[사건번호]조심2014서0482 (2015.05.01)

[세목]법인[결정유형]재조사

[결정요지]청구법인 본점의 외화자금 차입이자율이 원화자금 차입이자율보다 현저히 낮아 국외지점에 대한 대출자금을 원화자금을 조달하여 대출한 것으로 보기 어려운 점, 처분청 계산방식을 적용할 경우 국외지점에 대한 대출과 관련 없는 차입금의 이자가 상당부분 포함될 수 있는 점 등에 비추어 처분청 계산방식을 합리적인 것으로 보기 어려우나, 청구법인 계산방식도 「법인세법」상 규정되어 있지 아니하고, 국외지점에 대여한 자금이 원화조달자금인지, 외화조달자금인지 여부 등이 불분명하므로 자금의 원천 및 이자율 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정함이 타당함

[관련법령] 법인세법 제57조 / 법인세법 시행령제94조 / 법인세법 시행령제129조 / 법인세법 시행령제130조의3 / 법인세법 시행규칙제47조 / 법인세법 시행규칙제63조의2 / 법인세법 시행규칙제64조

OOO장이 2013.10.2. 청구법인에게 한 2009사업연도 법인세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구에 대한 거부처분은 청구법인이국외지점에 대여한 자금의 원천 및 이자율을재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다.

1. 처분개요

가.청구법인은 2009사업연도 법인세 신고시 각 사업연도 소득금액에 OOO 등 국외지점의 국외원천소득금액과 청구법인이 직접 수취한 국외원천 배당소득에 대하여 국외에서 납부한 법인세 등 OOO원을 외국납부세액으로 하여 공제받은 후,

2012.11.23. 외국납부세액에 대한 세액공제의 한도액을 산정하면서 본점타인자본이자비용(이하 “쟁점본점이자비용”이라 한다)을 본점과 국외지점의 영업수익비율로 안분하여 계산한 것이 불합리하다 하여 「법인세법 시행령」제129조의3에 규정된 외국법인 본·지점간의 자금거래에 따른 이자의 손익계산방식(이에 따르면 OOO원의 이자비용이 배분되며, 이하 “청구법인 계산방식”이라 한다) 또는 본점의 타인자본 및 자기자본을 포함한 모든 자금의 조달금리에 각 국외지점의 차입금 연평균잔액을 곱한 금액을 배분하는 방식(이하 “처분청 계산방식”이라 한다)으로 배분하여야 하고, 공통경비가 과다하게 배분되었으며, 역외금융거래에 따른 손익이 국외원천소득금액으로 분류되지 아니하였다 하여 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.

나.처분청은 2013.10.2. 경정청구 사유 중 본점공통경비와 역외금융거래 관련 손익에 대한 청구법인의 주장은 인정하고, 쟁점본점이자비용에 대하여는 처분청 계산방식(이에 따르면 OOO원의 이자비용이 배분됨)을 적용하여 OOO원을 감액경정하였다.

다.청구법인은 이에 불복하여 2013.12.27. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인의 업종의 특수성(은행업) 등을 고려하였을 때, 쟁점본점이자비용은 합리적인 배부기준에 따라 배부하는 공통경비가 아니라 직접 대응되는 원가를 계산해야 하는 국외지점의 직접원가이므로 독립기업원칙에 따라 실제 발생한 비용을 손금으로 인정하여야 한다.

일반적인 외국법인은 모든 본점경비에 관하여 「법인세법 시행령」 제130조에 규정한데 반해, 외국은행의 국내지점은 이자비용( 「법인세법 시행령」 제129조의3)과 기타 본점경비(같은 법 시행령 제130조)로 구분하여 규정하고 있는 점, 「법인세법 시행령」 제130조 및 같은 법 시행규칙 제64조는 일반적인 외국법인의 본·지점간 자금거래에 따른 이자는 ‘내부거래’로 보아 손금으로 인정하지 않으나 외국은행 국내지점의 이자비용은 사업의 ‘직접원가’를 구성한다는 측면에서 손금으로 인정하는 점, 구 「법인세법 기본통칙」 92-129…2는 외국은행의 국내지점이 본점 등으로부터 직접 제공받은 타인자금에 대한 이자비용을 실세이자율(LIBOR 등) 범위 내에서 손금으로 인정함을 규정한 바 있는 점, 금융기관의 본점이 그의 지점에 부여한 대출금 등에 대하여 지점이 본점에 지급하는 이자는 자금의 대부 및 차입이 은행 본래의 사업이라는 점에서 비용으로서 인정되어야 한다는 입장을 취하고 있는 점(OECD모델 및 UN모델협약) 등에 비추어 은행업을 영위하는 법인의 이자비용은 주 수입원인 대부 등과 직접 관련성이 있는 중요한 ‘직접원가’이므로 기타 공통경비 등과 동일하게 단순히 배부하는 것이 불합리한 바, 청구법인은 본·지점간 이자에 대하여 적절한 시가(LIBOR+가산금리)를 적용하였으므로 독립기업원칙에 따라 손금에 산입하여야 하고, 별도의 명문규정이 이를 제한하지 아니하는 한 실지 발생한 이자비용에 대하여 국외원천소득금액에서 제외하는 것이 적법하다.

(2) 본점의 전체 평균조달금리 이자율을 기준으로 배분하면 국외지점에서 본점으로부터 차입하는 조달자금과는 무관한 이자비용까지 포함되므로 본점 이자비용의 왜곡을 초래한다.

국외지점에서 필요한 자금은 외화자금이므로 본점의 조달자금 중 특수목적 자금 등 원화조달자금은 국외지점 제공목적으로 차입한 금액이 아님이 명백하고, 본점에 지급한 이자비용만을 국외지점의 법인세 과세표준 계산시 차감하여 법인세를 납부하였는데 국외지점의 법인세와 관련 없는 본점의 이자비용을 배분하여 국외원천소득을 산출하는 것은 비합리적이며, 국외지점에 제공한 청구법인의 외화조달자금 이자율OOO은 처분청이 주장하는 전체 평균조달자금 이자율OOO보다 현저히 낮다.

또한, 국외지점의 본점 외 조달자금의 금리OOO와 본점 이자비용의 금리OOO가 유사하므로 본점으로부터 시가에 자금을 조달한 것이 확인되고, 본점의 외화자금 조달금리OOO가 본점 이자비용의 금리OOO에 미달하므로 역마진이 발생하지 아니한다.

(3) 외국납부세액공제 한도 계산 시 국외원천소득 계산방식은 외국법인의 국내원천소득 계산방식을 준용할 수 있다.

처분청은 청구법인의 경정청구 시 외국법인의 국내원천소득 계산시 적용하는 본점 공통판매관리비의 배분 방식을 준용하여 경정하였고, 외국은행 국내지점의 국내원천소득 계산방식( 「법인세법 시행령」 제129조의3 및 제130조)은 외국은행 국내지점의 국내·국외원천소득을 가장 합리적으로 구분하기 위한 방식으로 「법인세법」에서 규정하고 있는 것으로서, 내국법인의 국외원천소득 계산방식에 있어 준용할 수 있는 것이고, 국세청에서도 내국법인의 국외원천소득을 계산함에 있어 이자비용, 공통경비 등에 대하여 외국법인의 국내원천소득 계산방식을 준용할 수 있음을 관련 유권해석(서면-792, 2007.4.30.)을 통하여 인정하였다.

(4) 처분청이 주장하는 평균조달금리 방식은 이전가격조정 대상이 아님에도 국외원천소득 계산시 자기자금과 타인자금의 구분없이 이전가격조정이 되었음을 전제로 하는 것으로 법적 근거가 없다.

「법인세법 시행령」 제129조의2 및 구 「법인세법 기본통칙」 92-129...2에 따르면, 외국은행 국내지점의 이자비용에 대하여 자기자금에 대한 이자는 ‘내부거래’로서 손금불산입하고 타인자금에 대한 이자는 국제금융시장 실세이자율(LIBOR 등)을 초과하지 않는 범위 내에서 손금으로 인정하도록 규정하고 있는바, 청구법인 해외지점의 경우, 본점차입금 이자에 대하여 정상가격인 LIBOR+α의 이자율을 적용하여 지급하고 있고, 동 이자지급액은 정상가격 범위 내에 금액으로서 이전가격 조정대상에 해당하지 않고 전액 손금대상인 반면, 처분청의 평균조달금리 방식은 해외지점의 본점차입금 이자비용이 본점의 가중평균차입금 이자율을 기준으로 이전가격 조정이 되었어야 함을 전제로 계산하는 것으로 법적 근거가 없는 방법이고, 본점의 가중평균차입금 이자율은 해외지점에 대한 대출과 관련 없는 차입금의 이자율 등이 포함되어 있어 이를 근거로 본·지점간 이자의 정상가격을 산출할 수는 없다.

나. 처분청 의견

(1) 외국납부세액공제 한도를 계산하기 위한 국외원천소득은 내국법인의 각 사업연도 소득금액 계산 방식을 따르는 것이다.

2013.2.15 신설된 「법인세법시행령」 제94조 제15항에 따르면 국외원천소득은 국외에서 발생한 소득으로서 “내국법인의 각 사업연도 소득의 계산에 관한 규정을 준용”하여 산출한 금액으로 한다고 규정하면서 “국외원천소득 계산방법을 명확화”하는 것이 개정취지인바, 외국납부세액공제 한도를 산정하기 위한 국외원천소득금액 계산은 「법인세법」 제2장에서 규정하는 내국법인의 소득금액 계산방법에 의할 것이지 같은 법 제4장에서 별도로 정하고 있는 외국법인의 각 사업연도 소득금액에 대한 법인세 계산방법을 준용할 수 없다.

(2) 아래와 같은 이유로 「법인세법 시행령」제129조의3의 간주자본지급이자 방식은 공통경비를 배분하는 기준이 될 수 없고, 「법인세법시행령」제130조의 규정을 준용하여야 한다.

(가) 해외지점의 국외원천소득금액 계산에 있어 본·지점간의 내부거래로 인한 수익 또는 비용은 「법인세법」상 익금 또는 손금에 해당하지 아니하고, 국내은행의 국외원천소득금액 계산시 국외지점이 본점에 지급한 이자는 법인의 내부거래에 해당하며, 당해연도 과세표준 계산상 손금산입 공통경비 등은 발생원인에 따라 적정하게 배분하는 것인바, 본점이자비용이 발생한 원인은 지점의 자금대여를 포함한 본·지점의 영업활동에 소요되는 자금을 충당하기 위한 목적으로 외부 자금조달 결과 발생된 비용으로, 이러한 점을 고려할 때 본·지점의 매출액이나 본점이 차입한 총금액에서 각 지점들이 차지하는 차입금액을 배분기준으로 고려할 것이지, 본점이 외부로부터 조달한 금리와 동일하지 않으며, 본·지점의 내부이자율에 따라 산정된 이자비용을 원가동인으로 보는 것은 합리적이지 않다.

(나) 설령, 국외원천소득금액을 계산함에 있어 부득이 외국법인의 국내원천소득 계산방법을 차용한다 하더라도 「법인세법 시행령」 제129조의3은 외국은행 국내지점의 소득금액을 계산함에 있어 안분하는 배부기준과는 아무런 관련이 없는 조문으로 공통경비를 배부하는 기준은 「법인세법 시행령」제130조에서 규정하고 있다.

(다) 청구법인은 국외지점에 대여한 자금이 원화조달자금인지, 외화조달자금인지 구분할 수 있는 증빙을 제시하지 아니하였고, 국외지점이 외화조달자금에서만 차입하였다면 차입건별로 본점외화조달자금 이자율을 계산하여 배부기준으로 적용하면 될 것이나, 법인세 신고시 본·지점간 매출액을 경정청구시에는 본·지점간 이자율을 적용한 간주자본지급이자방식을 사용하였으며, 청구법인의 업종특성상 국외지점의 차입금의 원천을 구분하는 것은 현실적으로 불가능하고, 그 구분이 입증되지 않는 한 본점의 전체평균조달금리를 적용하여 배분하는 것이 타당하다.

(라) 배부기준이란 본·지점이 합리적이고 동일한 기준에 따라 동일한 비율로 배분되어야 한다는 개념을 전제하는 것으로서, 청구법인이 주장하는 간주자본 지급이자 방식이란 국외지점에서 실제 발생한 이자비용에서 「법인세법 시행령」제129조의3에 따른 손금불산입 금액을 차감한 잔액을 국외 각 지점의 이자비용으로 확정하고, 본점에서 발생한 이자비용 총액에서 해외 각 지점에서 확정된 이자비용을 차감한 잔여 이자비용을 본점의 이자비용으로 배부하는 것으로, 본점이 타인으로부터 조달한 차입금리와 국외지점이 본점으로부터 조달한 차입금리는 서로 동일하지 않는 이상 본 ·지점간의 합리적이고 동일한 기준에 따른 배분으로 볼 수 없다.

만약, 본점이 타인으로부터 자금 OOO을 조달하고 그 중 OOO을 지점에게 대여하는 경우 타인조달자금에 대한 본·지점간의 자금운용률은 OOO이지만 본점이자비용의 배분율은 OOO으로 타인자금에 대한 운용률이 국외지점이 높음에도 이자비용은 본점에게 과다하게 배부됨으로써 본·지점간 배부형평에 어긋나고, 국내은행이 동 방식을 차용할 경우 외국은행 국내지점의 손금인정 범위를 축소시킴으로써 외국은행 국내지점의 과세표준 및 법인세액을 증대시키는 「법인세법 시행령」 제129조의3의 의도와는 다르게, 국내은행의 해외지점의 국외원천소득을 증가시켜 외국납부세액공제 한도를 부당하게 높이는 결과를 초래한다.

(3) 국외지점이 본점으로부터 시가에 자금을 조달한 것으로 보기 어렵다.

2010년 이후 본·지점간 내부금리는 본점전체평균조달금리가 아닌 외화조달자금 금리보다도 현저히 낮아졌고, 청구법인이 본·지점이자금리 산정시 국외지점국의 제반사정 및 적절한 시가(LIBOR+가산금리)를 반영하였다 하더라도 국외지점이 본점에서 자금을 차입한 이상 본점이라는 단계만 거쳤을 뿐 실질은 국외지점이 본점이 타인으로부터 차입한 국내금리로 자금을 차입한 것과 다르지 아니하다.

(4) 처분청이 적용한 처분청 계산방식은 정당하다.

본점이 해외지점에게 대여하는 금액의 원천이 해외지점 대출과 관련 있는 차입금인지(본점이 외부로부터 조달), 관련 없는 차입금인지 경정청구 이후 현재까지 구분할 수 있는 자료를 제시한 바 없으며, 현실적으로도 구분할 수 없으므로 아래와 같은 배부기준을 이용하여 배부한 당초 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

외국납부세액공제 한도 계산시 쟁점본점이자비용을 직접비용으로 보아 국외원천소득을 산정하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 등 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인이 제시한 경정청구서 등을 보면,국외원천소득금액은 국외지점의 영업활동과 본점의 해외 유가증권 직접 투자에 따라 구분손익계산서 등에 직접 반영되어 있는 소득금액에서 본점에서 발생한 공통비용(이자비용, 판매비와 관리비)을 영업수익 비율 기준으로 국외지점에 배분하였으나,

이자비용은 일반적인 판매관리비 등과 달리 국외지점의 이자수익에 대응되는 직접비용의 성격으로 중요한 원가요소이며, 본·지점 간의 대출/차입 자금 흐름을 통해 그 금액을 용이하게 파악할 수 있고, 영업수익 비율 기준은 배분대상 금액이 중요하지 않거나, 직접적으로 대응할 배분기준이 없을 경우에 대안으로서 적용하는 방법이므로 이자비용의 산정방법으로는 적절하지 못하다 하여 외국은행 국내지점의 국내원천소득금액 계산시 사용하는간주자본지급이자방식을 준용한 것으로 나타나며, 세부적인 경정청구내역은 아래와 같다.

(가) 과세표준 및 세액의 경정청구서를 보면, 공제 및 감면세액은 당초 OOO원으로, 납부할 세액은 당초 OOO원으로 하여 환급받을 세액을 OOO원으로 하여 경정청구한 것으로 나타난다.

(나) 공제감면세액계산서(5)를 보면, 외국납부세액 공제대상 국외원천소득은 당초 OOO원으로, 공제한도는 당초 OOO원으로 기재되어 있다.

(다) 공제한도 OOO원의 계산내역을 보면, 국가 기준 세액공제금액은 OOO원의 합계액으로 나타난다.

(2) 2009사업연도 이자비용의 배분내역 등을 보면, 국외지점의 국외원천소득 계산내역은 다음과 같다.

(가)청구법인은 이 건 경정청구 전 원화예수부채이자, 외화차입부채이자 등 총 OOO원의 이자비용에 대하여 아래 <표1>과 같이 영업수익 비율로 안분하여 공통이자비용을 배분한 것으로 나타난다.

<표1> 당초 이자비용 배분내역

(나) 이 건 경정청구시 「법인세법 시행령」제129조의3을 준용하여 국외원천소득을 계산한 내역은 아래와 같다.

1) 청구법인의 ① 자기자본금은 OOO원, ② 본·지점 전체의 대차대조표상 총자산은 OOO원이다.

2)국외지점의 이자비용 계산내역은 아래 <표2>, 쟁점본점이자비용의 국외지점에 대한 배부내역은 아래 <표3>과 같다.

<표2> 국외지점의 이자비용 계산내역

<표3> 쟁점본점이자비용의 국외지점에 대한 배부내역

3) 처분청이 경정한 처분청 계산방식OOO에 의한 이자계산내역은 <표4>와 같다.

<표4> 처분청 계산방식OOO에 의한 이자계산내역

(3) 청구법인이 제시한 본·지점 간 자금거래에 대한 회계처리내역은 아래와 같다.

(가) 국외지점의 입장에서 보면, 청구법인의 국내 본점과 국외지점간의 내부 자금거래의 결과로 발생하는 차입금 및 대여금은 대차대조표상 외화본·지점이라는 계정에 기표되며, 동 계정에는 본·지점 간의 내부거래가 상계되기 이전의 금액이 기록되고, 국외지점이 국내 본점으로부터 차입한 금액은 부채(차입금)로, 국외지점이 국내 본점에 대여한 금액은 자산(대여금)으로 기표된다.

(나) 외화본·지점 계정은 외국환거래와 관련된 규정에 의하여 갑계정(Special A/C)과 을계정(Ordinary A/C)으로 나뉘는데, 갑계정은 영업자금, 창업비, 비교적 장기운용자산 및 부채를, 을계정은 갑계정으로 분류되지 않는 단기운용자산 및 부채를 각각 의미하며, 구체적인 계정내용은 아래와 같다.

1) 갑계정은 즉시 유동화하기 어려운 자본금 성격을 갖는 자금거래로서 영업자금, 창업비, 기타 이에 준하는 영업소 설치자금, 운영자금 및 비용에 충당하기 위한 자금, 기타 금융위원회가 정하는 자본거래가 해당된다.

2) 을계정은 갑계정으로 분류되지 아니한 자금거래로서 무역 및 무역외거래와 관련하여 본·지점 간 경상거래가 발생하는 경우, 본·지점간 자금을 대여 또는 차입하는 경우가 해당된다.

(다) 국내 본점과 국외지점 간의 외화자금거래로 인해 서로 수수하게 되는 이자비용 및 이자수익은 손익계산서상 본·지점이자라는 계정으로 기표되며, 본·지점이자 역시 다시 갑계정 및 을계정으로 나뉘는데, 이들 계정(이자비용/이자수익)은 은행의 내부기준에 따른 이자율을 바탕으로 산정되고, 내부거래 자금 종류별 구체적인 적용기준은 아래 <표5>와 같다.

<표5> 외화본·지점 이자율 적용기준

(4) 청구법인의 2009년 사업보고서의 자금조달 및 운용현황을 보면, 원화자금OOO의 평균조달금리는 OOO%, 외화자금OOO)의 평균조달금리는 OOO%, 원가성 자금(원화자금 및 외화자금)의 조달금리는 OOO%, 원가성 자금 및 무원가성자금OOO 전체평균조달금리는 OOO%로 나타나며,청구법인이 제시한 국외지점의 조달금리는 아래 <표6>·<표7>과 같다.

<표6> 국외지점의 본점 이자비용 금리

<표7> 국외지점의 본점 외 이자비용 금리

(5) 기획재정부 발간 2012 간추린 개정세법에 의하면, 2013.2.15. 대통령령 제24357호로 개정된 「법인세법 시행령」 제94조 제15항의 개정취지는 외국납부세액공제 한도액 계산시 국외원천소득 계산방법을 「법인세법 시행령」에 규정하여 명확화한 것으로서 국외원천소득의 총수입금액에서 대응하는 직·간접비용(국내 과세소득 계산시 손금에 산입한 국외원천소득 관련 비용 등)을 차감한 금액을 「법인세법」제57조 제1항 제1호에 따라 외국법인세액의 공제가 적용되는 경우의 국외원천소득으로 하도록 한 것으로 나타난다.

(6) 청구법인의 세무대리인은 국외지점 대출 등에 대한 조달금리와 관련하여 2014.9.17. 조세심판관회의에 출석하여 본점은조달한 원화자금을 국외지점에 대출하지 아니하며, 2009년 사업보고서상 원화자금의 평균조달금리는 OOO%, 외화자금의 조달금리는 OOO%로서 국외지점에는 외화자금으로만 조달하여 대출한다는 취지 등으로, 처분청은 청구법인의 조달금리는 OOO%로서 지점의 실제금리 OOO%에 비해 높아 청구주장과 같이 배분하면 OOO%가 본점에 배부되므로 비합리적이라는 취지 등으로 각 의견진술하였다.

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점본점이자비용이 국외지점의 직접원가이므로 독립기업원칙에 따라 실제 발생한 비용을 손금으로 인정하여야 하고, 외국납부세액공제 한도 계산시 국외원천소득 계산방식은 외국은행 국내지점의 계산방식을 준용할 수 있다고 주장하는 반면, 처분청은 「법인세법」상 내국법인과 외국법인에 대한 법인세 계산은 달리 규정되어 있고, 국외원천소득과 국내원천소득은 대상이 달라 유추적용 등을 할 수 없으며, 같은 법 시행령 제129조의3을 내국법인의 지점소득계산에 준용하는 것은 합리적이지 못하고, 외화자금에서 국외지점에 대출하는 경우 대출자금의 원천을 알 수 없어 직접 대응되는 것으로 보기 어려우므로 원화자금 및 외화자금의 조달금리를 합한 OOO%의 조달금리를 사용하는 처분청 계산방식으로 쟁점본점이자비용을 국외지점에 배분하여야 한다는 의견이나,

「법인세법」제57조 제1항 제1호의 규정에 의한 외국납부세액공제를 적용함에 있어 당해 사업연도 과세표준 계산상 손금에 산입한 본점이자비용은 국외지점의 국외원천소득의 발생과 합리적으로 관련이 있는 경우 당해 경비를 가장 합리적으로 배분할 수 있는 배분기준에 따라 국외지점에 안분하여 국외원천소득을 계산하는 것인바,

외국납부세액공제 한도액 계산시 국외원천소득 계산방법을 명확히 한 「법인세법 시행령」 제94조(2013.2.15. 대통령령 제24357호로 개정된 것) 제15항에서 같은 법 제57조 제1항 제1호에 따라 외국법인세액의 공제가 적용되는 경우의 국외원천소득은 해당 사업연도의 과세표준을 계산할 때 손금에 산입된 금액으로서 국외원천소득에 직접 또는 간접으로 대응하는 금액이 있는 경우에는 이를 차감한 금액으로 하도록 규정하였고, 청구법인과 같이 은행업을 영위하는 법인의 경우 본점이자비용은 국외지점의 주업인 은행업과 밀접한 관련이 있는 직접비용의 성격이 있어 합리적인 배부기준에 따라 배부하는 공통경비라기보다는 매출액에 직접 대응되는 비용으로 보이므로 이를 차감하여 국외원천소득을 계산하여야 하는 것으로 보이는 점,

외국납부세액공제는 소득의 원천이 국외임을 전제로 하는 것이고, 국외원천소득은 우리나라 세법에 의하여 계산한 국외원천소득을 말하는 것으로서 「 법인세법」 제57조는 “내국법인의 각 사업연도의 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우”에 그 국외원천소득에 대한 외국납부세액 상당액에 대해서 외국납부세액공제를 적용하는 것으로 규정하고 있을 뿐, 그러한 국외원천소득의 정의 및 구분방법 등에 대한 규정을 찾기 어려운 점,

청구법인의2009년 사업보고서상 본점의 외화자금OOO 차입이자율은 OOO%로서 원화자금 차입이자율 OOO%보다 현저히 낮은바, OOO원에 불과한 국외지점에 대한 대출자금을 원화자금으로 조달하여 매각·외화매입 등 추가비용을 발생시키면서 국외지점에 대출한 것으로 보기는 어렵고,처분청 계산방식은 원가성자금 OOO원(원화자금 및 외화자금) 및 무원가성자금 OOO원을 합한 총조달자금 OOO(2009사업연도말 평잔기준)에 불과한 국외지점에 대한 대출자금에 대하여 총조달자금의 조달금리인 OOO%를 적용함으로써국외지점에 대한 대출과 관련 없는 차입금의 이자율 등이 상당부분 포함되어 있으며, 국외지점이 현지에서 법인세를 납부하면서 계산한 이자비용을 부인하기 어려운 것으로 보이는 점등에 비추어처분청 계산방식을 합리적인 방법으로 보기도 어렵다 할 것이다.

다만, 청구법인의 계산방식도 「법인세법」상 규정되어 있지 아니하고, 국외지점에 대여한 자금이 원화조달자금인지, 외화조달자금인지 등이 불분명하므로 자금의 원천 및 이자율 등을재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법령 등

(1) 법인세법(2008.12.26. 법률 제9267호로 개정된 것)

제57조 [외국납부세액공제등] ① 내국법인의 각 사업연도의 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우 그 국외원천소득에 대하여 대통령령이 정하는 외국법인세액(이하 이 조에서 "외국법인세액"이라 한다)을 납부하였거나 납부할 것이 있는 때에는 제21조 제1호의 규정에 불구하고 다음 각 호의 방법 중 하나를 선택하여 적용받을 수 있다.

1. 제55조의 규정에 의하여 산출한 당해 사업연도의 법인세액(토지등양도소득에 대한 법인세액을 제외한다)에 국외원천소득이 당해 사업연도의 과세표준에서 차지하는 비율(「조세특례제한법」 기타 법률에 의하여 면제 또는 세액감면을 적용받는 경우에는 대통령령이 정하는 비율)을 곱하여 산출한 금액을 한도(이하 이 조에서 "공제한도"라 한다)로 외국법인세액을 당해 사업연도의 법인세액에서 공제하는 방법

(2) 법인세법 시행령(2009.2.4. 대통령령 제21302호로 개정된 것)

제94조 [외국납부세액의 공제]① 법 제57조 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령이 정하는 외국법인세액"이란 외국정부(지방자치단체를 포함한다. 이하 같다)에 의하여 과세된 다음 각 호의 세액(가산세 및 가산금은 제외한다)을 말한다. 다만, 「국제조세조정에 관한 법률」 제10조 제1항에 따라 내국법인의 소득이 감액조정된 금액 중 국외특수관계자에게 반환되지 아니하고 내국법인에게 유보되는 금액에 대하여 외국정부가 과세한 금액을 제외한다.

1. 초과이윤세 및 기타 법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세액

2. 법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세의 부가세액

3. 법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세와 동일한 세목에 해당하는 것으로서 소득 외의 수익금액 기타 이에 준하는 것을 과세표준으로 하여 과세된 세액

② 법 제57조 제1항 제1호에서 "대통령령이 정하는 비율"이라 함은 다음의 비율을 말한다.

③ 법 제57조 제1항에 따른 외국납부세액은 해당 국외원천소득이 과세표준에 산입되어 있는 사업연도의 산출세액에서 공제하거나 필요경비로 산입한다. 이 경우 법 제57조 제1항을 적용받으려는 내국법인은 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 외국납부세액공제세액계산서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.

제129조의3 [외국법인 본·지점 간의 자금거래에 따른 이자의 손익 계산] ① 외국법인 국내지점의 자본금 계정상의 금액이 다음 각 호에 따라 산정한 금액(이하 이 조에서 "자본금 추산액"이라 한다)에 미달하는 경우에는 외국법인의 본점 또는해외지점으로부터 공급받은 총자금 중 그 미달하는 금액에 상당하는 금액에 대한 지급이자(이하 이 조에서 "간주자본 지급이자"라 한다)를 손금에 산입하지 아니한다. 이 경우 국내지점은 다음 각 호의 어느 하나의 금액을 선택하여 적용할 수 있다.

1. 국내지점의 총자산액에 외국법인의 본·지점 전체의 해당 사업연도 말 현재 대차대조표상의 총자산액에서 자기자본금이 차지하는 비율을 곱하여 산정한 금액

2. 국내지점의 기능, 소유자산, 부담한 위험 등을 반영하여 기획재정부령으로 정하는 방법으로 산정한 금액

② 자본금 추산액을 산정할 때 본·지점간 회계처리 방법에 차이가 있으면 본점의 회계처리 방법을 사용할 수 있다. 이 경우 국내지점은 본점의 회계처리 방법으로 조정한 자료를 보관·비치하여야 한다.

③ 「국제조세조정에 관한 법률」 제14조에 따라 손금에 산입되지 아니하는 지급이자(이하 이 항에서 "과소자본 지급이자"라 한다)와 간주자본 지급이자가 동시에 발생한 경우에는 다음 각 호에 따른다.

1. 간주자본 지급이자가 과소자본 지급이자보다 적은 경우에는 손금에 산입하지 아니하는 간주자본 지급이자는 없는 것으로 본다.

2. 간주자본 지급이자가 과소자본 지급이자보다 많은 경우에는 간주자본 지급이자에서 과소자본 지급이자를 뺀 금액만을 손금에 산입하지 아니한다.

④ 제1항의 적용대상 국내지점 등 그 밖의 필요한 사항은 기획재정부령으로 정한다.

제130조 [본점 등의 경비배분]① 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득금액을 결정함에 있어서 본점 및 그 국내사업장을 관할하는 관련 지점 등의 경비 중 공통경비로서 그 국내사업장의 국내원천소득의 발생과 합리적으로 관련된 것은 국내사업장에 배분하여 손금에 산입한다.

② 제1항의 규정에 의하여 국내사업장에 배분되는 경비의 범위·배분방식, 업종별 경비배분방법, 경비배분시 외화의 원화환산방법, 경비배분계산서 등 첨부서류의 제출 기타 필요한 사항은 기획재정부령으로 정한다.

(3) 법인세법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24357호로 개정된 것)

제94조 [외국납부세액의 공제]⑮ 법 제57조 제1항의 규정이 적용되는 국외원천소득은 국외에서 발생한 소득으로서 내국법인의 각 사업연도 소득의 계산에 관한 규정을 준용하여 산출한 금액으로 한다. 이 경우 법 제57조 제1항 제1호에 따라 외국법인세액의 공제가 적용되는 경우의 국외원천소득은 해당 사업연도의 과세표준을 계산할 때 손금에 산입된 금액으로서 국외원천소득에 직접 또는 간접으로 대응하는 금액이 있는 경우에는 이를 차감한 금액으로 하며, 그 차감된 금액에 대해서는 법 제57조 제2항을 적용하지 아니한다.

(4)법인세법 시행규칙(2009.3.30. 기획재정부령 제66호로 개정된 것)

제47조 [외국납부세액공제]영 제94조 제2항에서 "기획재정부령이 정하는 금액"이라 함은 「조세특례제한법」 기타 법률에 의한 면제 또는 세액감면의 대상이 되는 국외원천소득에 당해 면제 또는 감면 비율을 곱하여 산출한 금액을 말한다.

제63조의2 [외국법인 본·지점 간의 자금거래에 따른 이자의 손익 계산]① 영 제129조의3 제1항 제2호에서 "기획재정부령으로 정하는 방법"이란 국제결제은행이 정하는 기준에 따라 국내지점의 위험가중자산에 외국법인 본·지점의 자기자본이 위험가중자산에서 차지하는 비율을 곱하여 산정한 방법을 말한다. 이 경우 외국법인 본·지점이 국제결제은행이 정하는 기준을 다른 방법으로 적용하고 있는 경우에는 본점의 적용방법으로 조정할 수 있다.

② 영 제129조의3 제1항의 적용대상 국내지점은 외국은행 국내지점으로 한다.

제64조 [본점 등의 경비배분] ① 영 제130조의 규정을 적용함에 있어서 다음 각 호의 1에 해당하는 본점 등의 경비는 국내사업장에 배분하지 아니한다.

1. 본점 등에서 수행하는 업무 중 회계감사, 각종 재무제표의 작성 또는 주식발행 등 본점만의 고유업무를 수행함으로써 발생하는 경비

2. 본점 등의 특정부서나 특정지점만을 위하여 지출한 경비

3. 다른 법인에 대한 투자와 관련되어 발생하는 경비

4. 기타 국내원천소득의 발생과 합리적으로 관련되지 아니하는 경비

② 영 제130조 제1항의 규정에 의하여 외국법인의 국내사업장에 본점 및 그 국내사업장을 관할하는 관련 지점 등의 공통경비를 배분함에 있어서는 배분의 대상이 되는 경비를 경비항목별 기준에 따라 배분하는 항목별 배분방법에 의하거나 배분의 대상이 되는 경비를 국내사업장의 수입금액이 본점 및 그 국내사업장을 관할하는 관련 지점 등의 총수입금액에서 차지하는 비율에 따라 배분하는 일괄배분방법에 의할 수 있다.

③ 제2항의 규정에 의하여 공통경비를 배분하는 경우 외화의 원화환산은 당해 사업연도의 「외국환거래법」에 의한 기준환율 또는 재정환율의 평균을 적용한다.

④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 구체적인 계산방법, 첨부서류의 제출 기타 필요한 사항은 국세청장이 정한다.