국심1998부0794 (1998.12.02)

상속

기각

신탁업법이나 증권투자신탁업법에 의하지 않은 단순한 명의신탁은 실질적으로는 신탁이 아니고 자기 소유인 것이므로 증여의제 대상재산이라 할지라도 실질과세원칙에 의하여 본래의 상속재산으로 보아야 할 것임

국세기본법 제14조【실질과세】 / 상속세및증여세법 제2조【증여세 과세대상】

국심1992서0303

심판청구를 기각합니다.

1. 원처분의 개요

1994.7.6 청구외 OOO(이하“피상속인”이라 한다)의 사망으로 상속이 개시되어 청구인등 8인의 상속인들은 95.1.4 법정상속지분에 의하여 상속세를 자진신고(무납부)하였다.

부산지방국세청장은 위 상속인들의 신고내용을 조사하여 ‘별첨1’재산들은 피상속인이 청구인등 상속인들에게 명의신탁해 둔 재산인데도 상속세 신고에서 누락하였다 하여 이를 상속재산가액에 가산하여 과세표준을 3,578,080,493원으로 확정하고 세액을 2,242,892,440원으로 결정한 후, 위 상속인들의 상속지분의 분할이 불분명한 것으로 보아 97.7.7 법정상속지분에 의하여 피상속인의 자인 청구인등 7인에게는 267,869,690원(2/17 지분)을 피상속인의 처인 OOO에게는 395,804,540원(3/17 지분)을 납부할 세액으로 하여 연대납부토록 각각 고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 97.12.23 심사청구를 거쳐 98.3.30 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

가. 청구인 주장

1) 처분청에서는 89.3.12자로 작성된 피상속인의 유언조서에 의하여 과세하였으나 동 유언증서는 새로운 증여 내지 분배가 아니라 기분배한 증여재산을 재차 확인하는 것이라 할 것이고 당초 분배내용과 유언증서의 내용이 일부 다른 점이 있다 할지라도 생전에 증여행위의 효력은 모두 소멸될 수 없는 것인 바, OO여객주식회사의 비상장주식 6,493주(이하 “쟁점OO주식”이라 한다)과 OO영화주식회사의 비상장주식 3,153주(이하 “쟁점OO주식”이라 한다)는 피상속인이 생전에 사전 상속의 일환으로 미리 분배한 증여재산이므로 주주명부에 등재된 주주에게 과세하여야 할 것이며, 또한 제주시 OOO동 OOOOO 대지 441.4㎡ 및 지상건물 314.35㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다) 피상속인이 81.2.2 사전에 청구인에게 증여한 것이며, 같은곳 OOOOOO 대지 485.7㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)는 81.5.28 청구인이 직접 취득한 것으로서 취득자금출처 조사까지 필한 것이고 위 유언증서에서도 이 건에 관한 내용이 없는 것으로 미루어 보아도 확인됨에도 이들 재산을 상속재산가액에 포함시켜 과세함은 부당하다.

2) 설령, 처분청이 명의신탁으로 보아 상속재산에 산입한 모든 신탁재산에 대하여 피상속인이 청구인등에게 신탁하여 두었던 재산이라 할지라도 상속재산가액에 포함할 수는 없는 것이다.

나. 국세청장 의견

1) 피상속인인 청구외 OOO이 89.3.12 작성한 유서에 대하여 제주지방법원 제2민사부 판결문(사건 94가합4390, 95.9.14선고)과 광주고등법원 제주부(제주95나728, 97.7.11)에서도 진실된 유서임을 인정하였고, 또한 쟁점주식은 피상속인이 청구인들중 OOO등에게 명의신탁한 주식임을 인정하고 있어 처분청이 상속재산가액에 합산하여 과세한 처분은 정당하다 하겠다. 그리고 청구인은 쟁점부동산에 대하여 당초 피상속인이 청구인에게 사전 분배한 재산이라고 주장하고 있으나, 이 또한 유서에서 청구인에게 명의신탁한 재산임을 명시하고 있어 상속재산에 합산하여 결정한 처분은 정당하다고 판단된다. 위 유언서 내용에 의하면 “OO의 명의인 OOO동 OOOOO의 주택 및 대지 204평은 OO의 분으로 한다”고 되어 있는 바, OOOOOO의 토지는 147평(485.2㎡)이고 OOOOO의 면적은 133.52평(441.4㎡)으로서 피상속인의 유언증서와는 상이하나 이를 합한 것을 의미한다고 보여지며, 또한 명의신탁재산여부에 대하여는 청구인과 청구외 OOO을 제외한 나머지 상속인들의 심사청구이유서에서 모두 쟁점토지를 명의신탁재산임을 인정하고 있어 청구인이 취득하였다는 주장은 설득력이 없다.

2) 상속세법 기본통칙 22…7에서 피상속인이 위탁하고 있는 신탁재산은 상속재산에 포함한다고 규정하고 있으며, 국세청 예규(재삼46014-4645, 93.12.30)에서도 같은 내용으로 해석하고 있는 바, 피상속인의 유서내용과 제주지방법원 및 광주고등법원의 판결문을 종합하여 볼 때, 이건 쟁점주식은 청구외 OOO에게, 쟁점부동산 및 쟁점토지는 피상속인이 청구인에게 명의신탁 해둔 신탁재산임이 확인되므로 상속재산에 가산하여 상속세를 결정한 처분청의 부과처분은 달리 잘못이 없어 보인다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

이 건 심판청구는 ① 쟁점주식 및 토지가 피상속인의 명의신탁재산인지의 여부와 ② 명의신탁재산으로 볼 경우 상속재산에 포함되는지 여부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

국세기본법 제14조 제1항에 의하면 “과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다”고 규정하고 있고

구 상속세법 제2조 제1항에 의하면 “피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다)의 전부에 대하여 상속세를 부과한다”고 규정하고 있다.

또한, 상속세법 기본통칙 22-7 제2항에서 “피상속인이 위탁하고 있는 신탁재산은 상속재산에 포함한다. 다만, 피상속인이 위탁하고 있는 신탁재산인 경우에도 법 제32조의 2 규정에 의거 수탁자에게 증여된 것으로 간주되어 증여세가 과세되는 재산은 상속재산으로 보지 아니한다.”고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

피상속인 OOO은 OOOOOO병원에서 신장의 종양을 제거하는 수술을 받게 되자 수술이 잘못될 경우를 대비하여 자신의 재산을 자식들에게 분배하는 내용의 유서를 89.3.12 작성하였고, 그 후인 94.7.6 신우암으로 사망하게 되자 상속인들간에 위 유서에 기한 재산소유권문제등으로 법정다툼이 있었는데 법원(대법97다38510, 98.6.12)에서 위 유서는 정당한 효력을 가진다고 판시하고 있다.

1) 먼저, 쟁점주식 및 쟁점토지가 피상속인의 명의신탁재산인지 여부에 대하여 살펴본다.

㉮ 쟁점OO여객주식에 관하여

OO여객(주)는 77.1.5 이전까지는 지입제 형식으로 운영하다가 이때부터 회사가 직접 운영하게 되었는데, 피상속인 OOO은 이미 동사의 주식을 보유하고 있었고 청구외 OOO은 이 때부터 동사의 주식을 보유하게 되었는 바, OOO 명의의 OO여객(주) 주주명부를 보면 OOO은 77.1.5 동사의 주식 6,996주(@1,000원)를 양수하여 77.8～93.11 기간동안 액면가1,000원인 주식 42,287주를 증자인수하고 14,183주를 양도하였으며, 액면가5,000원인 주식 3,156주를 양수하고 3,683주를 양도하여 상속개시일(94.7.6) 당시에는 6,493주(@5,000원 32,465,000원)를 소유하고 있음이 확인된다.

전시한 89.3.12자 피상속인 OOO의 유서에 의하면 “OOO의 명의로된 것 중 OO주식의 70%를 무용의 것으로 하고 나머지는 OOO과 OOO이 공동관리할 것”이라고 기재되어 있음이 확인되고 있는데 법원에서는 동 유서를 정당한 효력이 있다고 판시하고 있으며, 또한 위 광주고법 판결문중 명의신탁 여부에 관한 판단에서 「망 OOO은 운수회사, 극장 등의 사업에 성공하여 여러 곳에 비교적 많은 부동산을 취득한 외에도 운수회사,극장 등의 주식을 보유하면서 재산관리의 편의상 그 재산을 본인 명의로 하거나 OOO, 기타 자식들 명의로 신탁해 두었다」고 판시하고 있다.

㉯ 쟁점OO영화(주)의 주식에 관하여

OO영화의 주주명부를 보면, 상속인인 청구외 OOO은 87.4.12 청구외 OOO에게서 액면가 1,000원인 주식 10,000주를 양수받고 87.5.25 8,672주를 증자인수받았으며, 87.8.29 주식병합(@5,000원)으로 1,871주인 상태에서 청구외 OOO에게서 130주를 OOO에게서 892주를 양수받아 상속개시일 당시 2,893주였으며, 또한 상속인 OOO, OOO은 87.1.1 최초 액면가 1,000원인 주식을 각각 701주를 등재하였다가 87.5.25 각각 608주를 증자인수받고, 87.8.29 주식병합(@10,000원)으로 130주인 상태에서 상속개시일 현재 130주였음이 확인된다.

한편 상속인간 쟁점OO영화주식의 소유권에 관한 법정다툼이 있었는 바, 광주고법 95나650(97.7.11)에 의하면 “94.6.30 당시의 주주명부상에는 OOO 6,847주, 원고가 2,893주, OOO 130주, OOO 130주로 등재되어 있으나, 실제로 위 회사는 OOO 1인의 회사로서 원고 및 위 소외인들에게 각 주식의 소유명의를 신탁하여 놓았다”고 판시하고 있다.

㉰ 쟁점토지에 관하여

등기부등본에 의하면, 쟁점토지들은 원래 OOOOO 927.1㎡에서 분할된 토지로서 분할전인 81.5.28 OO교통여객(주)에서 OOO에게로 매매원인으로 소유권이전되었고, 그 후 83.6.22 OOOOOOO 441.4㎡와 OOOOOOOO 485.7㎡로 분할되었으며, 쟁점건물은 위 분할전인 82.6.29 OOO 명의로 보존등기되었음이 확인된다.

청구인은 OOOOO 대지 및 건물은 피상속인이 81.2.2 이미 청구인에게 증여한 것이며 OOOOOO 대지는 81.5.28 청구인이 직접 취득한 것이라고 주장하나, 위 등기부등본에 의하면 청구인은 분할전 OOOOO 927.1㎡를 OO교통으로부터 양도받은 것으로 된 점을 볼 때 설득력이 없으며,

또한 청구인은 OOOOOOOO는 유서내용에서 명의신탁에 관하여 명시된 것이 없으므로 명의신탁재산으로 볼 근거가 없다고 주장하나, 동번지가 OOOOO에서 분할된 점으로 볼 때 이를 합한 것으로 보이고, 법원에서도 “위 토지는 원래 OOOOO 927㎡에서 분할된 토지로서 망 OOO은 분할전에 OO교통(주)로부터 취득하면서 피고에게 명의신탁하여 81.5.28 OOO 앞으로 소유권이전등기를 마쳤다. 한편 위 건물은 OOO이 위 분할전 토지위에 신축한 건물인데 OOO은 피고명의로 동 건물을 신축한후 82.6.29 피고에게 명의신탁하여 소유권보존등기를 마쳤다”고 판시하고 있다.

OO여객(주)의 주식은 유서에 명의신탁재산임이 명시되어 있고 법원판결에서 그 유서의 효력을 인정하고 있는 점으로 보아 명의신탁재산임을 부인할 수 없으며, 쟁점부동산은 유서상의 명의신탁 내용에 따른 상속인간 소유권이전 쟁송에 판결에서 명의신탁재산임을 사실인정하고 있다. 청구인은 쟁점토지(OOOOOO)는 유서상에 명의신탁임이 명시되지 아니한 것으로 청구인이 직접 매수한 것이라고 주장하나, 쟁점토지는 원래 OOOOO에서 분할된 토지로서 청구인이 분할전에 명의수탁받았음이 법원판결에서 확인된다.

2) 명의신탁재산을 상속재산에 포함하는지 여부

신탁재산의 실질소유자는 신탁자인 것이고 신탁자가 사망하면 그 신탁자산은 상속인에게 이전되는 것이며, 신탁업법이나 증권투자신탁업법에 의하지 않은 단순한 명의신탁은 실질적으로는 신탁이 아니고 자기 소유인 것이므로 상속세법 제32조의2 제1항의 규정에 의한 증여세를 과세하는 증여의제 대상재산이라 할지라도 실질과세원칙에 의하여 본래의 상속재산으로 보아야 할 것[대법 90누5986(91.12.24), 국심 92서303(92.5.8, 합동회의) 같은뜻]이다.

라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

별첨1 : 피상속인의 명의신탁재산