국심 1998서0246 (1999.02.23)

종합소득

경정

분양예정가액Ⅱ에 의하여 상가의 분양수입금액에 대응하는 공사원가를 안분하는 것이 분양예정가액Ⅰ보다는 전체상가의 분양수입금액과 공사원가에 대한 기간손익계산을 적정하게 하고 수익비용대응의 원칙에 더 부합된다 할 것이므로 상가의 분양수입금액에 대응하는 공사원가를 분양예정가액으로 안분계산함에 있어서 분양예정가액Ⅱ를 적용하여야 한다는 청구주장은 그 이유가 있는 것으로 판단됨

소득세법 제27조【필요경비의 계산】

국심1996중2955 / 국심1997경0249

조심2019중0826

양재세무서장이 1997.7.19 청구인에게 결정고지한 1995년 귀

속 종합소득세 371,461,730원의 부과처분은 서울특별시 관악

구 OOO동 OOO번지 대지 1,043㎡ 및 위 지상의 지

하2층 지상7층 OOO쇼핑센타 상가건물 42개 점포(연면적

5,213.48㎡)중 1995년도에 분양된 10개 점포의 분양수입금액

1,236,221,190원에 대응하는 공사원가를 분양예정가액으로 안

분계산함에 있어서 청구인이 1995년 귀속 종합소득세과세표

준 확정신고시 적용한 5,821,869,900원을 총분양예정가액으로

하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

1. 원처분개요

청구인은 서울특별시 관악구 OOO동 OOO 대지 1,043㎡ 지상에 지하2층 지상7층 OOO쇼핑센타 상가건물 42개 점포 5,213.48㎡(이하 “전체상가”라 한다)를 신축하는 중인 1994.10.17 청구외 OOO컨설팅(주)와 전체상가의 총분양예정가액을 8,592,560,000원(이하 “분양예정가액Ⅰ”이라 한다)으로 하여 분양대행계약을 체결하고 1995년 중에 10개 점포 503.44㎡(이하 “쟁점상가”라 한다)를 분양하였다가, 1995.3.24 청구외 OOO컨설팅(주)와의 분양대행계약을 해지하고 전체상가의 총분양예정가액을 5,821,869,900원(이하 “분양예정가액Ⅱ”라 한다)으로 조정하여 청구외 OOO과 전체상가의 분양대행계약을 다시 체결한 후, 쟁점상가의 분양수입금액 1,236,221,190원에 대응하는 공사원가를 분양예정가액으로 안분계산함에 있어서 그 총분양예정가액을 분양예정가액Ⅱ로 하여 최초 과세연도인 1995년 귀속 종합소득세과세표준을 확정신고하였다.

처분청은 이에 대하여 당초 분양면적비율로 쟁점상가의 분양수입금액에 대응하는 공사원가를 안분계산하여 1997.7.19 청구인에게 1995년 귀속 종합소득세 371,461,730원을 결정고지하였다가, 1997.11.7 이 건 국세심사결정에서 쟁점상가의 분양수입금액에 대응하는 공사원가를 분양예정가액비율로 안분계산하되 그 총분양예정가액을 분양예정가액Ⅰ로 적용하도록 함에 따라 청구인에 대한 1995년 귀속 종합소득세를 260,721,282원으로 감액경정결정하였다.

청구인은 이에 불복하여 97.9.11 심사청구를 거쳐 98.1.12 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

청구인은 전체상가의 시공자인 청구외 OOO건설(주)와 분양대행업자인 청구외 OOO컨설팅(주)의 사기에 의하여 전체상가의 총분양예정가액인 분양예정가액Ⅰ이 그 당시 부동산 경기 및 지리적 위치를 감안할 때 지나치게 높게 산정된 총분양예정가액임을 인지하고 분양대행업자를 교체한 후 동일한 과세기간 중에 분양예정가액Ⅱ로 전체상가의 총분양예정가액을 수정하여 상가분양광고를 하였으나 그 금액에도 상가가 전혀 분양되지 않는 것으로 볼 때 당초 산정된 분양예정가액Ⅰ은 객관적이고 합리적인 방법에 의하여 산정된 총분양예정가액이 아니며, 쟁점상가의 분양수입금액에 대응하는 공사원가를 안분함에 있어서 매 과세연도마다 상이한 것이 아닌 최초 과세연도 중에 총분양예정가액을 객관적으로 확정하여 종합소득세과세표준을 신고하고 나머지 미분양된 상가의 재고자산가액을 평가하였으므로 분양예정가액Ⅱ에 의하여 쟁점상가의 분양수입금액에 대응하는 공사원가를 계산하여야 한다.

나. 국세청장 의견

쟁점상가의 분양수입금액에 대한 공사원가를 분양예정가액으로 안분계산함에 있어서 청구인이 이 건 종합소득세 과세표준 및 세액의 확정신고시 적용한 전체상가의 총분양예정가액으로서 분양예정가액Ⅱ는 그 객관성이 결여되어 있으므로 청구인이 쟁점상가를 분양할 당시 적용한 분양예정가액Ⅰ을 기준으로 하여 쟁점상가의 분양수입금액에 대응하는 공사원가를 안분계산한 당초 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

이 건 심판청구의 다툼은 쟁점상가의 분양수입금액에 대응하는 공사원가를 분양예정가액으로 안분함에 있어서 전체상가의 총분양예정가액을 ① 분양예정가액Ⅰ(8,592,560,000원)로 할 것인지 ② 분양예정가액Ⅱ(5,821,869,900원)로 할 것인지 여부를 가리는데 있다.

나. 관계법령

소득세법 제27조(필요경비의 계산) 제1항에서 “부동산임대소득금액․사업소득금액․일시재산소득금액․기타소득금액․또는 산림소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입할 금액은 당해 연도의 총수입금액에 대응하는 비용의 합계액으로 한다”고 규정하고 있다.

다. 사실관계

(1) 전체상가의 주변환경과 현황을 1998.8.16 현지출장하여 확인한 바에 의하면, 전체상가는 1960년대초 철거민 이주단지인 서울특별시 관악구 OOO동에 위치하고 있고, 전체상가의 남쪽 10미터 방향에는 OOO초등학교가 위치하고 있으며 6～8미터 소방도로가 교차하는 모서리에 지하2층 지상7층의 대형상가가 위치하고 있음을 알 수 있다.

(2) 전체상가의 분양 및 임대현황을 보면, 청구인은 1994.12.24 전체상가(42개 점포)를 준공하여 1995년 중에 쟁점상가(1층 7개․2층 2개․3층 1개 합계 10개 점포)를 분양하였으나 쟁점상가 중 110호, 111호, 112호는 분양된 이후 현재까지 임대되지 않고 있으며, 쟁점상가를 제외한 나머지 32개 점포는 현재까지 분양되지 않고 있을 뿐만 아니라 미분양점포 32개 중 12개 점포는 공가로 남아 있음이 관련사진과 기록에 나타난다.

(3) 전체상가에 대한 총분양예정가액은 1994.10.17 청구외 OOO컨설팅(주)에 의하여 분양예정가액Ⅰ(8,592,560,000원)로 산정되었다가 1995.3.24 청구외 OOO에 의하여 분양예정가액Ⅱ(5,821,869,900원)로 수정되었으며, 1995년 중에 분양된 쟁점상가의 실제 분양수입금액은 쟁점상가의 당초 분양예정가액보다 낮은 1,236,221,190원인 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 달리 다툼이 없다.

(4) 전체상가의 총공사원가는 3,642,638,964원으로서 그 내역은 1995년 개별공시지가로 산정한 토지가액이 655,329,090원, 건축비가 2,987,309,874원인바, 총공사원가 대비 분양예정가액Ⅰ은 2.35배이고, 총공사원가 대비 분양예정가액Ⅱ는 1.6배이며, 이 건과 같이 토지를 5년 이상 보유한 건물신축판매업의 경우 1995년 귀속 표준소득율은 22%인 사실이 관련기록에서 확인된다.

(5) 처분청이 분양예정가액Ⅰ에 의하여 안분계산한 쟁점상가의 공사원가는 548,971,639원이고 그 결정소득금액은 480,933,402원인바, 분양수입금액 대비 결정소득율이 38.9%로서 1995년 귀속 표준소득율 22%보다 높고 그 결정소득금액은 표준소득율에 의한 소득금액 271,968,661원의 1.76배인 사실을 이 건 결정결의서 등을 보면 알 수 있다.

(6) 청구인이 쟁점상가를 분양하고 1995년 귀속 종합소득세과세표준 확정신고시 제출한 그 신고서와 부속서류(대차대조표)에 의하면, 쟁점상가의 분양수입금액이 속하는 귀속년도인 1995.3월에 분양예정가액Ⅱ에 의하여 쟁점상가의 분양수입금액에 대응하는 공사원가를 안분계산한 후 종합소득세과세표준을 신고하였으며, 1995.12.31 현재 대차대조표상 전체상가 중 미분양상가 32개에 대한 재고자산가액을 분양예정가액Ⅱ를 적용하여 계상한 사실이 확인된다.

라. 판단

(1) 소득세법상 재고자산의 평가방법에 대하여는 동법 제39조와 동법시행령 제91조에서 규정하고 있고, 재고자산의 취득가액에 대하여는 동법시행령 제89조 제1항에서 규정하고 있으나 구체적인 원가계산방법에 관하여는 별도의 규정이 없으므로 상가분양업을 영위하는 사업자가 특정연도의 분양수입금액에 대응하는 공사원가를 계산함에 있어서는 일반적으로 공정․타당하다고 인정되는 기업회계 내지 원가계산의 관습에 따라 합목적적인 원가계산방법을 채택하여야 할 것이고, 이는 국세기본법 제20조(기업회계의 존중)의 규정에 의하여 뒷받침된다 할 것이다.

(2) 상가건물의 경우에는 그 층에 따라 이용가치의 차이가 크고(그 이용가치의 크기에 따라 각층의 분양가액도 차이가 있다) 그 이용가치의 차이는 지상1층을 표준으로 상층과 지하로 연장됨에 따라 체감되는 것이 일반적인 특성이라 할 것이므로 상가건물에 대한 원가계산은 단순종합원가계산방식보다는 결합원가계산방식에 의하여 결정하는 것이 합리적이라 할 것이고, 위 결합원가계산방법 중에서도 당해 거주자의 재무상태와 기간손익계산을 적정하게 하고 수익비용대응의 원칙에 부합되는 원가계산방법을 채택하여야 할 것인 바, 상가분양업의 경우에는 완성된 상가건물을 각 층별로 분리하여 각기 다른 가격으로 다수인을 상대로 분양하게 되므로 이들 각 층별단위는 소위 연산품에 해당된다고 볼 수 있으므로 이러한 연산품에 대한 각층별 제품의 원가는 각층이 분리되기 직전까지 공동으로 발생한 총결합원가를 적절히 배분하여 산출하여야 할 것이다(국심96중2955, 96.12.31, 같은뜻).

(3) 통상 층별 건축비의 구성요소 및 금액은 유사하나 건물의 층별 분양가액은 크게 차이가 나는 점 등을 감안할 때 분양예정가액의 비율에 의하여 공사원가를 배분하는 것이 원가계산의 목적적합성 및 기간손익계산의 적정화와 수익비용대응의 원칙에 부합되는 면이 있다 할 것이므로, 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 방법이 일반적으로 공정하다고 인정되고 그 방법의 계속성이 유지되는 한 거주자의 소득금액을 계산함에 있어서 객관적이고 합리적인 방법에 의하여 산정된 분양예정가액에 의하여 공사원가를 배분하는 방법도 타당하다 할 것이다(국심97경0249, 97.5.6, 같은뜻).

(4) 이와 같이 분양예정가액에 의하여 공사원가를 배분하는 것은 수익비용을 적정하게 대응시키고자 함에 있다고 할 수 있으므로 분양예정가액이 상가의 분양수입금액을 적정하게 반영하여 합리적으로 산정되었다면 분양예정가액으로 공사원가를 안분계산하는 것은 회계원리에 비추어 타당하다고 할 것이나, 이 건은 위 사실관계에서 살펴본 바와 같이 전체상가의 분양예정가액Ⅰ이 총공사원가의 2.35배로서 그 수익율이 상당히 높은 점, 처분청이 분양예정가액Ⅰ에 의하여 안분계산한 쟁점상가의 결정소득금액이 표준소득율에 의하여 산정한 소득금액의 1.76배인 점과 전체상가의 준공이후 현재까지 상가분양 및 임대가 부진한 점을 종합하여 보면 청구인이 1994.10.17 청구외 OOO컨설팅(주)와 분양대행계약을 체결하면서 산정된 전체상가의 분양예정가액Ⅰ(8,592,560,000원)은 1995년 당시의 분양가격을 적정하게 반영한 전체상가의 총분양예정가액으로 보기는 어려운 점이 있다.

(5) 한편, 쟁점상가의 분양면적(503.44㎡) 대비 전체상가의 분양면적(5,213,48㎡)의 비율이 9.6%인 반면 쟁점상가의 분양예정가액(1,294,960,000원) 대비 분양예정가액Ⅰ(8,592,560,000원)의 비율이 15%인바, 청구인이 1994.10.17 청구외 OOO컨설팅(주)와 분양대행계약을 체결하면서 산정된 분양예정가액Ⅰ(8,592,560,000원)은 쟁점상가 10개 점포 중 7개 점포가 1층이고 그 중 대부분이 전체상가의 전면과 측면으로서 그 위치가 상대적으로 좋은 곳인 점을 고려할 때 쟁점상가의 분양예정가액은 적정하게 산정된 것으로 볼 수 있으나 전체상가 중 쟁점상가를 제외한 나머지 상가(지층 전부와 4～7층 전부를 포함하고 있음)의 분양예정가액은 쟁점상가에 비하여 상대적으로 높게 산정된 면이 있음을 알 수 있다.

(6) 위와 같이 쟁점상가에 비하여 점포별 상대가격이 높게 산정된 나머지 상가의 분양예정가액을 수정하기 위하여 청구인이 전체상가의 분양수입금액에 대한 최초 과세연도 중인 1995.3.24 전체상가 중 쟁점상가를 제외한 나머지 상가에 대한 당초 분양예정가액을 인하하여 전체상가의 총분양예정가액을 분양예정가액Ⅱ로 변경하고 그 분양예정가액Ⅱ를 적용하여 쟁점상가의 분양수입금액에 대응하는 공사원가를 안분계산한 후 최초 과세연도인 1995년 귀속 종합소득세과세표준 확정신고를 이행하였는바, 위 사실들을 모아보면 청구인이 1995년 귀속 종합소득세과세표준 확정신고시 적용한 분양예정가액Ⅱ(5,821,869,900원)는 분양예정가액Ⅰ(8,592,560,000원)보다 수익비용대응원칙에 비추어 보는 경우에도 점포별 상대가격이 보다 적정하게 반영된 전체상가의 총분양예정가액으로 볼 수 있다 할 것이고, 청구인이 최초 과세연도에 수정한 총분양예정가액(분양예정가액Ⅱ)을 공사원가의 안분기준과 재고자산의 평가기준이 되는 분양예정가액으로 관할세무서에 신고하였다면 이때 비로소 2개 이상의 과세연도에 걸쳐 분양되는 전체상가의 공사원가를 배분하기 위한 세무회계상 분양예정가액이 정하여졌다고 볼 수 있으며, 또 이와 같이 수정된 분양예정가액Ⅱ를 공사원가의 안분기준으로 사용하는 경우에도 각과세연도별로 배분되는 공사원가에 따라 청구인이 부담하는 각과세연도별 세액이 달라질 뿐 전체상가의 분양수입금액에 대한 종합소득세액은 변동이 없으므로 청구인이 1995년 후의 과세연도에도 분양예정가액Ⅱ를 일관성있게 계속적으로 적용하여 전체상가의 분양수입금액에 대응하는 공사원가를 안분계산한 후 종합소득세과세표준 확정신고를 이행한다면 청구인의 자의에 의하여 기간손익계산이 왜곡되지는 않는다 할 것이다.

따라서 분양예정가액Ⅱ(5,821,869,900원)에 의하여 쟁점상가의 분양수입금액에 대응하는 공사원가를 안분하는 것이 분양예정가액Ⅰ(8,592,560,000원)보다는 전체상가의 분양수입금액과 공사원가에 대한 기간손익계산을 적정하게 하고 수익비용대응의 원칙에 더 부합된다 할 것이므로 쟁점상가의 분양수입금액(1,236,221,190원)에 대응하는 공사원가를 분양예정가액으로 안분계산함에 있어서 분양예정가액Ⅱ(5,821,869,900원)를 적용하여야 한다는 청구주장은 그 이유가 있는 것으로 판단된다.

마. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.