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문서번호
징세46101-624 (2000.04.24)
세목
상증
요 지
상속개시일 전 처분금액이 상속으로 인하여 얻은 재산에 포함되는지의 여부에 대한 입증책임은 원칙적으로 과세관청에 있는 것이나, 납세자가 입증을 해야 하는 경우도 있으므로 구체적 사실에 따라 판단할 사항임.
회 신
상속세및증여세법 제15조의 규정에 의거 상속개시일 전 1년 이내에 피상속인이 재산을 처분하여 상속세 과세가액에 산입되는 금액은 국세기본법 제24조에서 규정한 상속으로 인하여 얻은 재산의 범위에 포함되는 것입니다.위의 처분금액이 상속으로 인하여 얻은 재산에 포함되는지의 여부에 대한 입증책임은 원칙적으로 과세관청에 있는 것이나, 납세자가 입증을 해야하는 경우도 있으므로 구체적 사실에 따라 판단할 사항임을 알려드립니다.
관련법령
상속세및증여세법 제15조 【상속개시일 전 처분재산 등의 상속추정 등】
본문
1. 질의내용에 대한 자료
가. 관련법령
○ 제15조【상속개시일 전 처분재산 등의 상속추정 등】
① 피상속인이 피상속인의 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 상속인이 상속받은 재산으로 추정한다. (98.12.28. 개정)
1. 피상속인이 재산을 처분하여 받거나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일 전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우
1. 피상속인이 재산을 처분하여 받거나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일 전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우와 상속개시일 전 2년 이내에 재산종류별로 계산하여 5억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우 (99.12.28. 개정)
2. 부담한 채무의 합계액이 상속개시일 전 1년 이내에 2억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우
2. 부담한 채무의 합계액이 상속개시일 전 1년 이내에 2억원 이상인 경우와 상속개시일 전 2년 이내에 5억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우 (99.12.28. 개정)
② 피상속인이 국가ㆍ지방자치단체 및 대통령령이 정하는 금융기관이 아닌 자에 대하여 부담한 채무로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 상속인이 변제할 의무가 없는 것으로 추정되는 경우에는 이를 제13조의 규정에 의한 상속세과세가액에 산입한다. (96.12.30. 개정)
③ 제1항 제1호에 규정된 재산을 처분하여 받거나 재산에서 인출한 금액 등의 계산과 재산종류별 구분은 대통령령으로 정한다. (96.12.30. 개정)
○ 제11조【상속세과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】
① 법 제15조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 재산의 처분금액 및 인출금액은 재산종류별로 다음 각호의 구분에 따라 계산한 금액을 합한 금액으로 한다. (98.12.31. 개정)
1. 피상속인이 재산을 처분한 경우에는 그 처분가액 중 상속개시일 전 1년 이내에 실제 수입한 금액
2. 피상속인이 금전 등의 재산(이하 이 조에서 “금전 등”이라 한다)을 인출한 경우에는 상속재산 중 상속개시일 전 1년 이내에 실제 인출한 금전 등. 이 경우 당해 금전 등이 재정경제부령이 정하는 통장 또는 위탁자계좌 등을 통하여 예입된 경우에는 상속개시일 전 1년 이내에 인출한 금전 등의 합계액에서 당해 기간중 예입된 금전의 합계액을 차감한 금전으로 하되, 그 예입된 금전 등이 당해 통장 또는 위탁자계좌 등에서 인출한 금전 등이 아닌 것을 제외한다. (98.12.31. 직제개정)
② 법 제15조 제1항 제1호 및 제2호에서 “대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다. (96.12.31. 개정)
1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금전 등 또는 채무를 부담하고 받은 금액을 지출한 거래상대방(이하 이 조에서 “거래상대방”이라 한다)이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지
나. 유사사례
○ 국심95서4033, 1996.08.28
【요 약】
[ 주 문 ]
심판청구를 기각한다.
【판결이유】
1. 원처분개요
청구인 김○○, 동 김○○, 동 김○○, 동 김○○(이상의 청구인 4인을 이하 ″청구인들″이라 한다)는 1990. 6. 14 피상속인 김○○의 사망을 원인으로 하여 상속을 받은 사실이 있고, 피상속인 김○○은 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 대지 420.4㎡ 주택 80.46㎡(이하 ″쟁점부동산″이라 한다)를 1987. 10. 5 취득하여 1989. 8. 2 양도한 사실이 있다.
처분청은 피상속인이 상속개시일전 1년 이내에 양도한 쟁점부동산이 있음을 확인하고, 국세청 기준시가(355,343,410원)을 쟁점부동산 처분가액으로 하여 상속세법 제7조의 2의 규정에 의거 상속세 과세가액에 산입하고, 쟁점부동산 양도에 따른 양도소득세는 국세기본법 제24조 제1항의 규정에 의거 납세의무가 승계되는 것으로 보아 1995. 4. 17 청구인들에게 1989년 귀속 양도소득세 185,712,240원 및 동 방위세 37,142,440원과 1990년분 상속세 32,567,440원 및 동 방위세 5,427,900원을 결정고지하였다(위 상속세는 1995. 7. 20 상속세 21,235,290원, 방위세 3,539,210원으로 경정하였다)
청구인들은 이에 불복하여 1995. 6. 15 이의신청 및 1995. 9. 7 심사청구를 거쳐 1995. 12. 6 심판청구를 하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
가. 청구주장
1) 국세기본법 제24조 제1항의 규정에 의하면 상속으로 인한 납세의무의 승계는 상속으로 인하여 얻은 재산을 한도로 하여 납부할 의무를 진다고 규정하고 있는 바, 이 건의 경우와 같이 상속개시일전 1년 이내에 처분재산으로서 그 사용처를 규명하지 못하여 간주 상속으로 된 경우는 이를 상속으로 인하여 얻은 재산으로 볼 수 없으므로 납세의무가 승계되지 아니하는 것이다.
2) 처분청은 상속개시일전 1년 이내 처분재산인 쟁점부동산 양도에 대하여 그 양도가액(기준시가 355,343,410원)을 상속세 과세가액으로 하여 과세하였으나 쟁점부동산은 1987. 10. 5 청구외 조○○로부터 135,000,000원에 취득하여(1987. 6. 22 ○○감정원감정가액 108,774,000) 1989. 8. 2 260,000,000원에 양도하였고(당시 검인계약서는 232,410,000원으로 기재) 이 금액은 피상속인이 쟁점부동산 취득시 채무자를 청구외 최○○으로 하여 대출받은 50,000,000원과 피상속인 근처 시장상인을 상대로 소액 일수놀이를 할 때 청구외 최○○으로부터 차용한 140,000,000원과 이상의채무의 이자 18,000,000원 등 합계 208,000,000원의 채무변재에 사용하였고 병원비, 집세, 생활비로 20,000,000원을 지출하였으며 1980년도부터 피상속인 사망시까지 동거 및 간병을 해온 새 부인 송○○에게 약 40,000,000원을 지급하는 등 청구인들은 한 푼도 받은 사실이 없으므로 이 건 상속세 부과처분은 부당하다.
나. 국세청장 의견
1) 쟁점부동산의 평가금액 355,342,410원에서 증빙의 제시가 있는 병원비를 공제하더라도 청구인들이 상속받은 재산은 청구인들에게 결정고지된 피상속인의 양도소득세 등을 초과하므로 피상속인의 양도소득세 납세의무가 청구인들에게 승계되었다고 보아야 할 것인 바, 처분청이 청구인들에게 전시의 양도소득세를 과세한 당초처분은 달리 잘못이 없다.
2) 청구인들이 주장하는 쟁점부동산의 처분가액은 신빙성이 없으므로 처분청이 상속세법 시행령 제5조의 규정에 의한 보충적인 평가방법인 기준시가로 평가하여 산입한 것은 정당하고, 청구인들이 주장하는 피상속인 지출 비용도 병원비를 제외한 나머지는 증빙의 제시없이 주장만 할 뿐이므로 인정하기는 어렵고 병원비에 대해서는 처분청이 이미 상속세 과세가액에서 공제하여 감액경정하였음이 확인되므로 청구주장은 이유없다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
이 건 심판청구는 청구인들이 상속으로 인하여 얻은 재산이 없으므로 납세의무승계 및 상속세 납부의무가 없다는 주장의 당부에 대하여 다툼이 있다.
나. 관련법령
국세기본법 제24조 제1항에서『상속이 개시된 때에 그 상속인 … 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세ㆍ가산금과 체납처분비를 상속으로 인하여 얻은 재산을 한도로 하여 납부할 의무를 진다』고 규정하고 있다. 상속세법 제18조 제1항에서 상속인은『상속재산(…생략…)중 각자가 받았거나 받을 재산의 점유비율에 따라 상속세를 연대하여 납부할 의무가 있다.(단서 생략)』고 규정하고 있다.
다. 상속으로 인하여 얻은 재산이 없으므로 납세의무승계가 되지 아니하고 상속세 납부의무가 없다는 주장에 대한 판단 상속세법 제7조의 2 제1항의 규정은 피상속인이 상속개시일 전 일정기간 이내에 상속재산을 처분하거나 채무를 부담하는 경우 그 처분대금이나 차용금이 현금으로 상속인에게 상속 또는 증여되어 상속세가 부당하게 경감될 우려가 많으므로 이를 방지하기 위하여 그 중 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 금액에 대하여는 일정한 요건 하에 상속인이 이를 현금 상속한 것으로 인정하여 상속세과세가액에 포함시킨 것이고, 위 규정에 의하여 상속세 과세가액에 포함되는 금액이라도 그것이 현금으로 상속되었음이 증명되지 아니하는 한 국세기본법 제24조 제1항 및 같은법 시행령 제11조 제1항에 규정하는 ″상속으로 인하여 얻은 재산″이라고는 할 수 없고, 그와 같이 상속재산 처분대금이 현실적으로 상속되어 위 ″상속으로 인하여 얻은 재산″의 범위에 포함되었다는 점에 대한 입증책임은 원칙적으로 과세관청에 있다고 할 것이나(대법원 91누5730, 1991. 11. 8 참조) 다른 한편으로는, 세무조사 과정에서 경험칙에 비추어 과세요건사실로 추정되는 구체적인 사실이 밝혀지면 상대방이 경험칙적용의 대상이 되지 아니하는 사정을 입증하여 이를 부인하지 못하는 한 그 조세부과처분을 위법하다고 할 수는 없다 할 것이다.
쟁점부동산은 실지 매매가액은 밝혀지지 않지만 국세청 기준시가가 355,343,410원이나 되고 그 처분이 피상속인이 사망하기 10개월 가량 전에 이루어졌으며, 쟁점부동산은 피상속인의 유일한 소유부동산이었던 한편 피상속인은 다년간지병으로 병원치료 등을 받아 오던 중 사망하게 된 것이므로 쟁점부동산의 처분 자체가 피상속인의 사망으로 인한 상속개시에 대비하여 이루어진 것이 아니라고 단정하기는 어려운 점 등이 있다.
이상과 같은 사실관계등에 비추어 보면 쟁점부동산 처분대금 중 청구인들이 그 용도를 객관적인 증거자료에 의하여 입증하지 못하는 금액은 결국 청구인들에게 현금으로 상속된 것으로 추정함이 상당하다고 할 것이고 따라서 그 금액은 결국 국세기본법 제24조 제1항 및 같은법시행령 제11조 제1항에 규정하는 ″상속으로 인하여 얻은 재산″에 포함된다고 볼 것이므로 상속으로 인하여 얻은 재산이 없기 때문에 납세의 무승계 대상이 아니고 상속세 납부의무도 없다는 청구주장은 받아들이기 어렵고 당초 처분이 타당한 것으로 판단된다.
마. 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
○ 대법97누2764, 1997.09.09
【요 약】
상속세법 제7조의 2 제1항의 규정은 피상속인이 상속개시일 전 2년 이내에 상속재산을 처분하는 경우 그 처분대금이 현금으로 상속인에게 상속 또는 증여되어 상속세가 부당하게 경감될 우려가 많으므로 이를 방지하기 위하여 그 중 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 금액에 대하여는 일정한 요건하에 상속인이 이를 현금상속한 것으로 인정하여 상속세 과세가액에 포함시킨 것으로서, 위 규정에 의하여 상속세 과세가액에 포함되는 금액이라도 그것이 현금으로 상속되었음이 증명되지 아니하는 한 국세기본법 제24조 제1항 및 같은법시행령 제11조 제1항 소정의 ‘상속으로 인하여 얻은 재산’ 이라고는 할 수 없고, 그와 같이 상속재산 처분대금이 현실적으로 상속되어 위 ‘상속으로 인하여 얻은 재산’ 의 범위에 포함되었다는 점에 대한 입증책임은 원칙적으로 과세관청에 있다.
【판결이유】
[ 원심판결 ] ○○고법 1997. 1. 22 선고, 00구 00000 판결
[ 주 문 ] 원심판결을 파기하고, 이 사건을 ○○고등법원에 환송한다.
[ 이 유 ] 상고이유를 본다.
1. 원심판결의 요지
가. 원심이 인정한 사실관계
소외 망 이○○가 1991. 4. 4 자신의 소유인 ○○도 ○○군 ○○면 ○○리 ○○번지, ○○번지 대지 2필지 및 그 지상건물(이하 이사건 부동산이라 한다)을 소외 최○○에게 금 104,100,000원에 양도한 뒤 양도소득세로 금 5,487,100원을 자진신고 납부하고 같은 해 11. 23에 사망하였다. 이에 피고는 위 망인이 이 사건 부동산의 양도로 인하여 추가로 납부하여야 할 양도소득세가 금 16,639,920원인데, 그 납세의무가 국세기본법 제24조 제1항, 제2항에 의하여 위 망인의 공동재산상속인인 위 망인의 처 소외 이○○, 그 자녀들인 원고 및 소외 이○○, 이○○, 이○○, 이○○에게 승계된 것으로 보아 1995. 6. 20자로 위 망인이 위 양도에 따라 납부하여야 할 양도소득세 금 16,639,920원을 원고와 위 소외인들 각자의 법정상속분에 따라 안분한 다음, 원고에게는 그 상속분에 해당하는 금 2,559,980원의 양도소득세를 부과 고지하는 처분(이하 이 사건 처분이라고 한다)을 하였다.
나. 당사자의 주장
피고는 위 처분사유와 적용법조를 들어 이 사건 처분은 적법하다고 주장하고, 이에 대하여 원고는 위 이○○가 이 사건 부동산을 금 104,100,000원에 매도하였으나, 위 처분대금은 위 망인이 사망하기 전에 이미 모두 소비되었고, 위 망인의 상속개시 당시 위 망인 소유의 재산은 ○○시 ○○동 ○○번지 ○○○아파트 ○동 ○호 1채뿐이었는데 이 아파트는 공동상속인 중 1인인 소외 이○○가 협의분할에 의하여 단독으로 상속하였으므로 결국 원고는 상속으로 인하여 얻은 재산이 없으므로 위 망인에게 부과되었어야 할 위 양도소득세를 납부할 의무가 없다 할 것이므로, 이 사건 처분은 위법하여 취소를 면할 수 없다고 주장한다.
98. 4. 10 ; 징세 46101-2411, 1997. 9. 25 ; 재삼 46014-871, 1996. 4. 3)이므로 처분청이 상속재산에 가산한 149,788,000원은 “상속으로 인하여 얻은 재산” 에서 제외함이 타당하다고 판단된다.
다음, 청구인들은 법 제7조의 규정에 의한 피상속인이 2년 이내에 처분한 재산의 가액을 포함함은 부당하다고 주장하고 있는 바,
살피건대,
구 상속세법 제7조의 2 규정에 의하여 상속세 과세가액에 포함되는 금액이라도 그 것이 현금으로 상속되었음이 증명되지 아니하는 한 국세기본법 제24조 제1항 및 같은법시행령 제11조 제1항 소정의 「상속으로 인하여 얻은 재산」이라고 할 수 없고, 그와 같이 상속재산 처분대금이 현실적으로 상속되어 위 「상속으로 인하여 얻은 재산」의 범위에 포함되었다는 점에 대한 입증책임을 원칙적으로 과세관청에 있다(대법원 1997. 7. 7 선고, 97누 2764판결)할 것이고, 국세청 업무지시(법무 6 1230-117, 1998. 2. 24)에서도 피상속인이 사망하기 전 처분재산에 대한 사용처를 납세자측에서 입증하지 못하여 상속재산으로 추정하여 상속재산에 산입한 경우에 피상속인의 당해재산 처분당시 재산의 처분목적, 처분경위, 처분당시 피상속인의 건강이나 재산상태, 생활수준 등과 상속인들이 피상속인과 같은 생활영역에 있어 매도대금의 소비처 등을 쉽게 알 수 있었는지 여부 등을 조사하여 대체재산이나 뚜렷한 사용처 등이 없으므로 경험칙상 처분대금이 상속인들에게 현금으로 상속되었다고 추정할 수밖에 없다는 간접사실을 입증하여 납세의무를 승계시킬 것이나, 피상속인이 상속개시전에 처분한 재산이 상속되어 상속재산에 해당한다는 사실을 직접 입증할 수 없거나 간접사실조차 입증할 수 없는 경우에는 상속으로 인한 납세의무승계 대상에서 제외할 것을 지시한 사실이 있다.
처분청의 조사에 의하면
(상속개시전 처분재산가액)
1991. 3. 29 126,998,000원
1991. 6. 26 169,000,000원
1991. 8. 12 1,080,100,000원
─────────────────
계 1,376,098,000원
(처분재산가액 사용내역)
1991. 7. 5 500,000,000원(공익법인에 현금증여)
1991. 7. 29 700,000,0000원(큰아들 임○○에게 현금증여)
─────────────────
계 1,200,000,000원
을 사용한 잔액 176,098,000원을 상속재산가액에 산입한 것으로 피상속인이 상속개시 불과 1개월전까지도 보유하고 있었다고 보여지고, 또한 거동도 불편한 피상속인이 위 잔액을 1개월내에 사용하였음을 입증할 수 있는 증빙제시도 없으므로 현금으로 상속되었다고 보여진다 하겠다.
따라서, 처분청이 상속개시전 2년내 처분한 재산의 가액 중 잔액을 ″상속으로 인하여 얻은 재산″ 에 산입하여 결정한 처분은 정당하다고 판단된다.
위와 같이 심리한 사실을 모두어 보건대,
청구주장이 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.
○ 징세46101-3537, 1996.10.08
【질 의】 국세기본법 제24조의 규정한 ″상속으로 인하여 얻은 재산″의 범위에 대해 의문점이 있어 질의함.
<사 례>
상속개시일이 1990. 7. 23이고 1989. 9. 21 처분된 재산의 가액이 120,000,000원인 경우에 있어서 처분된 재산의 가액이 상속으로 인하여 얻은 재산의 범위에 포함되는지.
(갑설) 상속으로 인하여 얻은 재산의 범위에 포함됨.
본래의 상속재산은 아니지만 상속세 과세가액에 포함되는 재산의 범주에 속하므로 상속으로 인하여 얻은 재산의 범위에 포함됨.
(을설) 상속으로 인하여 얻은 재산의 범위에 포함되지 않음.
국세기본법시행령 제11조 및 기본통칙 3-2-09…24에 자산총액의 범위를 규정하고 있는데 여기에 처분된 재산은 포함한다고 규정이 없고, 상속세 과세가액에 산입하는 규정은 생전 상속 등을 방지하기 위해 상속세를 부과할 목적으로 규정된 것이지 납세의무 승계를 시키기 위한 것이 아니라고 봄이 타당함. 최근 예규통첩을 보면 ″상속개시 전 3년 이내에 증여받은 재산가액″도 국세기본법 제24조에 규정한 상속으로 인하여 얻은 재산의 범위에 포함되지 않는다고 하였음.(징세 46101-2777, 1995. 9. 16)
【회 신】
상속세법 제7조의 2(1990. 12. 31 법률 제4283호로 개정이전) 규정에 의거 상속개시일 전 1년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분하여 상속세 과세가액에 산입하는 금액은 국세기본법 제24조 제1항에서 규정한 상속으로 인하여 얻은 재산에 포함되는 것임.
○ 징세46101-708, 1996.03.08
【질 의】
구 상속세법 제7조의2 제1항과 국세기본법 제24조의 상속으로 인한 납세의무의 승계규정의 ″상속으로 인하여 얻은 재산″의 범위에 관련한 사항입니다. 본인의 부가 소유한 A부동산(다른 재산은 전혀없음)이 있는 바 89. 8. 2일자로 당해 부동산을 양도한 바, 부가 90. 6. 14. 사망함에 따라 구 상속세법 제7조의2 제1항의 상속개시전 1년이내 처분재산에 대하여 사용처 규명을 하지 못하여 용도 불분명한 재산으로 보아(상속개시전 3년이내 증여재산은 아님) 상속세 고지서를 받았습니다. 피상속의 A재산 양도에 대하여 국세기본법 제24조의 규정에 의하여 ″상속으로 인하여 얻은 재산″으로 보고 납세의무를 승계하여 상속인인 본인에게 양도소득세를 고지한 사실이 있습니다. 1992. 10. 23 선고한 대법원 92누 1230호 판결문내용(별첨 참조)은 상속 개시전 1년이내에 상속재산을 처분하거나 채무를 부담하는 경우 현금상속으로 증명되지 아니하는 한, 그것은 국세기본법 제24조의 ″상속으로 인하여 얻은 재산″이라 할수 없다는 판례도 있습니다. 이것과 맥락을 같이하여 피상속인의 사망 3개월전에 증여받은 증여재산은 국세기본법상 상속으로 인한 납세의무의 승계규정의 ″상속으로 인하여 얻은 재산″에 포함되지 않는다는 국세심판소 결정례등(국심93중 406, 1993. 5. 4. 및 재무부 세조 22601-509, 1991. 4. 19외 다수)도 있습니다.
질의사항 : 구상속세법(1990. 12. 31) 법률 제4283호로 개정되기전의 것) 제7조의2 제1항의 상속개시전 1년이내에 상속재산을 처분시 현금상속으로 객관적으로 증명되지 못하는 경우에 당해 사전 처분재산이 국세기본법 제24조의 ″상속으로 인하여 얻은 재산″의 범위로 보아 상속인들에게 납세의무를 승계하여 양도소득세를 고지 할 수 있는지 여부.
【회 신】
귀 질의 경우 구 상속세법 제7조의2 규정에 의하여 상속세 과세가액에 산입한 가액은 국세기본법 제24조 제1항의 ″상속으로 인하여 얻은재산″에 포함되는 것임.