[사건번호]조심2014서3407 (2015.04.13)

[세목]종합소득[결정유형]경정

[결정요지]쟁점토지는 개발이 제한된 토지로, 골프연습장으로서의 입지가 좋지 않아 임차하려는 자가 없어 쟁점토지를 ㈜△△ 외 제3자에게 임대하지 못한 데에 특수한 상황이 있었다고 보이는 점, 청구인이 수취한 쟁점토지의 임대료는 ㈜△△의 매출액 대비 17.7%에 달하는 등 특수관계 없는 타인에게 임대하더라도 이 금액 이상을 받기 어려워 보이는 점 등에 비추어 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하지 아니하고 비정상적인 거래로 보아 부당행위계산의 부인규정을 적용한 처분은 잘못임

[관련법령] 소득세법 시행령제98조 / 법인세법 시행령제89조

OOO세무서장이 2014.4.3. 및 2014.4.4. 청구인에게 한 2008～2012년 귀속 종합소득세 OOO 및 OOO세무서장이 2014.4.10.청구인에게 한 부가가치세2009년 제1기분 OOO, 2009년 제2기분 OOO, 2010년 제1기분 OOO, 2010년 제2기분 OOO, 2011년 제1기분 OOO, 2011년 제2기분 OOO, 2012년 제1기분 OOO, 2012년 제2기분 OOO의 각 부과처분은 OOO 골프연습장 토지 7,076.5㎡의 적정임대료를 매월 OOO으로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 OOO 골프연습장 토지 7,076.5㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 특수관계자인 ㈜OOO에게 보증금 없이 매월 임대료를 2008년에 OOO, 2009～2012년 기간동안 OOO에 임대하고, 그 임대료를 기준으로 부가가치세 및 종합소득세를 신고하였다.

나. OOO국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 청구인에 대하여 세무조사를 실시하여 청구인이 특수관계자인 ㈜OOO에게 「법인세법 시행령」제89조 제4항에 따라 산정한 적정임대료보다 저가로 임대한 것으로 조사하고, 부당행위계산 부인규정을 적용하여 과세하도록 처분청에 조사결과를 통보하였으며, 종로세무서장은 이에 따라 2014.4.3. 및 2014.4.4. 청구인에게 2008～2012년 귀속 종합소득세 OOO을, OOO세무서장은 2014.4.10. 부가가치세 2009년 제1기분 OOO, 2009년 제2기분 OOO, 2010년 제1기분 OOO, 2010년 제2기분 OOO, 2011년 제1기분 OOO, 2011년 제2기분 OOO, 2012년 제1기분 OOO, 2012년 제2기분 OOO을 각 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2014.6.25. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 처분청은 쟁점토지의 임대료에 대한 시가가 불분명한 것으로 보고 「법인세법 시행령」제89조 제4항 제1호에 따라 산정한 임대료를 적정임대료로 보아 부당행위계산의 부인규정을 적용하였으나, 특수관계자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정하는지 여부는 획일적으로 공시지가를 기준으로 산정한 가액을 시가라고 단정할 것이 아니라 정상적인 사인간의 거래, 건전한 사회통념이나 상거래 관행에 반하는 행위인지 여부를 검토한 후 판단해야 하며, 시가란 일반적으로 특수관계 없는 자 간의 정상적인 상관행에 따라 이루어진 가격을 말하는 것이다.

(2) 쟁점토지는 처분청이 판단하고 있는 것처럼 입지 여건이 좋은 요지에 있는 토지가 아니라 당초에 OOO㈜의 공장신축을 위해 취득하였으나, 전답으로 둘러싸여 있고, 자연녹지·개발제한구역·철도노선 보호지역·공군비행 보호지역으로 지정된 건축 및 토목공사가 영구히 제한되어 개발이 불가능한 토지이며, 나대지로 방치할 수도 없고 임차인이 나타나 주기만 하면 고마운 일인데 과거에 특수관계 없는 타인이 임차한바 있으나 모두 1년 안에 폐업하였고, ㈜OOO에게 1997년 12월에 임대하면서 인근의 임대사례가 없어 1996년에 특수관계 없는 OOO골프연습장에 임대하였던 가격으로 임대하였으며, 그 후 매년 임대료를 인상하였으나, ㈜OOO이 적자 운영으로 인하여 임대료 조정을 요구함에 따라 현재와 같이 조정한 것이다.

(3) 청구인은 의약품 제조업체를 경영하면서 상장주식을 다수 보유한 고액납세자로 전문임대사업자가 아니며, 처분청이 산정한 임대료로 임대하였다면 아무도 임차하려고 하지 않을 것이다.

따라서, 쟁점토지와 개별적인 상황과 주변 상황에 맞추어 청구인이 특수관계 없는 타인에게 임대하였던 가격으로 임대한 것은 정상적인 사인간의 거래, 건전한 사회통념 내지 상거래 관행에 따른 것인 반면에 처분청이 공시지가를 기준으로 산정한 임대료는 현지 실정에 전혀 부합하지 않는 것으로 이 가격을 시가로 보아 부가가치세 및 종합소득세를 과세한 이 건 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 「법인세법 시행령」제89조 등 특수관계자 간에 부동산의 저가 임대에 따른 부당행위계산 부인시 적용할 적정임대료의 시가 산정에 관한 규정을 종합해 보면,당해 거래와 유사한 상황에서 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자에게 일반적으로 거래된 가격이 있는경우에는 그 가격에 의하고, 그와 같은 가격이 없는 경우에는 「부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 감정평가법인이 감정한 가액 및「상속세 및 증여세법」상 보충적 평가방법으로 평가한 가액을 순차로 적용하며,이와 같은 방법에 의하여도 시가로 볼만한 가액이 확인되지 않는 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액을 시가로 보도록 규정하고 있다.

부당행위계산 부인에 따른 각 과세연도의 소득금액을 계산함에 있어 적정임대료라함은 특수관계에 있지 아니한 자 간의 건전한 사회통념 및 상관행에 의하여 형성되는 임대실례가액을 말하는 것이고, 임대실례가격이 없는 경우에는당해 자산의 위치, 입지조건, 노후정도, 이용상황, 사용범위 등 당해 자산의 특성 또는 개별요인을 감안하여 합리적으로 산정된 금액으로 하여야 할 것인바,청구인은 경제적 합리성에의해 적정임대료를 산정하였다고 주장하나,쟁점토지와 유사한 조건의 임대 사례가격이 없는 이 건의 경우 쟁점토지의 개별공시지가를 시가로 산정하여 적정임대가액을 산정하여 과세한 것이다.

(2) 쟁점토지와 동일 지번 내에 임차한 OOO㈜의 OOO물류창고의 임대료는 ㈜OOO보다 4∼6배의 고가로 임대료를 수취하여 청구인이 동일 지번의 임차인에게 차별적으로 임대료를 수취한 것은 사회통념이나 거래의 관행에 비추어 합리적인 경제인이 취한 정상거래로 볼 수 없다.

또한, 청구인은 쟁점토지의 임대료가 과거의 거래가액 및 ㈜OOO의 영업상태에 근거하여 경제적 합리성에 근거한 시가라고 주장하나, 과거에 폐업한 사업자와의 거래가액을 시가로 보기 어렵고, 부동산임대사업자가 임차인의 영업상태가 부진하다 하여 자신이 손해를 감수하면서 현저히 낮은 임대료를 수취한 것은 합리적인 경제인의 판단으로 보기 어렵다

따라서, 쟁점토지의 임대료에 대한 시가가 불분명한 상황에서 「법인세법 시행령」제89조에 의해 개별공시지가를 기준으로 산정한 적정임대료를 시가로 보아 부당행위계산의 부인규정을 적용하여 이 건 부가가치세 및 종합소득세를 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구인이 특수관계자에게 쟁점토지를 적정임대료보다 저가 임대한 것으로 보아 부당행위계산의 부인규정을 적용하여 청구인에게 종합소득세 및 부가가치세를 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 소득세법

제41조【부당행위계산】① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 배당소득(제17조 제1항 제8호에 따른 배당소득만 해당한다)·부동산임대소득·사업소득 또는 기타소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항에 따른 특수관계인의 범위와 그 밖에 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 소득세법 시행령

제98조【부당행위계산의 부인】① 법 제41조 및 제101조에서 "특수관계인"이란 「국세기본법 시행령」 제1조의2 제1항, 제2항 및 같은 조 제3항 제1호에 따른 특수관계인을 말한다.

② 법 제41조에서 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우로 한다. 다만, 제1호부터 제3호까지 및 제5호(제1호부터 제3호까지에 준하는 행위만 해당한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우만 해당한다.

1.특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 경우

2. 특수관계인에게 금전이나 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 직계존비속이 그 주택을 무상으로 사용하게 하고 직계존비속이 그 주택에 실제 거주하는 경우는 제외한다.

③ 제2항 제1호의 규정에 의한 시가의 산정에 관하여는 「법인세법 시행령」제89조 제1항 및 제2항의 규정을 준용한다.

④제2항 제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여는 「법인세법 시행령」제89조 제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다.

(3) 법인세법 시행령

제89조【시가의 범위 등】① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.

② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1. 「부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식 등을 제외한다.

2. 「상속세 및 증여세법」 제38조·제39조·제39조의2·제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 「조세특례제한법」 제101조를 준용하여 평가한 가액. 이 경우 「상속세 및 증여세법」 제63조 제1항 제1호 다목 및 같은 법 시행령 제54조에 따라 비상장주식을 평가함에 있어 해당 비상장주식을 발행한 법인이 보유한 주식(주권상장법인이 발행한 주식으로 한정한다)의 평가금액은 평가기준일의 한국거래소 최종시세가액으로 하며, 「상속세 및 증여세법」 제63조 제2항 제1호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항·제2항을 준용할 때 "직전 6개월(증여세가 부과되는 주식 등의 경우에는 3개월로 한다)"은 각각 "직전 6개월"로 본다.

④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수없는 경우에는 다음 각 호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.

1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산 시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액

(4) 상속세 및 증여세법

제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용, 공매가격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.

제61조(부동산등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

1. 토지

「부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다).(단서 생략)

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 차남 윤OOO이 대표이사로 재직 중인 OOO㈜의 창업자이고, ㈜OOO은 체육시설 운영 및 부동산관리업을 영위하는 법인으로 청구인의 배우자 및 자녀 등이 주식을 전부 소유하여 청구인과 ㈜OOO은 특수관계인에 해당되며, 이에 대하여는 청구인과 처분청 간에 다툼이 없다.

(2) 쟁점토지(7,076.5㎡)에 대한 임대차계약 및 처분청의 적정임대료 산정내역은 다음과 같다.

OOO

(3) 쟁점토지는 OOO에 인접하여 위치하고, 근방 1Km에 아파트 단지 및 세류동 주택밀집지역 및 수원역 상권이 인접하여 있으며, 조사대상 기간에 쟁점토지와 동일지번에 OOO㈜의 물류창고가 있었고, 쟁점토지와 인접한 청구인 소유의 OOO 및 같은 동 116-4의 토지에 버스종점, 차고 및 중고자동차 매매단지가 위치하고 있는 사실이 처분청이 제시한 항공사진 등에 나타난다.

(4) 청구인이 제시한 쟁점토지의 토지이용계획확인서에는 자연녹지지역·제1종지구단위계획구역·가축사육제한구역·비행안전제5구역·상대정화구역으로 지정된 사실이 나타나며, 2014.6.30. OOO구청장에게 제기한 개별공시지가 이의신청서에 1974.6.7. 공장부지로 매입하였으나, 1976년 자연녹지로 지정되어 공장건설을 못하고 현재까지 원매자가 없어 매도도 못하고 있으며, 인근 토지는 ㎡당 OOO에 매매되고 있으므로 쟁점토지와 인근 청구인 소유 토지들에 대한 개별공지가를 ㎡당 OOO 이하로 내려 달라는 취지로 이의신청을 제기한 사실이 나타난다.

(5) 청구인은 쟁점토지 부근의 인접토지에서 임대사업을 영위한 사실이 있고, OOO를 OOO㈜에게 2009.1.1.～2012.12.31. 기간 동안 보증금 OOO, 매월 OOO에 임대하였으며, 처분청이 쟁점토지와 동일한 적정임대료를 산정하여 이를 고가임대로 보아 부당행위계산 부인규정을 적용하여 법인세 및 부가가치세를 과세하였으나, 이에 대하여는 불복청구를 제기하지 아니하였다. 이에 대하여 청구인은 OOO㈜에 임대한 토지 지상에 창고가 있는 반면에 ㈜OOO에게는 나대지(골프연습장 시설은 임차인이 설치)만 임대한 경우로 비교 대상이 아니라고 주장한다.

(6) 청구인은 쟁점토지가 개발이 불가능한 토지이고, 1991년에 이OOO에게 골프연습장으로 임대OOO하였으나, 영업부진으로 당해 연도에 바로 폐업하였으며, 이 후 5년간 공가 상태였다가 1996년 타인이 OOO골프연습장을 개업하였으나 1년만에 폐업하였고, 이 후 2년간 공가 상태였다가 1997년 12월 ㈜OOO이 임차하여 개업하였으나, 적자 운영 중 1998년 골프연습장을 운영한 경험이 있는 윤OOO이 경영을 돕겠다고 하여 1998.8.1.∼1999.12.31. 기간 동안 경영약정합의를 하고 운영하였으나 실패하고 떠났다고 주장하면서 윤OOO이 청구인에게 남긴 편지, 경영약정합의서, 토지이용계획확인서, 임대기간별 임대차계약 내용 및 ㈜OOO의 영업손익 상황을 제시하였다.

OOO

(7) 2007.8.1. 체결한 부동산임대차계약서에서 임대차계약기간을 2007년 8월 1일부터 2009년 7월 31일까지로, 임대료를 매월 OOO으로 하여 계약하였다가 계약기간 만료 전인 2009.1.1. 체결한 부동산임대차계약서에는 임대차계약기간을 2009년 1월 1일부터 2009년 12월 31일까지로(계약당사자 일방이 계약만료 1개월 전까지 재계약에 대한 반대의사를 상대방에게 통지하지 아니할 경우에는 자동적으로 계약 연장된다), 임대료를 매월 OOO으로 인하하여 재계약한 사실이 나타난다.

(8) 청구인 및 대리인은 심판관회의에 참석하여 “세법을 잘 모르지만 골프연습장은 적자를 보면서 억지로 운영하면서 세금을 착실히 납부했음에도 불구하고 너무나 터무니없는 가액으로 기준임대료를 산정해서 과세하는 바람에 하도 억울해서 몇 일 전에 연습장 회원들의 만류에 불구하고 제출한 사진과 같이 골프연습장을 전부 철거하고 문을 닫았다. 쟁점토지와 동일한 필지이지만 골프연습장과 OOO㈜의 창고는 구분되어 있어 사실상 동일한 필지라고 볼 수 없고, OOO㈜에게는 전에부터 창고를 임대한 것이고, 골프연습장은 토지를 임대한 것으로 전에 세입자가 골프연습장 시설을 하고 적자로 인하여 시설을 방치하고 폐업하였으며, 그 이후 세입자도 자기들이 시설을 보수하면서 운영한 것으로 토지만 임대한 것이라 비교할 수 없다. 처분청에서도 청구법인에게는 토지에 대하여만 적정임대료를 계산하였으나, OOO㈜에 대하여는 건물을 포함하여 적정임대료를 산정한 사실을 보면 알 수 있다. OOO㈜에게 고가 임대한 것으로 보아 과세한 데 대하여 이의가 없는 것이 아니라 청구인은 매년 OOO 정도의 종합소득세를 납부하는 고액납세자로 왠만하면 국가에서 납부하라는 대로 가능하면 인정하고 납부하는 분으로 불복청구를 아니한 것이지 정당한 과세라고 인정한 것은 아니다”고 진술하였다.

(9) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 부당행위계산의 부인이라 함은 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 그 거래가 세법에서 열거한 제반 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보여지는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로서, 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용하는 것이고, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은, 당해 거래행위의 대가만을 따로 떼내어 단순히 특수관계자가 아닌 자와의 거래형태에서는 통상 행하여지지 아니하는 것이라 하여 바로 이에 해당되는 것으로 볼 것이 아니라, 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이거나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하는 것OOO인바,

쟁점토지는 개발이 제한된 토지로 골프연습장으로서의 입지에 적합하지 아니하고, 영업실적이 극히 저조하여 임차하려는 자가 없어 ㈜OOO이 적자를 감수하면서 억지로 운영한 것으로 보이며, 주변의 유사한 상황의 비교대상 골프연습장이 없어 영업실적이 부진함에도 타인에게 임대하던 가액으로 동일하게 임대료를 받다가 점차로 임대료를 올려받았고, 이 건 부과처분으로 인하여 골프연습장을 철거한 사실 등으로 보아 쟁점토지를 ㈜OOO에게 임대할 수 밖에 없고 제3자에게 임대하지 못한 데에 특수한 상황이 있었다고 보이는 점, 청구인이 수취한 쟁점토지의 임대료는 거래당사자가 상호 대등한 지위에서 각자의 경제적 이익의 극대화를 도모하려는 자유로운 의사로 임대료를 약정한 것으로 볼 수 있고 거래상대방에게 어떠한 이익분여를 할 만한 동기 등이 발견되지 아니하는 점, 청구인이 수취한 쟁점토지의 임대료는 ㈜OOO의 2008년 매출액 대비 17.7%로 특수관계 없는 타인에게 임대하더라도 이 금액 이상을 받기 어려워 객관적 교환가치를 적정하게 반영한 임대료로 보이는 반면,처분청이 산정한 쟁점토지의 적정임대료는 ㈜OOO의 2008년 매출액 대비 43.2%에 달하여 사회통념이나 상관행에 비추어 지나치게 고액인 점 등에 비추어 처분청이 쟁점토지의 임대료에 대하여 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하지 아니하고 그 거래행위가 건전한 사회통념이거나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것이라고 보기는 어렵다 할 것이다.

따라서, 쟁점토지의 임대료에 대해 으로 보아 부당행위계산의 부인규정을 적용하여 개별공지가를 기준으로 산정한 가액을 적정임대료로 보아 과세한 이건 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

다만, 일반적으로 부동산 임대료가 하락하는 경우는 거의 없다는 점, OOO㈜의 경우 2009.1.1.부터 오히려 임대료를 인상한 점, 청구인이 2009.1.1.부터 계약기간이 만료되기 전에 정당한 사유 없이 임의로 재계약을 하여 매월 임대료를 OOO에서 OOO으로 인하한 것은 인정하기 어려운 점 등에 비추어 2009.1.1. 이후 과세기간도 쟁점토지의 적정임대료를 매월 OOO으로 보는 것이타당하다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로「국세기본법」제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.