비상장주식의 보충적 평가방법에 의한 평가(경정)

(1) 서울특별시 중구 OOO O가 OOOOO 소재 OO산업주식회사 발행 비상장주식 16,915주의 증여재산가액을 순자산가치만으로 평가하여 결정한 가액과, 순자산가치와 수익가치를 평균하여 OO한 신고가액과의 차액에 대하여는 신고불성실가산세를 부과하지 아니하는 것으로 하여 그 세액을 경정하고,

(2) 나머지 청구는 기각합니다.

[이 유]

1. 사실

청구인은 1997.9.10 모 OOO으로부터 서울특별시 중구 OOOO가 OOOOO소재 OO산업주식회사(이하 “청구외법인”이라고 한다)발행 비상장주식 16,915주(이하 “쟁점주식”이라고 한다)를 증여받은 것에 대하여 상속세및증여세법시행령 제54조 제1항의 규정에 의하여 순자산가치와 순손익가치의 평균으로 평가하여 증여세를 신고하였다.

처분청은 위 법인이 상속세및증여세법 제2항 제3호의 규정에 의한 부동산 등의 가액이 총자산가액의 50%이상에 해당하는 것으로 보아 쟁점주식의 1주당 가액을 순자산가치로 평가하여(1주당 284,120원) 2000.7.20 청구인에게 1997년도분 증여세 1,189,887,580원을 결정고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 2000.10.5 이 건 심판청구를 제기 하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인은 청구외법인의 부동산등의 가액이 장부(대차대조표)상 37%에 불과하여 증여세신고시 상속세및증여세법 제54조 제1항의 규정에 의하여 순자산가치와 수익가치의 평균으로 평가하여 신고하였으나, 처분청이 1998.12.31 개정된 상속세및증여세법 제54조 제2항 제3호의 규정을 적용하여 자산총액을 동법 제4장에 의하여 평가한 가액으로, 부동산등의 재산가액을 동법 제60조, 제61조, 제66조에 의하여 평가한 가액으로 하여 이건 증여세를 부과한 것은 국세기본법 제18조의 세법해석의 기준, 소급과세의 금지규정에 위반되며, 국세기본법 제21조의 기업회계의 존중규정에도 위반되므로 청구외법인이 비치·기장한 장부에 의하여 증여세를 결정하여야 한다.

(2) 증여세는 당해국세의 과세표준과 세액을 정부가 결정하는 때에 납세의무가 확정되며 납세자는 정부가 과세표준과 세액을 OO하는 데 필요한 것에 대하여 신고하기만 하면 신고의무를 다하는 것이므로 그 재산평가산식의 차이로 인한 과세가액의 증가분에 대하여 신고·납부불성실가산세를 부과함은 부당하다.

(3) 또한, 증여재산을 누락하지 아니하고 신고하였으나 단순히 재산평가방법의 차이에 의하여 과소신고한 경우 신고세액공제는 정부가 결정시 평가한 가액을 기준으로 OO하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 주식평가는 당해 법인의 1주당 순자산가액에 따라 달라지므로 증여재산의 시가주의 원칙에 접근하기 위하여는 그 산정의 기초인 순자산가액의 평가를 상속세및증여세법 제60조를 적용하여 평가함이 당연한 것이라 할 것인 바, 청구외법인의 경우 자산총액(18,306백만원)에서 부동산등의 가액(16,845백만원)이 차지하는 비율이 92.0%에 해당되므로 수증재산을 순자산가치로만 평가한 처분은 정당하다.

(2) 정부결정의 납부할 세액과 신고·납부세액의 차액은 신고·납부불성실 가산세 적용대상이므로 상속세및증여세법 제78조 제1항 및 제2항에 의거 정부결정 납부세액과 신고·납부세액의 차액에 대하여 신고·납부불성실 가산세를 적용한 것은 정당하다.

(3) 신고세액공제는 증여세 과세표준을 증여세신고기한 이내에 신고한 경우 증여세 신고세액에 대하여 적용하여야 한다.

3. 쟁점 및 판단

가. 쟁점

이 건은 다툼은 (1) 법인의 자산총액중 부동산 등이 차지하는 비율이 100분의 50이상인지 여부를 판단함에 있어 당해 법인이 비치 기장한 장부상 금액을 기준함이 타당한지, 아니면 세법상 평가한 금액을 기준함이 타당한지 (2) 청구인이 증여세를 과소 신고·납부한 데 대하여 신고·납부불성실가산세를 부과한 처분이 정당한지 (3) 증여세신고세액 공제액을 산출함에 있어 신고한 과세표준을 기준하는지, 아니면 정부가 결정한 과세표준을 기준하는지를 가리는 데 있다.

나. 쟁점(1)에 대하여

(1) 관계법령

상속세및증여세법 제60조【평가의 원칙 등】제1항에서 「이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 평가기준일 이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다」고 규정하고 있으며, 같은조 제3항에서 「제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다」고 규정하고 있으며,

같은법 제63조【유가증권 등의 평가】제1항 제1호 다목에서 「나목외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다」라고 규정하고 있고,

같은법시행령 제54조【비상장주식의 평가】에서 「① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서 비상장주식 이라 한다)은 제2항의 경우를 제외하고는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다.

1주당가액 =〔당해법인의 순자산가액 / 발행주식총수 (이하 이조에서 “순자산가치”라고 한다) + (1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 / 금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 총리령이 정하는 율)〕 ÷ 2

② 비상장주식이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 순자산가치에 의하여 평가한 가액에 의한다.

1. ～ 2. (생 략)

3. 당해 법인의 자산총액중 법 제61조 제1항 및 동조 제5항에 규정된 재산의 가액의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상인 법인의 주식 또는 출자지분」이라고 규정하고 있고,

같은법시행령 제55조【순자산가액의 OO방법】제1항에서 「제54조 제1항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 이 법의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다. 이 경우 그 평가는 총리령이 정하는 공신력있는 감정기관의 시가감정서에 의할 수 있다」고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단

(가) 청구인은 쟁점주식의 1주당 가액을 상속세및증여세법시행령 제54조 제1항의 규정에 의거 순자산가치와 순손익가치의 평균액을 적용하여 118,099원으로 OO하고 지배주주 소유주식으로 10%를 가산한 129,909원으로 평가하여 증여세를 신고한 것에 대하여,

처분청은 쟁점주식의 1주당 가액을 위 같은조 제2항 제3호에 규정하는 주식으로 보아 순자산가치로 평가한 258,291원에 지배주주 소유주식으로 10%를 가산하여 산출한 284,120원으로 평가하여 증여가액을 결정하여 이 건 증여세를 결정고지하였음이 증여세 신고 및 결정결의서 등 관련자료에 의하여 확인되며, 이에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없다.

(나) 청구인은 상속세및증여세법시행령 제54조 제2항 제3호의 규정에서 자산총액중 부동산의 비율이 100분의 50이상인지 여부를 판단함에 있어 비상장주식을 발행한 법인의 자산총액 및 부동산 등의 가액은 국세기본법 제16조(근거과세) 및 같은법 제21조(기업회계의 존중)의 규정에 의거 당해 법인이 비치·기장한 장부상의 가액으로 함이 타당하고, 그렇게 할 경우 부동산 등의 비율은 37%에 불과하여 상속세및증여세법시행령 제54조 제1항의 적용대상임에도 1998.12.31 개정된 상속세및증여세법시행령 제54조 제2항 제3호의 규정을 적용한 것은 소급과세금지원칙을 위반한 부적법한 처분이라는 주장이므로 살펴보면,

상속세및증여세법 제60조 (평가의 원칙) 제1항 및 제3항의 규정에 의하면 증여재산가액의 평가는 증여일 현재로 평가하도록 규정하고 있고,

같은법시행령 제55조 제1항의 규정에 의하면 비상장주식을 보충적인 평가방법에 의하여 평가함에 있어 그 평가산식의 요소중 “순자산가액”은 증여일현재 당해 법인의 재산을 상속세및증여세법 규정에 의하여 평가하는 것으로 규정하고 있음을 볼 때,

위 같은법시행령 제54조 제2항 제3호 소정의 “당해 법인의 자산총액” 또한 증여일현재의 가액(시가가 확인되는 경우에는 그 확인된 가액으로, 시가가 불분명한 경우에는 보충적인 평가방법에 의한 평가가액)으로 평가함이 적법함을 알 수 있는 바,

이 건 증여이후인 1998.12.31 개정된 상속세및증여세법시행령 제54조 제2항 제3호의 규정은 위 종전규정을 보다 알기 쉽게 명문화한 것에 불과한 것이어서, 이 건 처분이 소급과세금지원칙을 위반한 부적법한 처분이라는 청구인의 주장은 이유가 없다.

따라서, 위 규정에 의하여 평가한 청구외법인의 자산총액 18,312,661,916원중에서 부동산 등의 가액 16,845,195,310원이 차지하는 비율이 92%에 해당되므로 처분청이 쟁점주식을 순자산가치로만 평가하여 이 건 증여세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

다. 쟁점(2)에 대하여

(1) 관계법령

상속세및증여세법 제78조 【가산세 등】에서 「① 세무서장 등은 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 제67조 또는 제68조에 규정된 신고기한이내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니한 과세표준 또는 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액 또는 증여세산출세액과 제27조 또는 제57조의 규정에 의하여 가산하는 금액을 합한 금액에 곱하여 OO한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 각각 산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다.

② 세무서장 등은 제70조의 규정에 의하여 납부할 세액을 신고기한이내에 납부하지 아니하였거나 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때(제71조 또는 제73조의 규정에 의하여 연부연납 또는 물납을 신청한 경우에는 그 연부연납 또는 물납이 허가되지 아니한 경우를 말한다)에는 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액의 100분의 10에 상당하는 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 납부하여야 할 세액에 미달한 금액을 제외한다)을 산출세액에 가산한다」고 규정하고 있고,

같은법시행령 제80조【가산세 등】제1항에서 「법 제78조 제1항 및 제2항에서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이 라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우의 당해 평가방법의 차이에 의하여 과세표준에 미달한 가액을 말한다.

1. 법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우

2. 법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우」라고 규정하고 있다.

한편 1999.12.31 대통령령 제16660호로 개정된 같은법시행령 제80조【가산세 등】제1항에서 「법 제78조 제1항에서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이 라 함은 법 제67조 또는 법 제68조에 규정된 상속세과세표준 신고기한 및 증여세과세표준 신고기한내에 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제2항·제3항 및 법 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액으로 과세표준을 결정함에 따라 과세표준에 미달한 가액을 말한다」고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단

처분청은 청구인이 보충적 평가방법(순자산가치와 수익가치를 평균한 가액)으로 증여세를 신고한 것에 대하여 처분청도 보충적 평가 방법(순자산가치만으로 평가한 가액)으로 결정하였으므로 세법이 정한 가산세가 면제되는 평가가액의 차이로 볼 수 없다고 주장하는 반면, 청구인은 증여세의 경우 정부가 결정하는 때에 납세의무가 확정되는 것으로서 청구인의 경우는 증여세 신고기한내에 증여재산을 모두 신고하였을 뿐만 아니라 신고세액을 전액 납부하였으므로 신고 및 납부불성실 가산세를 부과함은 부당하다는 주장인 바, 이 건 가산세를 부과한 처분이 정당한지 본다.

(가) 국세기본법 제2조 제4호에서 세법에 규정하는 의무의 성실한 이행 확보를 위하여 그 세법에 의하여 산출한 세액에 가산하여 징수하는 금액을 가산세로 한다고 규정하고 있고, 각 세법에서는 과세의 적정성을 기하기 위하여 납세의무자에게 보고·신고·납부 등의 의무를 부여하고 있는데 이러한 의무이행 확보를 위하여 그 의무이행을 해태하는 경우 세금의 형태로 과징하는 행정상의 제재로서 가산세를 부과하도록 규정하고 있다.

(나) 증여세의 경우 납세의무자가 그 과세표준과 세액을 신고함으로서 조세채권이 확정되는 것이 아니라 정부가 이를 근거로 과세표준과 세액을 결정함으로서 확정되는 것으로서 납세의무자의 신고는 과세자료의 제출이라는 과세관청에 대한 협조의미 밖에 없는 바, 일반적으로 납세의무자에게 증여재산가액을 정확하게 평가하라고 요구하는 것은 보충적평가방법의 난해성으로 인하여 무리인 경우가 많다고 인정하여 가산세 면제규정을 두지 않았던 1993년도분 이전의 상속·증여재산에 대해서도 평가차이에 대하여 발생하는 미달 신고세액에 대하여는 신고불성실가산세를 면제하도록 해석(국심97경3035, 1998.9.24 같은 뜻)한 바 있고, 평가방법의 차이(1996.12.31 신설된 상속세및증여세법시행령 제80조 제1항)를 구체적으로 규정하지 않았던 1994년 ～ 1996년도분 상속·증여세의 경우 상속·증여재산으로 신고만 하면 그 평가차액에 대하여는 신고불성실가산세를 면제하도록 규정하고 있고, 1999.12.31 개정된 상속세및증여세법시행령 제80조 제1항에서도 상속·재산으로 신고만 하면 평가차액에 대한 신고불성실가산세를 면제하도록 규정을 개정하였다.

(다) 전시한 상속세및증여세법 제78조 제1항 및 같은법시행령 제80조 제1항에서 증여재산의 평가방법(보충적 평가 ↔ 시가평가)을 달리함에 따라 발생한 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액은 신고불성실가산세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있고, 이렇게 예외규정을 둔 취지는 단순한 재산평가상의 차이로 인하여 과소신고한 경우에는 과세관청이 동법에 따라 적정하게 평가하여 과세할 수 있기 때문인 바, 법령이 개정된 취지 등을 감안할 때 청구인이 제출한 서류에 의하여 과세표준 및 세액의 OO이 가능함에도 평가방법을 달리하지 아니하였다 하여 그 평가차액에 대하여 신고불성실가산세를 부과함은 타당하다고 볼 수 없다.

(라) 이 건의 경우, 청구인은 비상장주식인 증여재산을 보충적 평가방법으로 평가함에 있어 순자산가치와 수익가치의 평균으로 평가하여 증여세 과세표준을 신고하였으나, 신고기한내에 증여재산을 누락함이 없이 성실하게 증여세를 신고하였고, 이에 따라 처분청은 청구인이 증여세신고시 제출한 신고 및 납부OO서, 증여세OO내역 등의 서류에 대하여 단순한 확인과정을 거쳐 법령규정에 의하여 증여가액을 어렵지 않게 OO(쟁점주식을 순자산가치만으로 평가)할 수 있다 할 것인 바, 청구인이 쟁점주식의 증여세 과세표준과 세액을 과소 신고하게 된 것이 증여재산가액을 보충적평가방법에 의하여 산출하는 과정에서 단순히 OO산식을 잘못 적용한데 기인됨에도 이를 탓하여 신고불성실가산세를 부과함은 세법에서 규정하는 신고의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 의무위반자에게 부과되는 가산세제도( 국세기본법 제2조 제2호)의 취지에 반한다고 판단(국심2000서1205, 2001.1.19 합동회의 같은 뜻)되므로, 처분청이 비상장주식인 쟁점주식의 평가차액에 대하여 신고불성실가산세를 부과한 처분은 잘못된 것이라고 판단된다.

(마) 다만, 상속세및증여세법에서 증여세 납부기한내에 증여세를 납부하지 아니한 경우에는 납부하지 아니한 세액에 대하여 가산세를 부과하도록 규정하고 있고,

청구인이 쟁점주식을 평가함에 있어 법이 정한 보충적 평가방법의 OO산식을 잘못 적용하여 증여세를 납부기한내에 납부하지 못하였을지라도 납부불성실가산세는 과소납부세액에 대한 지연이자적 성격이 강하므로 이러한 경우까지 납부불성실가산세가 부과되지 아니한다 하기는 어렵다고 판단되므로(국심96중2768, 1998.1.14 합동회의 같은 뜻), 납부불성실가산세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

라. 쟁점(3)에 대하여

(1) 관계법령

1993.12.31이전 상속세법 제20조의2【신고세액공제 및 납부】 제1항에서 「제20조 제1항의 규정에 의하여 신고기간내에 신고서를 제출하는 자에 대하여는 신고한 상속재산의 과세표준에 제14조의 규정에 의한 세율을 곱한 금액(이하 이 조에서 “신고세액”이라 한다)에서 신고세액에 포함된 다음의 금액을 공제한 금액의 100분의 10을 상속세산출세액에서 공제한다」고 규정하고 있으며,

1993.12.31 개정된 같은법 제20조의2【신고세액공제 및 납부】 제1항에서 「제20조 제1항의 규정에 의하여 신고기간내에 신고서를 제출하는 자에 대하여는 신고한 과세표준에 제14조의 규정에 의한 세율을 곱한 금액(이하 이 조에서 “신고세액”이라 한다)에서 신고세액에 포함된 다음의 금액을 공제한 금액의 100분의 10을 상속세산출세액에서 공제한다」고 규정하고 있으며,

같은법 제34조의7 【준용규정】에서 「제20조의2 규정은 증여세에 준용한다」고 규정하고 있고,

이 건에 적용되는 상속세및증여세법(1996.12.30 법률 제5193호로 개정된 것) 제69조 【신고세액공제】제2항에서 「제68조의 규정에 의하여 증여세과세표준을 신고한 경우에는 증여세산출세액(제57조의 규정에 의하여 산출세액에 가산하는 금액을 포함한다)에서 제1항 각호의 1에 규정된 금액을 공제한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 공제한다」고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단

(가) 처분청은 청구인이 신고한 증여세과세표준에 상당하는 산출세액을 OO하고 그에 대한 10%를 신고세액공제액으로 공제하였음이 증여세 신고 및 결정결의서 등 관련자료에 의하여 확인되며, 이에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없다.

(나) 청구인은 단순히 재산평가방법의 차이에 의하여 과세표준을 과소신고한 경우에는 정부가 결정한 증여세과세표준에 의하여 산출세액을 OO하고 그에 대한 10%를 신고세액공제액으로 공제하여야 한다고 주장하나,

전시한 법령에서와 같이 1993.12.31이전에는 청구인 주장대로 청구인이 신고한 증여재산에 대하여 정부가 결정한 과세표준을 기준하여 신고세액공제액을 산출하여 공제하였으나, 1994.1.1이후 증여분부터는 청구인이 신고한 증여세과세표준을 기준하여 신고세액공제액을 공제하고 있으므로, 이 부분 청구인의 주장은 이유가 없다.

따라서, 청구인이 신고한 과세표준을 기준하여 산출한 신고세액공제액을 공제한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

라. 결론

이 건 심판청구는 심리결과〔쟁점(2)는 국세심판관 합동회의의 의결을 거침〕청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

참조조문