기준시가를 환산하여 계산한 다음, 위 환산 기준시가를 토지와 건물로 안분계산하고, 이 중 토지의 취득가액(90.2.20 당초 취득시 가액)은 안분계산한 가액을 기초로 하여 다시 취득시 가액을 재환산 계산하여 이 토지가액과 위 건물준공시의 건물의 환산기준시가를 합한 금액을 취득가액으로 삼아 자산양도차익을 계산하여 96.11.3 청구인에게 95년 귀속분 양도소득세 9,970,470원을 결정고지하였다.

청구인은 위 부과처분에 대하여 이 건 양도소득세 확정신고기한(96.5.31)으로부터 1년이내인 97.3.4에 국세기본법 제45조의 2 제1항의 규정에 의거 당초 신고내용대로 감액경정하여 줄 것을 청구하였고, 이 날로부터 60일이 경과할 때까지 처분청으로부터 아무런 답변이 없자 97.5.8 심사청구를 거쳐 97.8.5 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

쟁점아파트의 취득시기를 잔금청산일 기준으로 하여 자산양도차익예정신고를 하고 양도소득세를 납부하였는데 조합아파트라 하여 일반아파트와 다르게 취급하여 토지와 건물의 취득시기를 구분하여 양도차익을 계산함으로써 동일한 상황에서 취득한 일반아파트보다 양도소득세 부담이 큰 것은 부당한 과세이므로 토지와 건물의 취득시기를 구분하여 계산하더라도 취득가액의 계산은 국세청의 개선된 예규(국세청 재일46014-103. 97.1.21)에 의하여야 한다.

나. 국세청장 의견

조합아파트의 취득가액 계산방법에 관한 국세청의 개선된 예규(국세청 재일46014-103. 97.1.21)는 97.1.1 이후 결정 또는 경정하는 분부터 적용하도록 하였으므로 이 건의 경우에 적용할 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

이 건 심판청구의 다툼은 쟁점아파트의 취득가액 계산에 있어서 97.1.21 국세청이 개선한 예규(국세청 재일46014-103)를 적용할 수 있는지 여부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

(1) 소득세법 제23조 제1항 제1호는 “토지 또는 건물의 양도로 인하여 발생하는 소득”을 양도소득으로 규정하고 있고, 같은법시행령 제44조 제1항은 “... 토지라 함은 지적법에 의하여 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다”고 규정하고 있으며 같은조 제3항은 “... 건물에는 건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다”고 규정하고 있고, 같은법시행령 제170조 제2항은 “토지와 건물등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장”하도록 규정하고 있다.

(2) 94.12.22 법률 제4803호로 개정되어 95.1.1부터 시행되는 소득세법 제99조 제1항 제1호 다목은 『건물에 부수되는 토지를 공유로 하고 건물을 구분 소유하는 공동주택 또는 특수용도의 건물로서 대통령령이 정하는 지역안에 소재하는 주택 또는 건물의 경우에는 가목 및 나목의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액』을 기준시가로 규정하고 있고,

94.12.31 대통령령 제14467호로 개정되어 95.1.1부터 시행되는 같은법시행령 제164조 제4항은 『법 제99조 제1항 제1호 다목에서 “대통령령이 정하는 지역”이라 함은 국세청장이 지정하는 지역을 말한다』고 규정하고 있으며,

같은조 제5항은 『법 제99조 제1항 제1호 다목에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액”이라 함은 국세청장이 양도자산의 종류·규모·거래상황 등을 참작하여 당해 부속토지와 건물의 가액을 일괄하여 평가·고시한 가액(...생략...)을 말한다』고 규정하고 있고,

같은조 제8항은 『제4항의 규정에 의하여 국세청장이 지정한 지역에 있는 자산으로서 취득당시에는 그 지역에 해당하지 아니하는 경우 취득당시의 기준시가는 다음 산식에 의하여 계산한 가액으로 한다.

라고 규정하고 있다.

다. 사실 및 판단

(1) 주택조합아파트의 경우 일반아파트와는 다르게 취급하여 토지와 건물의 취득시기를 구분하여 양도차익을 계산하는 것이 부당한지에 대하여 살펴보면, 토지와 건물은 민법, 건축법, 소득세법 등에 의하면 각각 별개의 부동산으로 규정하고 있음에 따라 토지의 취득시기와 건물의 취득시기가 다른 경우에는 각각의 보유기간에 따라 자산양도차익을 계산하는 것이 타당하고(국심 96중908호, 96.9.4 같은뜻임), 청구인이 말하는 일반아파트란 토지에 건물(아파트)이 정착된 상태로 취득하여 보유하다가 양도하기 때문에 토지와 건물의 취득시기가 같지만 주택조합아파트의 경우에는 토지를 먼저 취득한 후 그 토지상에 아파트를 건축하는 관계상 토지와 건물의 취득시기가 다른 것은 당연한 결과이므로 이를 위 일반아파트와 달리 취급하는 것이 부당하다고 할 수는 없다고 본다.

또한, 주택조합아파트의 경우 주택조합이 조합명의로 토지를 취득하였다고 하더라도 조합의 토지취득행위는 조합원들로부터 업무를 위임받아 처리한 것에 불과하여 당초 조합명의로 토지를 취득한 때에 조합원이 토지를 취득한 것(국심 94서657호, 94.9.8, 94서2616, 95.2.11 등 같은뜻임)으로 보아야 할 것이다.

(2) 그러나, 토지취득후 건물이 준공된 조합아파트의 취득가액 계산방식은, 청구인이 건축물이 완성되어 있는 아파트를 취득한 것이 아니고, 토지를 먼저 취득한 뒤 아파트 건물을 후에 준공함에 따라 토지와 건물의 취득시기가 각각 다르기 때문에 소득세법시행령 제164조 제8항에 정한 산식을 그대로 적용할 수는 없고, 국세청장이 최초로 고시한 아파트 기준시가를 건물취득당시의 가액으로 환산한 후 이 가액을 가지고 다시 그 이전에 취득한 토지의 취득가액을 산출할 수 밖에 없어, 처분청이 적용한 아래의 산정방법은 청구주장과 같이 일부 불합리한 점이 있는 것으로 나타나므로 이를 그대로 적용하는 것은 적절치 않은 것으로 보인다.

①

②

③

④

그런데 국세청장은 위 취득가액 산정방법이 불합리하고 계산과정이 복잡하다고 하여 97.1.21 이를 합리적으로 개선하여 97.1.1 이후 결정 또는 경정하는 분부터 적용하도록 하면서 95.12.31 이전 양도분의 경우 아래의 방법을 적용하도록 한 바 있다.

①

② 건물취득당시 토지의 기준시가 - 토지취득당시 토지의 기준시가

③ 환산취득가액 = ① - ②

이 건의 경우에도 당초 과세내용에 일부 불합리한 점이 있고, 동 취득가액 계산방식을 국세청장이 개선한 바 있으므로 개선된 방법을 적용하여 취득가액을 산정토록 하는 것이 타당한 것으로 판단되며(국심 97서1106, 97.8.30 등 같은뜻임), 위 국세청의 개선된 예규에 의하여 쟁점아파트의 취득가액을 환산하면, 127,893,453원이 산출되고, 이 금액과 필요경비(2,129,333원), 장기보유특별공제(2,428,072원) 및 양도소득특별공제(10,974,212원) 등 제공제액을 합한 금액(143,425,070원)이 쟁점아파트의 양도가액(140,000,000원)을 초과하므로 청구인이 납부하여야 할 세액은 없다.

라. 따라서 이 건 심판청구는 청구구장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.