[사건번호]조심2013중3306 (2014.06.03)

[세목]법인[결정유형]기각

[결정요지]받을어음은 법인세법시행규칙 제41조의2에 포괄승계의 예외로 규정되어 있지 아니하므로 받들어음을 승계하지 아니한 경우 자산양도차익의 손금산입요건을 충족하지 못한 것으로 보이고, 청구법인에게 납세의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기도 어렵다고 판단됨

[관련법령] 법인세법 제47조 / 법인세법 시행령제82조 / 법인세법 시행규칙제41조의2

[참조결정]조심2009지0627 / 조심2012지0356

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 1976.10.28. 설립되어 OOO에 본점을 두고 ‘OOO제조·판매업’ 및 ‘부동산 임대업’ 등을 영위하던 법인으로, 2006.8.10. OOO 소재 지점사업장에 ‘OOO’을 추가하였고, 2007.8.28. 지점 사업부문인 OOO을 물적분할하여 주식회사 OOO(이하 “분할신설법인”이라 한다)을 설립하였으며, 물적분할로 인하여 발생한 자산양도차익 OOO을 「법인세법」 제47조의 규정에 의하여 분할등기일이 속하는 2006.10.1.～2007.9.30.사업연도(이하 “2006사업연도”라 한다) 손금에 산입하여 법인세 신고를 하였다.

나. OOO국세청장은 2012년 10월경 분할법인인 청구법인의 자산양도차익에 대한 손금산입의 적정성 여부를 검토한 결과, 위 법인분할시 분할신설법인이 분할법인인 청구법인의 자산 중 받을어음을 승계하지 아니하였으므로 위 법인분할과 관련하여 청구법인이 2006사업연도에 손금산입하여 법인세 신고를 한 자산양도차익이 분할요건의 미충족으로 손금불산입 대상이라는 취지의 검토자료를 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2012.12.20. 청구법인에게 2006사업연도 법인세 OOO을 경정·고지하였다.

다.청구법인은 이에 불복하여 2013.3.18. 이의신청을 거쳐 2013.7.16. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 법인의분할요건에 관해 규정하고 있는「법인세법 시행령」(2006.2.9. 대통령령 제19328호로 개정된 것, 이하 같다) 제82조 제3항 제2호에서 “분할하는 사업부문의 자산 및 부채가 포괄적으로 승계될 것. 다만, 공동으로 사용하던 자산, 채무자의 변경이 불가능한 부채 등 분할하기 어려운 자산과 부채 등으로서 재정경제부령이 정하는 것의 경우에는 그러하지 아니하다”고 규정하고 있고, 「법인세법 시행규칙」(2001.3.28. 재정경제부령 제183호로 개정된 것, 이하 같다) 제41조의2에서는 포괄승계의 예외가 인정되는 자산·부채를 열거하고 있는 바, 처분청은 분할법인이 법인분할 당시 합성수지부문에서 발생한 받을어음 OOO을 청구법인에게 승계처리하지 않고 분할하기 어려운 자산 및 부채로 분류하여 받을어음을 승계대상자산에서 제외시켰고, 분할등기일 이후에도 청구법인에서 발생한 받을어음을 분할법인에서 회계처리하였다는 사유로 과세면제 요건을 충족하지 못한 것으로 보았으나, 「법인세법 시행규칙」제41조의2에서 열거하고 있는 자산과 부채는 성질상 공동사용자산과 채무자 명의의 변경이 불가능한 부채를 예시적으로 열거하는 것에 지나지 아니함에도 받을어음이 같은법 시행규칙 제41조의2에 열거된 바 없어 받을어음을 공동자산으로 볼 수 없다 하여 승계대상 자산에 포함하는 것은 부당하므로 처분청이 분할요건을 충족하지 못한 것으로 본 것은 잘못이 있으며,

「법인세법 시행규칙」제41조의2에서 열거하고 있는 자산은 예시규정이며, 쟁점 받을어음은 지급어음과 분리될 수 없는 것으로 분할하기 어려운 자산에 해당함에도 법인세를 과세함은 법령에 위배되고, 당해 물적분할은 현물출자와 실질 내용이 동일하여 동일한 사안에 대하여 동일한 과세결과가 되어야 한다는 측면에서 실질과세의 원칙에 위배된 이 건 과세처분은 취소하여야 한다.

(2) 청구법인이 국세청의 질의회신 등에 의하여 과세이연을 신뢰하였음에도 처분청이 이와 달리 가산세를 포함하여 법인세를 경정·고지한 것은 가산세를 부과하는 취지에 반하는 것으로청구법인에게는 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있으므로 가산세는 취소하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 법인의 적격분할 여부 판단시 포괄적 승계요건을 둔 것은 일정한 요건을 갖춘 형식적 조직개편에 해당하는 분할인 경우에 당해 법인 분할에 축적되어 있는 미실현이익이 실현되었다고 보기 어려우므로 분할로 인한 자산양도차익을 과세하지 아니하여 원할한 구조조정을 지원하는데 있다 할 것이나, 분할 전 자산(권리)과 부채(의무)가 전부 승계되지 않는다면 형식적인 조직개편이 아닌 양도에 해당한다 할 것으로서, 분할요건을 규정하고 있는 「법인세법 시행령」 제82조 제3항 제2호에서 분할하는 사업부문의 자산 및 부채가 포괄적으로 승계되어야 한다고 하면서 그 단서에서 공동으로 사용하던 자산·채무자의 변경이 불가능한 부채 등 분할하기 어려운 자산과 부채 등으로서 재정경제부령이 정하는 것의 경우에는 그러하지 아니한다고 한 다음, 같은 법 시행규칙 제41조의2에서 포괄적 승계의 예외가 인정되는 자산·부채를 열거하고 있는바, 법인분할시 포괄적 승계의 예외가 인정된 자산·부채의 규정에서 지급어음만 열거하고 있을 뿐, 받을어음은 규정하고 있지 아니함에도 받을어음 OOO을 분할신설법인에게 승계처리하지 아니하고, 분할법인의 받을어음 계정에 회계처리한 사실, 청구법인의 법인분할등기일 이후에 발생한 받을어음 총 9건 OOO 또한 분할법인의 받을어음 계정에서 처리한 사실 등이 확인되고 있는 이상, 청구법인은「조세특례제한법」및「법인세법」에서 규정한 법인분할의 요건을 충족하지 못하였으므로, 처분청이 이 건 물적분할로 인하여 발생한 자산의 양도차익에 대하여 청구법인에게 법인세를 부과한 처분은 적법하다.

(2) 포괄승계의 예외가 인정되는 자산·부채에 대한 질의회신들은 청구법인의 받을어음과는 그 성격 및 취지가 다르고, 과세관청의 공적인 견해표명이 아닌불특정 납세자를 상대로 일반적으로 공표한 세법해석에 관한 견해표명에 불과하며청구법인에게는 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있었다고 보기도 어려우므로 가산세 과세처분도 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 받을어음을 승계대상 자산에서 제외하고 물적분할을 한 경우, 「법인세법」제46조 제1항 및 제47조 제1항의 요건을 갖춘 물적분할로 보아 자산양도차익 상당액을 손금산입할 수 있는지 여부

② 청구법인에게 과소신고 및 납부불성실가산세를 면제할 정당한 사유가 있다고 볼 수 있는지 여부

나. 관련 법령 등 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인의 현황을 보면, 업종은 염가공 및 정제염, 무기화학약품 제조·도소매업, 부동산임대업 등으로 2006.8.10. 합성수지제조 및 판매업을 추가하였고, 1976.10.28. 설립 후 1977.7.7. 사업을 개시한 것으로 사업자등록증 및 법인 등기부등본에 나타나며,2007.8.27. 부동산 임대부문과 합성수지 사업부문을 분할하여 분할신설법인을 설립하였으며, 분할신설법인은 2007.8.28.설립 등기한 것으로 확인된다.

(2) 청구법인이 2006사업연도 법인세 신고시 제출한 물적분할명세서를 보면, 분할전 청구법인의 자산은 OOO이 분할신설법인에게 승계된 것으로 나타나며, 분할신설법인은 보통주자본금 OOO을 초과하는 자본금 OOO을 주식발행초과금으로 기장한 것으로 나타난다.

(3) 또한, 청구법인은 동 법인분할 당시합성수지부문에서 발생한 매출채권 OOO은 분할신설법인에게 승계처리하였으나, 받을어음OOO을 분할신설법인에게 승계처리하지 아니하고 분할하기 어려운 자산 및 부채로 분류하여 승계대상자산에서 제외시켰으며, 분할등기일이후 분할신설법인에게 발생한 받을어음 총 9건, OOO을 분할법인의 받을어음 계정에서 처리한 사실이 제출된 관련 증빙자료에 의하여 확인된다.

(4) 국세청은 청구법인이 물적분할에 따른 자산양도차익 상당액의 손금산입시 자산부채의 포괄승계 제외 대상 여부와 관련한 질의에 대하여 2008.7.28. “물적분할에 따른 자산양도차익 상당액의 손금산입을 위해서는 「법인세법」제46조 제1항 각호의 요건을 충족하여야 하는 것으로, 귀 질의 경우 「법인세법 시행령」제82조 제3항 제2호를 적용함에 있어 현금자산(현금·제예금·유가증권·받을어음 등)과 지급어음이 분할사업부문과 존속사업부문에 공동으로 사용하던 자산·부채에 해당되어 분할하기 어려운 경우에는 포괄승계 대상에서 제외되는 것”이라는 내용으로 회신하였음이 확인된다.

(5) 2008년 7월 인천광역시 서구청장은 분할신설법인의 취득세 등의 면세신고의 적법성에 대한 검토 결과, “현금자산”에 받을어음이 포함된다는 명문규정이 없어 받을어음 미승계는 분할과세특례요건의 미비이므로 면세한 취득세 등을 추징하겠다고 하였고, 청구법인은 “ 「법인세법 시행령」제82조 제3항 제2호를 적용함에 있어 현금자산(현금, 제예금, 유가증권, 받을어음 등)과 지급어음이 분할사업 부문과 존속사업 부문에 공동으로 사용하던 자산·부채에 해당되어 분할하기 어려운 경우에는 포괄승계 대상에서 제외된다”는 국세청 예규(법인-1767, 2008.7.28.)를 제출하였음에도 「법인세법 시행규칙」제41조의2에 열거된 것 이외에는 이를 인정할 수 없다 하여 취득세 등을 부과하였으며, 이에 대한 조세심판청구에 대하여 우리원은 「조세특례제한법」상 감면요건은 엄격하게 해석하여야 하므로 지방세 추징이 적법하다는 결정(조심 2009지627, 2010.3.12.)을 하였으며, 대법원은 그 성질상 「법인세법 시행규칙」제41조의2 소정의 ‘공동으로 사용하던 자산 등 분할하기 어려운 자산’에 해당하지 아니한다고 하여 이 건 과세처분이 적법하다고 판단하였다(대법원 2012.4.12. 선고, 2011두30502 판결).

(6) 처분청은 이 건 물적분할이 「법인세법」제46조 제1항 각호의 요건 중 제2호 및 제3호의 요건은 충족하였으나, 분할신설법인이 분할법인의 받을어음OOO 중 분할하는 사업부문인 합성수지부문에서 발생한 받을어음OOO을 승계하지 아니하여 제1호 후단의 “대통령령이 정하는 바에 따라 분할하는 것일 것”이라는 요건을 충족하지 못한 것으로 보아 청구법인에게 이 건 법인세를 과세하였다.

(7) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다.

(가) 청구법인은 분할대상 사업부인 합성수지제조업에서 발생한 매출채권 OOO을 분할신설법인에게 승계하고, 받을어음 중 OOO을 승계하지 아니한 것은 받을어음이 지급어음의 기초로서 지급어음과 분리되어 승계하기 어려운 것으로 판단한데 따른 것으로, 동 받을어음은 청구법인이 발행한 지급어음의 기초가 된 것으로 보이고, 발행된 지급어음이 거래처에서 할인 또는 배서양도로 유통되고 있어서 본점에서 만기까지 보유하여야 한다고 판단하여 승계하지 아니하였다고 주장하나, 이를 입증할 만한 객관적 근거는 제시된 바 없고, 청구법인의 입장에서 그 회수금원을 동일 사업부문에서 발생한 지급어음의 결제대금으로 사용할 것이라는 자체적인 자금운영상의 사정이 있었다고 하나 이로 인해 받을어음의 승계에 직접적인 장애가 있었다고 보기는 어렵고,

(나) 포괄승계의 예외를 인정한 「법인세법 시행규칙」제41조의2에 지급어음은 열거되어 있는 반면 받을어음은 열거되어 있지 않은 이유는 채권인 받을어음은 자산으로서 일정한 제약만 있을 뿐 원칙적으로 양도가 자유로우나, 지급어음의 경우는 채무로서 채권자의 승낙이 없으면 이전할 수 없는 불가피성을 고려한 것이어서 받을어음은 포괄승계의 예외가 인정되는 자산으로 보기 어렵고, 포괄승계의 예외가 인정되는 자산·부채의 범위에 대한 위임규정인 「법인세법 시행령」제82조 제3항 제2호의 단서는 한정적 열거규정으로 보아야 할 것(조심 2012지356, 2013.7.40. 합동회의, 대법원 2012.5.24. 선고 2012두2726 판결)이며, 처분청이 분할신설법인의 사업부문에서 발생한 받을어음을 승계대상 자산에서 제외하고 분할한 것에 대하여「법인세법」상 분할요건을 충족하지 아니한 것으로 보아 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(8) 아울러, 쟁점②와 관련하여, 청구법인은 분할을 하면서 자산양도차익을 손금에 산입하고 동 금액상당액을 압축기장충당금으로 계상한 후 명세서를 제출하는 등 법인세법령상의 절차를 이행하였고, 이후 “받을어음과 지급어음이 분할사업부문과 존속사업부문에 공동으로 사용하던 자산·부채에 해당되어 분할하기 어려운 경우에는 포괄승계대상에서 제외한다”는 위 국세청 예규를 받았는 바, 과세관청의 회신에 의하여 과세이연사실을 믿은 청구법인에게 가산세 감면의 정당한사유가 있다고 주장하나, 국세청의 질의회신 등은 당해 법인에 대한 직접적인 견해표명이 아닌 불특정 다수의 납세자를 상대로 일반적으로 공표한 세법해석에 관한 견해표명에 불과하며, 동 질의회신(2008.7.28.)이 물적분할 등기일(2007.8.28.)과 법인세 신고일(2007.12.27.)이후 생산된 점 등을 감안할 때 가산세를 감면하여야 한다는 청구주장 역시 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법령

(1) 법인세법(2005.12.31. 법률 제7838호로 개정된 것)

제46조【분할평가차익상당액의 손금산입】① 다음 각호의 요건을 갖춘 분할(물적 분할을 제외한다)의 경우로서 분할신설법인 또는 분할합병의 상대방법인이 분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방법인의 자산을 평가하여 승계하는 경우 그 승계한 자산(대통령령이 정하는 자산에 한한다)의 가액 중 당해 자산에 대한 분할평가차익에 상당하는 금액은 대통령령이 정하는 바에 따라 분할등기일이 속하는 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입할 수 있다.

1. 분할등기일 현재 5년 이상 계속하여 사업을 영위한 내국법인이 대통령령이 정하는 바에 따라 분할하는 것일 것

2. 분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방법인의 주주가 분할신설법인 또는 분할합병의 상대방법인으로부터 받은 분할대가의 전액(분할합병의 경우에는 제44조 제1항 제2호의 비율 이상)이 주식이고 그 주식이 분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방법인의 주주가 소유하던 주식의 비율에 따라 배정될 것

3. 분할신설법인 또는 분할합병의 상대방법인이 분할등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방법인으로부터 승계받은 사업을 계속 영위할 것

제47조【물적 분할로 인한 자산양도차익상당액의 손금산입】① 분할법인이 물적 분할에 의하여 분할신설법인의 주식을 취득한 경우로서 제46조 제1항 각호의 요건(동항 제2호의 경우 전액이 주식이어야 한다)을 갖춘 경우 당해 주식의 가액 중 물적 분할로 인하여 발생한 자산의 양도차익에 상당하는 금액은 대통령령이 정하는 바에 따라 분할등기일이 속하는 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입할 수 있다.

② 분할법인이 제1항의 규정에 의하여 양도차익상당액을 손금에 산입한 후 분할신설법인(분할신설법인이 다른 법인과 합병하는 경우에는 그 합병법인을 말한다)이 분할등기일이 속하는 사업연도의 다음 사업연도개시일부터 3년 이내에 분할법인으로부터 승계받은 사업을 폐지하는 경우에는 제1항의 규정에 의하여 손금에 산입한 금액(제3항의 규정에 해당하는 경우에는 동항의 규정에 의하여 손금에 산입한 금액을 말한다)을 사업폐지일이 속하는 사업연도의 소득금액계산에 있어서 익금에 산입한다. 이 경우 분할신설법인이 분할법인으로부터 승계받은 사업을 합병법인이 다시 승계하는 경우에는 사업의 폐지로 보지 아니한다.

(2) 법인세법 시행령(2006.2.9. 대통령령 제19328호로 개정된 것) 제82조【분할평가차익상당액의 손금산입】③ 법 제46조 제1항 제1호에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 분할하는 것”이라 함은 다음 각호의 요건을 갖춘 것을 말한다.

1. 분리하여 사업이 가능한 독립된 사업부문을 분할하는 것일 것

2. 분할하는 사업부문의 자산 및 부채가 포괄적으로 승계될 것. 다만, 공동으로 사용하던 자산, 채무자의 변경이 불가능한 부채 등 분할하기 어려운 자산과 부채 등으로서 재정경제부령이 정하는 것의 경우에는 그러하지 아니하다.

3. 분할법인(소멸한 분할합병의 상대방법인을 포함한다)만의 출자에 의하여 분할하는 것일 것

4. 분할합병의 경우 분할합병의 상대방법인이 분할등기일 현재 1년 이상 계속하여 사업을 영위하던 내국법인일 것

(3) 법인세법 시행규칙(2001.3.28. 재정경제부령 제183호로 개정된것) 제41조의2【포괄승계의 예외가 인정되는 자산ㆍ부채의 범위】영 제82조 제3항 제2호 단서에서 “공동으로 사용하던 자산, 채무자의 변경이 불가능한 부채 등 분할하기 어려운 자산과 부채 등으로서 재정경제부령이 정하는 것”이라 함은 다음 각호의 자산 및 부채를 말한다.

1. 자산

가. 변전시설ㆍ폐수처리시설ㆍ전력시설ㆍ용수시설ㆍ증기시설

나. 사무실ㆍ창고ㆍ식당ㆍ연수원ㆍ사택

다. 기타 물리적으로 분할이 불가능한 공동의 생산시설 및 사업지원시설과 그 부속토지

2. 부채

가. 지급어음

나. 차입조건상 차입자의 명의변경이 제한된 차입금

다. 분할로 인하여 약정상 차입자의 차입조건이 불리하게 변경되는 차입금

라. 분할되는 사업부문에 직접 사용되지 아니한 공동의 차입금