국심1996서0890 (1996.07.11)

특별부가

기각

청구법인이 신축한 아파트는 임대하고 그 복리시설만을 임대아파트와 독립하여 분양한 것은 특별부가세 과세제외대상이라 할 수 없음

법인세법시행령 제124조의3【토지등의 범위】 / 법인세법시행령 제124조의3【토지등의 범위】

국심1986서2089 / 국심1995서1231 / 국심1995서1180 / 국심1996서0862 / 국심1996서0890

국심1996서0862

심판청구를 기각합니다.

청구법인이 93.1～12 사업년도분 법인세 2,418,020,860원의 처분에 대한 심판청구를 함에 있어 사건번호 96서862와 96서890호로 쟁점별로 별도의 청구를 제기하였는 바, 이를 병합하여 심리 및 판단한다.

1. 원처분 개요

청구법인은 임대아파트를 신축하여 일정기간 임대하다가 매매(양도)하고, 동시에 임대아파트 단지내 상가를 신축하며 판매하는 사업을 주로 하는 법인으로서, 92.1～12 사업년도 및 93.1～12 사업년도에 임대아파트 9,395세대를 신축하면서, 부대상가를 신축하여 분양(이하 “상가분양”이라함)하였는데 이를 주택신축판매업에 해당되는 것으로 보아 그 양도차익에 대한 특별부가세 신고납부를 하지 아니하였고, 93.1～12 사업년도 중에 임대아파트를 분양(이하 “아파트 분양”이라함)한 양도차익에 대하여서는 구 조세감면규제법 제67조의4 제1항에 의하여 감면되는 것으로 하여 자진신고 납부하였다.

처분청은 상가분양이 주택신축판매업에 해당되지 아니하며, 아파트 분양에 따른 양도차익에 대한 감면세액 계산시 종합한도액(산출세액의 70%)을 초과한다 하여, 95.7.15 청구법인에게 92.1～12사업년도분 법인세(특별부가세) 1,665,995,140원과 93.1～12사업년도분 법인세(특별부가세 및 추가납부세액) 2,418,020,860원을 청구법인에게 결정고지 하였다.

청구인은 이에 불복하여 95.8.25 이의신청, 95.11.24 심사청구를 거쳐 96.3.4 이 건 심판청구를 각각 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

1) 청구법인은 93사업년도 법인세 신고시 특별부가세 과세대상으로 신고한 아파트 분양은 아파트 신축후 5년이상 임대하다가 분양한 것이나 이는 임대아파트 분양을 유보시켜 임대에 공하도록 한 것이므로, 청구법인이 임대하다 분양한 것은 주택신축판매업에 해당하므로 특별부가세 과세대상이 아니며,

2) 청구법인이 92년～93년 2개 사업년도에 임대주택 9,395세대를 건설하였으며 아파트 사업계획의 일부로 아파트 단지내 복리시설(유치원, 상가, 학원 이하 “복리시설”이라 한다)을 함께 건설하여 복리시설을 분양하였던 바, 처분청은 임대아파트는 분양아파트가 아니므로 주택신축판매업이 될 수 없다 하여 주택면적보다 일정비율(주택면적의 1/5) 이하인 복리시설도 주택과 분리하여 특별부가세를 과세하였으나, 청구법인의 임대아파트는 분양하고자 하여도 임대주택 건설촉진법에 의하여 분양 제한기간 중에 있어 분양 불가능하나 입주시점에 분양에 대한 구체적인 조건들이 확정되므로 임대아파트의 실거래 내용은 입주시점이 바로 분양상태인 바, 임대아파트라고 건설목적이 분양하는 데 있고, 분양은 곧 아파트 신축판매업이고 청구법인이 분양한 복리시설등 분양상가는 공동주택 시설의 일부이므로 특별부가세 과세대상이 될 수 없다.

나. 국세청장 의견

1) 청구법인이 아파트를 신축한 후 장기간 임대하다가 아파트를 분양한 사실에는 처분청과 청구법인간에 다툼이 없음을 알 수 있으며, 이 경우에는 관련법규정에 의한 주택을 신축하여 판매한 것으로 볼 수 없다할 것이며,

2) 법인세법 제59조의2 제1항, 시행령 제124조의3 제5항, 제6항에 의하면 법인이 주택을 신축하여 판매하는 경우에 그 주택 및 그 부수토지에 대한 특별부가세 과세제외를 규정하면서 주택건물의 일부에 점포 등 다른 목적의 건물이 설치되어 있는 경우에는 주택의 면적이 다른 목적의 건물보다 같거나 그보다 큰 경우에는 전체를 주택으로 보아 그 규정을 적용하게 되어 있으나, 이는 주택을 신축하여 판매하는 경우 그에 부수하여 다른 목적의 건물이 설치된 경우에 있어 주택으로 간주하는 범위를 정하는 것일 뿐, 위 규정의 취지가 주택 자체가 판매되지 아니한 경우에도 주택으로 간주되는 다른 목적의 건물만의 판매에 대하여 독립적으로 과세대상에서 제외된다는 취지로 볼 수 없으므로(동지 대법 94누9054, 95.2.3) 청구법인이 신축한 아파트는 임대하고 그 복리시설만을 임대아파트와 독립하여 분양한 것은 특별부가세 과세제외대상이라 할 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 장기임대아파트를 분양(양도)한 경우 주택신축판매업으로 보아 특별부가세 과세대상에서 제외할 수 있는지

1) 관련법령

가) 법인세법 제59조의 제1항에서 『특별부가세의 과세표준은 대통령령이 정하는 토지·건물·부동산에 관한 권리, 주식 또는 출자지분(이하 “토지등”이라 한다)의 양도로 인하여 발생한 양도차익으로 한다』고 규정하고, 같은법 시행령 제124조의3(93.12.31 개정이전의 것) 제1항, 제3항, 제5항 및 제6항에서는 주택을 신축하여 판매하는 경우에는 그 주택 및 주택에 부수되는 토지로서 건물에 정착된 면적에 5배(도시계획구역내의 토지) 또는 10배(도시계획구역외의 토지)의 배율을 곱하여 산정한 면적이내의 토지는 특별부가세가 과세되는 토지 및 건물에서 제외하며, 주택건물의 일부에 점포 등 다른 목적의 건물이 설치되어 있거나 동일 지번상에 주택과 다른목적의 건물이 설치되어 있는 경우에는 주택의 면적이 다른 목적의 건물의 면적보다 같거나 그보다 큰 경우에는 그 전체를 주택으로 본다고 규정하고 있다.

나) 조세감면규제법 제67조의4 제1항(91.12.27개정 법률 제4451호) 및 같은법 시행령 제55조의4 제1항에서는 임대주택을 5호이상 임대하는 내국법인이 다음 각호의 1에 해당하는 국민주택(이에 부수되는 당해건물 연면적의 2배 이내의 토지를 포함)을 5년이상 임대한 후 양도하는 경우에는 당해 임대주택을 양도함으로써 발생하는 소득에 대한 양도소득세 또는 특별부가세의 50/100(임대주택건설촉진법에 의한 임대주택과 10년이상의 임대주택의 경우에는 100/100)에 상당하는 세액을 면제한다는 규정하고 그 제1호에서 『1986년 1월 1일 이후 신축된 주택』을 규정하고 있으며, 같은법 제88조의3(93.12.31 개정이전의 것)에서 법인이 제67조의4에 의하여 각 사업년도에 감면받을 특별부가세액의 합계액이 대통령령이 정하는 특별부가세 산출세액의 70/100에 상당하는 금액을 초과하는 경우 그 초과하는 부분에 상당하는 금액을 감면하지 아니한다. 다만, 산출세액의 70/100에 상당하는 금액이 3억원이하인 경우에는 이를 3억원으로 한다고 규정하고 있다.

다) 한편, 위 법인세법 시행령 제124조의3 제5항은 93.12.31 개정되어 특별부가세 과세대상에서 제외되는 『주택을 신축하여 판매하는 경우』에 임대주택건설촉진법에 의하여 건설한 임대주택을 동법에 의하여 분양하는 경우를 포함하여 당해 임대주택에 대하여도 특별부가세가 과세되지 아니함을 규정하고, 동 부칙에서 94.1.1이후 양도하는 분부터 적용하도록 규정하고 있다.

2) 사실 및 판단

청구법인이 건설하여 분양한 OO동아파트 및 OO아파트는 임대주택건설촉진법에 의하여 건설하고 임대(5년이상)한 후 동법에 의하여 분양한 것임에는 다툼이 없으므로 이 건 93사업년도중 분양된 임대주택건설촉진법에 의한 임대주택이 법인세법 시행령 제124조의3 제5항에 규정한 특별부가세 과세대상에서 제외되는 경우에 해당되는지 여부에 다툼이 있는 바, 조세법규는 과세요건이건 비과세요건이건 엄격하게 해석하여야 하는 것이고 확장해석이나 유추해석은 허용되지 아니한다 할 것이며(대법원 94누9054, 95.2.3 같은 뜻), 93.12.31 법인세법 시행령 개정으로 제124조의3 제5항에서 『임대주택건설촉진법에 의하여 건설한 임대주택을 동법에 의하여 분양하는 경우』도 과세대상에서 제외되도록 규정(이 건 과세기간에는 적용되지 아니한다)하고 있으나 임대주택중 임대주택건설촉진법에 의한 임대주택에 한하도록 규정하고 있고, 위 시행령 개정과 같은 시기인 93.12.31 개정된 조세감면규제법 제67조 및 제120조에서 5년이상 임대한 후 양도하는 주택은 특별부가세의 50/100, 임대주택건설촉진법에 의한 임대주택과 10년이상 임대한 주택을 양도하는 경우에는 특별부가세의 100/100을 감면하며 동 규정에 의한 감면세액은 특별부가세 종합한도에 관한 규정을 적용받지 않도록 개정한 점으로 볼 때, 93.12.31 개정이전의 법인세법 시행령 제124조의3 제5항의 『주택을 신축하여 판매하는 경우』는 신축건물을 판매목적의 재고자산으로 판매하는 경우를 의미하는 것이지 임대에 공하는 등 다른 목적으로 사용하다가 양도하는 경우까지 포함하지 않는 것으로 봄(국심 86서2089, 87.3.13 합동회의, 95서1231, 95.12.23외 다수 같은 뜻)이 타당하다고 판단된다.

나. 임대아파트단지내 부속상가의 분양으로 인하여 발생한 양도차익에 대한 특별부가세 과세대상 여부

1) 관련법령

이 건 양도당시에 시행되던 법인세법 제59조의2 제1항 및 같은법 시행령 제124조의3 제5항, 제6항의 규정에 의하면 법인이 주택을 신축하여 판매하는 경우에 그 주택 및 주택에 부수되는 토지(일정면적 이내)는 특별부가세가 과세되는 토지 및 건물에서 제외하는 것으로 규정하면서 주택건물의 일부에 다른 목적의 건물이 설치되어 있거나 동일지번상에 주택과 다른 목적의 건물이 설치되어 있는 경우에는 그 주택의 면적이 다른 목적의 건물면적보다 같거나 크면 그 전체를 주택으로 본다고 규정하고 있다.

2) 사실 및 판단

청구법인은 임대아파트의 임대행위도 주택건설촉진법에 따른 아파트의 판매행위와 그 입법취지 등이 동일한 것이므로 주택을 신축하여 판매하는 경우 뿐만 아니라 주택을 신축하여 임대하는 경우도 위 법인세법시행령 제124조의3 제5항 및 제6항 등의 규정이 적용되어야 한다는 주장이나, 위 가) 쟁점의 판단에서와 같이 위 법인세법시행령 제124조의3 제5항 및 제6항의 규정은 주택을 신축하여 판매하는 경우로서 그에 부수하여 다른 목적의 건물이 설치된 경우에 주택으로 간주하는 범위를 정한 것일 뿐, 위 규정의 취지가 주택 자체가 판매되지 아니한 경우에도 주택으로 간주되는 다른 목적의 건물만의 판매에 대하여 독립적으로 특별부가세의 과세대상에서 제외하는 것으로 규정한 취지로는 볼 수 없는 것이므로, 임대아파트 단지내의 상가를 분양하는 경우에까지 그 적용범위를 확대할 수 없다고 할 것이며(대법 94누9054, 95.2.3 같은 뜻임.)

쟁점상가는 93.1.1～93.12.31 사업년도중에 양도된 경우로서 93.12.31 개정된 법인세법시행령(대통령령 제14080호) 제124조의3 제5항의 규정이 적용(94.1.1 이후 양도분부터 적용)되기 이전에 양도된 경우이므로 처분청이 쟁점상가의 양도를 특별부가세의 과세대상에서 제외할 수 없는 것으로 보아 청구법인의 이 건 특별부가세를 과세한 처분은 정당한 것으로 판단된다.(국심 95서1180, 95.8.19 등 같은 뜻임)

다. 따라서 이 건 심판청구는 청구인의 주장이 모두 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.