조심 2019서4427 (2020.03.24)

양도

기각

청구인은 19XX년부터 현재까지 ‘ooo이비인후과’를 운영하고 있어서 농작물의 경작 또는 다년생식물 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기 노동력으로 경작 또는 재배하였다고 볼 수 없는 점, 무명인이 20xx년부터 쟁점토지를 무단으로 점유하였다 하더라도 이는 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 것에 해당하지 아니하는 점, 그 밖에 쟁점토지는 20xx년부터 양도일이 속하는 20xx년까지 계속하여 종합합산과세대상 토지로서 재산세가 부과된 것으로 나타나는 점 등에 비추어 청구인은 쟁점토지 소유기간의 100분의 60에 상당하는 기간을 초과하는 기간을 사업용 토지로 사용하였다고 보기는 어려움

소득세법 제104조의3

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 1984.12.29. OOO(이하 “쟁점토지”라 한다)를 취득하여 2017.7.14. 양도한 후 이를 사업용 토지에 해당한다고 보아 일반세율을 적용하여 2017.8.25. 2017년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고·납부하였다.

나. 처분청은 이에 따라 청구인의 위 신고내용을 검토한 결과, 쟁점토지를 비사업용 토지에 해당한다고 보아 일반세율에 100분의 10을 더한 세율을 적용하여 2019.8.14. 청구인에게 2017년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2019.11.4. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

청구인은 쟁점토지를 취득한 후 1984년 12월부터 1989년 1월까지 쟁점토지 인근에 거주하며 처가 식구들과 함께 쟁점토지를 경작하다가 1989년 2월 OOO로 이사를 오게 되면서 처가 식구들이 생계를 위하여 직접 쟁점토지를 경작하던 중 OOO년 6월 토지구획사업이 인가된 후 OOO년 11월 환지 지정 및 공고가 있었는데, 환지지정공고일부터 환지처분일OOO 이후에 2년을 더한 기간은 사용이 금지됨에 따라 동 기간은 사업용 토지 보유기간으로 인정된다.

한편, 청구인은 환지처분 이후 쟁점토지를 나대지 등으로 사용하였고, 이후 장인이 사망하여 경작이 중단되자 인근 주민들이 청구인의 동의 없이 텃밭으로 이용하였으며, 2015년부터 청구인이 알지 못하는 외부인이 무단점유하기에 이르렀다. 청구인은 불명의 무단점유자가 컨테이너 등 불법가설물을 설치하여 건축자재 등을 보관하여 쟁점토지를 사용할 수 없게 되었고, 이로 인하여 2017년 5월 관할구청으로부터 위반건축물에 따른 고발 및 이행강제금 부과 등 행정조치를 받았다. 즉, 청구인은 무단 점유로 인하여 청구인의 의지와 상관없이 쟁점토지를 어떠한 용도로도 사용할 수 없게 되었고, 무단점유자와 연락을 시도하였으나 양도시점에서야 불법가설물을 철거할 수 있었다.

따라서 청구인은 쟁점토지를 총보유기간(32년 6개월) 중 27년 4개월(84%)을 사업용 토지로 사용함으로써 사업용 토지 판정 기간기준인 “비사업용 토지에서 제외되는 기간이 소유기간의 60% 이상”을 충족하므로 쟁점토지를 사업용 토지로 봄이 타당하다.

나. 처분청 의견

쟁점토지는 양도일(2017.7.11.) 직전 3년 중 2년 이상 또는 5년 중 3년 이상 사업용으로 사용하지 아니하였고, 전체보유기간 32년 6개월 중 2년(6%)만 비사업용 토지에서 제외되어 비사업용 토지에 대한 기간 요건을 모두 충족하지 못하므로 비사업용 토지에 해당한다고 보아 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 정당하다.

(1) 청구인은 1989년 1월까지 청구인과 그 배우자 및 장인이 함께 처가의 생계를 위하여 쟁점토지를 경작하였고 이후부터 2002년 11월까지 장인이 혼자 쟁점토지를 경작하며 관리하였으므로 동 기간은 비사업용 토지 보유기간에서 제외하여야 한다고 주장하나, 「소득세법」 제103조의3 제1항에 따르면 농지의 경우 사업용 토지에 해당되기 위해서는 농지 소유자가 재촌하며 농작물을 직접 경작하여야 하는바, 토지 소유자가 아닌 청구인의 장인이 직접 경작(대리 경작)하는 경우는 ‘재촌 자경’한 것으로 볼 수 없다.

또한 청구인은 쟁점농지를 경작하였다는 입증 서류를 전혀 제시하지 못할 뿐만 아니라 장인이 처가의 생계를 위하여 경작하였다 하여 같은 법 시행령 제168조의8 제3항에서 규정하는 재촌자경한 것으로 간주하는 농지에 해당된다고 볼 수도 없다. 청구인은 1983년부터 현재까지 ‘OOO’를 운영하고 있고, 1989.1.28. 이후부터 현재까지 OOO에 거주하고 있어서 청구인이 농작물의 경작 또는 다년생식물 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력으로 경작하였다고 볼 수 없다.

(2) 비사업용 토지에서 제외되는 농지는 시지역 중 도시지역(주거․상업․공업지역) 외의 지역에 소재하여야 하므로 ‘시지역 중 도시지역’ 내에 있으면 비사업용 기간에 해당하며, 지역기준을 적용받는 경우에는 기간기준이 함께 적용된다. 쟁점토지의 경우 1965.10.19. 일반주거지역으로 지정되었는바, 청구인이 쟁점토지를 취득한 1984.12.29.부터 대지로 환지처분이 완료된 2008.12.30.까지의 기간은 비사업용 토지에서 제외는 기간에 해당되지 아니한다.

(3) 청구인은 2015년부터 불명의 외부인이 쟁점토지를 무단점유를 함에 따라 청구인의 의지와 상관없이 쟁점토지를 어떠한 용도로도 사용할 수 없게 되었으므로 무단점유 기간을 사업용 토지 보유기간으로 인정하여야 한다고 주장하나, 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적인 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하는바, 「소득세법 시행령」 제168조의14 제1항에서 ‘비사업용 토지로 보지 아니하는 부득이한 사유’는 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지라고 규정하고 있고, 이 건의 경우 이에 해당되지 아니하므로 동 기간은 사업용 토지에 해당하지 아니한다.

(4) 나대지의 경우 재산세가 비과세되거나 분리과세대상 또는 별도합산대상인 경우에는 사업용에 토지에 해당한다 할 것이나, 종합합산과세대상일 경우는 비사업용 토지에 해당한다. 처분청이 OOO장으로부터 회신받은 쟁점토지의 재산세 과세내역을 살펴보면, 쟁점토지는 2005년부터 양도일이 속하는 2017년까지 종합합산과세대상 토지로서 재산세가 부과되었으므로 동 기간 동안 쟁점토지는 비사업용 토지에 해당한다.

(5) 「소득세법 시행규칙」 제83조의5 제1항 제8호에 따르면 사업이 구획단위로 사실상 완료되어 건축이 가능하게 된 날부터 2년간은 ‘사업용으로 사용한 기간’으로 볼 수 있다. 따라서 쟁점토지는 ‘OOO’에 따라 환지확정 처분된 2008.12.30.부터 2년이 되는 날인 2010.12.30.까지 2년에 한하여 ‘사업용으로 사용한 기간’으로 인정된다 할 수 있다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 양도소득세를 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령 등

(1) 소득세법

제104조의3[비사업용 토지의 범위] ① 제104조 제1항 제8호에서 "비사업용 토지"란 해당 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.

1. 농지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것

가. 대통령령으로 정하는 바에 따라 소유자가 농지 소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지. 다만, 「농지법」이나 그 밖의 법률에 따라 소유할 수 있는 농지로서 대통령령으로 정하는 경우는 제외한다.

나. 특별시·광역시(광역시에 있는 군은 제외한다. 이하 이 항에서 같다)·특별자치시(특별자치시에 있는 읍·면지역은 제외한다. 이하 이 항에서 같다)·특별자치도(「제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법」 제10조 제2항에 따라 설치된 행정시의 읍·면지역은 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 및 시지역( 「지방자치법」 제3조 제4항에 따른 도농 복합형태인 시의 읍·면지역은 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 중 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따른 도시지역(대통령령으로 정하는 지역은 제외한다. 이하 이 호에서 같다)에 있는 농지. 다만, 대통령령으로 정하는 바에 따라 소유자가 농지 소재지에 거주하며 스스로 경작하던 농지로서 특별시·광역시·특별자치시·특별자치도 및 시지역의 도시지역에 편입된 날부터 대통령령으로 정하는 기간이 지나지 아니한 농지는 제외한다.

4. 농지, 임야 및 목장용지 외의 토지 중 다음 각 목을 제외한 토지

가. 「지방세법」 또는 관계 법률에 따라 재산세가 비과세되거나 면제되는 토지

나. 「지방세법」 제106조 제1항 제2호 및 제3호에 따른 재산세 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지

다. 토지의 이용 상황, 관계 법률의 의무 이행 여부 및 수입금액 등을 고려하여 거주 또는 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 토지로서 대통령령으로 정하는 것

7. 그 밖에 제1호부터 제6호까지와 유사한 토지로서 거주자의 거주 또는 사업과 직접 관련이 없다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 대통령령으로 정하는 토지

② 제1항을 적용할 때 토지 취득 후 법률에 따른 사용 금지나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 그 토지가 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 토지를 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다

(2) 소득세법 시행령

제168조의6[비사업용 토지의 기간기준] 법 제104조의3 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 기간"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기간을 말한다. 이 경우 기간의 계산은 일수로 한다.

1. 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간

가. 양도일 직전 5년 중 2년을 초과하는 기간

나. 양도일 직전 3년 중 1년을 초과하는 기간

다. 토지의 소유기간의 100분의 40에 상당하는 기간을 초과하는 기간

제168조의8[농지의 범위 등] ② 법 제104조의3 제1항 제1호 가목 본문에서 "소유자가 농지소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지"란 농지의 소재지와 동일한 시(특별자치시와 「제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법」 제10조 제2항에 따라 설치된 행정시를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)ㆍ군ㆍ구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 조에서 같다), 연접한 시ㆍ군ㆍ구 또는 농지로부터 직선거리 30킬로미터 이내에 있는 지역에 사실상 거주(이하 "재촌"이라 한다)하는 자가 「조세특례제한법 시행령」 제66조 제13항에 따른 직접 경작(이하 "자경"이라 한다)을 하는 농지를 제외한 농지를 말한다. 이 경우 자경한 기간의 판정에 관하여는 「조세특례제한법 시행령」 제66조 제14항을 준용한다.

③ 법 제104조의3 제1항 제1호 가목 단서에서 "「농지법」이나 그 밖의 법률에 따라 소유할 수 있는 농지로서 대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 농지의 경우를 말한다.

7. 소유자(법 제88조 제6호에 따른 생계를 같이하는 자 중 소유자와 동거하면서 함께 영농에 종사한 자를 포함한다)가 질병, 고령, 징집, 취학, 선거에 의한 공직취임 그 밖에 기획재정부령이 정하는 부득이한 사유로 인하여 자경할 수 없는 경우로서 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 토지

가. 해당 사유 발생일부터 소급하여 5년 이상 계속하여 재촌하면서 자경한 농지로서 해당 사유 발생 이후에도 소유자가 재촌하고 있을 것. 이 경우 해당 사유 발생당시 소유자와 동거하던 법 제88조 제6호에 따른 생계를 같이하는 자가 농지 소재지에 재촌하고 있는 경우에는 그 소유자가 재촌하고 있는 것으로 본다.

제168조의14[부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등] ① 법 제104조의3 제2항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간 동안 법 제104조의3 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지(이하 "비사업용 토지"라 한다)에 해당하는지 여부를 판정한다.

1. 토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지 : 사용이 금지 또는 제한된 기간(중 략)

② 법 제104조의3 제2항의 규정에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지에 대하여는 해당 각 호에서 규정한 날을 양도일로 보아 제168조의6의 규정을 적용하여 비사업용 토지에 해당하는지 여부를 판정한다.

1. 「민사집행법」에 따른 경매에 따라 양도된 토지 : 최초의 경매기일

2. 「국세징수법」에 따른 공매에 따라 양도된 토지 : 최초의 공매일

3. 그 밖에 토지의 양도에 일정한 기간이 소요되는 경우 등 기획재정부령이 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지

③ 법 제104조의3 제2항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 비사업용 토지로 보지 아니한다.

1. 2006년 12월 31일 이전에 상속받은 농지ㆍ임야 및 목장용지로서 2009년 12월 31일까지 양도하는 토지

1의2. 직계존속 또는 배우자가 8년 이상 기획재정부령으로 정하는 토지소재지에 거주하면서 직접 경작한 농지ㆍ임야 및 목장용지로서 이를 해당 직계존속 또는 해당 배우자로부터 상속ㆍ증여받은 토지. 다만, 양도 당시 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따른 도시지역(녹지지역 및 개발제한구역은 제외한다) 안의 토지는 제외한다.

(3) 조세특례제한법 시행령

제66조[자경농지에 대한 양도소득세의 감면] ⑭ 제4항ㆍ제6항ㆍ제11항 및 제12항에 따른 경작한 기간 중 해당 피상속인(그 배우자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 거주자 각각의 「소득세법」 제19조 제2항에 따른 사업소득금액(농업ㆍ임업에서 발생하는 소득, 같은 법 제45조 제2항에 따른 부동산임대업에서 발생하는 소득과 같은 법 시행령 제9조에 따른 농가부업소득은 제외한다. 이하 이 항에서 "사업소득금액"이라 한다)과 같은 법 제20조 제2항에 따른 총급여액의 합계액이 3천 700만원 이상인 과세기간이 있는 경우 그 기간은 해당 피상속인 또는 거주자가 경작한 기간에서 제외한다. 이 경우 사업소득금액이 음수인 경우에는 해당 금액을 0으로 본다.

⑤ 법 제104조의3 제1항 제1호 나목 단서에서 "소유자가 농지소재지에 거주하며 스스로 경작하던 농지”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 농지를 말한다.

1. 법 제104조의3 제1항 제1호 나목 본문의 규정에 따른 도시지역에 편입된 날부터 소급하여 1년 이상 재촌하면서 자경하던 농지

2. 제3항 각 호의 어느 하나에 해당하는 농지

⑥ 법 제104조의3 제1항 제1호 나목 단서에서 "대통령령이 정하는 기간"이라 함은 3년을 말한다.

(4) 소득세법 시행규칙

제83조의5[부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등] ① 영 제168조의14 제1항 제4호에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간 동안 법 제104조의3 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지에 해당하는지 여부를 판정한다. 다만, 부동산매매업(한국표준산업분류에 따른 건물건설업 및 부동산공급업을 말한다)을 영위하는 자가 취득한 매매용부동산에 대하여는 제1호 및 제2호를 적용하지 아니한다.

8. 「도시개발법」에 따른 도시개발구역 안의 토지로서 환지방식에 따라 시행되는 도시개발사업이 구획단위로 사실상 완료되어 건축이 가능한 토지 : 건축이 가능한 날부터 2년

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 쟁점토지를 양도한 후 이를 사업용 토지에 해당한다고 보아 2017년 귀속 양도소득세를 신고·납부하였으나, 처분청은 쟁점토지를 비사업용 토지에 해당한다고 보아 아래 ＜표1＞과 같이 이 건 처분을 하였다.

＜표1＞ 이 건 처분 내역

(2) 청구인 및 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다.

(가) 청구인이 쟁점토지를 보유한 기간 동안 주소지를 이전한 이력은 아래 ＜표2＞와 같고, 청구인 세대가 1989년 1월 주소지를 OOO로 이전한 이후부터는 청구인의 장인이 쟁점토지를 재촌자경하였다고 주장하나 관련 증빙자료는 제시하지 아니하였다.

＜표2＞ 청구인의 주소지 이전 이력

(나) 처분청은 2019.5.23. OOO장에게 쟁점토지에 대한 재산세 과세내역을 회신하여 줄 것을 요청하였고OOO, OOO장은 이에 따라 2019.5.24. 쟁점토지는 2005년부터 양도일이 속하는 2017년까지의 기간 동안 종합합산과세대상으로 제산세가 부과된 것으로 회신하였다OOO.

(다) OOO장이 발급한 쟁점토지에 관한 ‘환지확정증명원’에 의하면, 쟁점토지는 ‘OOO지구’내 토지로서, 환지계획인가일은 OOO, 환지예정지 지정공고일은 OOO, 환지확정처분 공고일은 OOO로 각각 확인된다.

(라) 쟁점토지는 OOO 건설부고시 OOO호에 의하여 ‘일반주거지역’으로 지정되었고, 취득당시 그 지목이 ‘전’이었으나 토지구획정리사업에 따라 2008.12.30. 환지처분되어 ‘대지’로 변경된 것으로 나타난다.

(마) 그 밖에 청구인은 1983년부터 현재까지 ‘OOO’를 운영하고 있고, 청구인과 배우자는 1989.1.28. 이후 계속하여 OOO 일대에 거주하고 있는 것으로 조사되었다.

(3) 청구인은 쟁점토지 보유기간(약 32년 6개월) 중 27년 4개월(84%)을 사업용 토지로 사용하였으므로 이를 비사업용 토지로 볼 수 없다고 주장하는데, 보유기간별 쟁점토지 사용내역을 정리하면 아래 ＜표3＞과 같다.

＜표3＞ 보유기간별 쟁점토지 사용내역(청구주장)

(4) 한편 처분청은 청구인이 쟁점토지를 양도일(2017.7.11.) 직전 3년 중 2년 이상 또는 5년 중 3년 이상 사업용으로 사용하지 아니하였고, 전체보유기간 중 환지처분이 완료된 2008.12.30.부터 2년 동안만 비사업용 토지에서 제외되므로 쟁점토지는 사업용 토지로 보기 어렵다는 의견을 제시하고 있다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점토지 총보유기간 32년 6개월 중 27년 4개월(84%)을 사업용 토지로 사용하였으므로 비사업용 토지로 볼 수 없다고 주장하나, 「소득세법」 제104조의3 제1항 제1호 가목에서 토지소유자가 농지 소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지를 ‘비사업용 토지’의 범위에 해당하는 것으로 규정하고 있는데, 여기서 ‘자경’은 농작업의 2분의 1 이상을 자신이 직접 또는 손수 담당하여야만 그 요건을 충족한다고 보아야 하고, ‘자기 노동력’의 의미는 특별한 사정이 없는 한 생계나 세대를 같이하는 가족의 도움을 받아 경작하는 경우 또는 자기의 책임․계산 하에 다른 사람을 고용하는 경우까지 포함하는 것으로는 볼 수 없는 것OOO인바,

청구인은 쟁점토지를 경작하였음을 입증할 수 있는 객관적 증빙을 제시하지 못할 뿐만 아니라 장인이 쟁점토지를 경작하였다 하여 같은 법 시행령 제168조의8 제3항의 재촌자경한 것으로 간주하는 농지에 해당한다고 보기 어려우며, 청구인은 1983년부터 현재까지 ‘OOO’를 운영하고 있어서 농작물의 경작 또는 다년생식물 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력으로 경작 또는 재배하였다고 볼 수 없는 점, 같은 법 시행령 제168조의14 제1항 제1호는 토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지는 사용이 금지 또는 제한된 기간에는 비사업용 토지로 보지 않도록 규정하고 있는바, 무명인이 2015년부터 쟁점토지를 무단으로 점유하였다 하더라도 이는 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 것에 해당하지 아니하는 점, 그 밖에 쟁점토지는 2005년부터 양도일이 속하는 2017년까지 계속하여 종합합산과세대상 토지로서 재산세가 부과된 것으로 나타나는 점 등에 비추어 청구인은 쟁점토지 소유기간의 100분의 60에 상당하는 기간을 초과하는 기간을 사업용 토지로 사용하였다고 보기는 어렵다 할 것이다.

따라서 처분청이 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 청구인에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.