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[사건번호]
[사건번호]조심2011구3445 (2012.10.17)
[세목]
[세목]종합소득[결정유형]기각
[결정요지]
[결정요지]쟁점배당소득은 소득세법 시행령 46ㆍ⑦ 등의 요건을 충족하여 납세의무가 성립된 것으로 보이고, 비과세대상 자산(해외펀드매매손익)에서 발생한 손실과 과세대상 자산(환차익)에서 발생한 이익을 통산하는 것은 과세형평상 맞지 아니하며, 쟁점주식은 주식가격의 하락에 따라 손실이 발생한 상태에서 환차익이 발생하여 법에서 정한 통산 요건에도 해당하지 않는 것으로 판단됨
[관련법령]
[관련법령] 소득세법 제17조 제1ㆍ3항 / 소득세법 시행령 제23조 제1ㆍ5항
[참조결정]
[참조결정]조심2010서3364
[주 문]
심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
가. 청구인은 2007.4.25. OOO(이하 “OOO”이라 한다)과 해외투자펀드 위탁계약을 통하여 OOO의 하위펀드인 일본의 OOO 주식형 투자신탁의 수익증권(이하 “쟁점계좌”라 한다)에 OOO원을 투자하고 2009.11.27. 환매하여 쟁점계좌의 환매가액으로 OOO원이 발생하였으며, OOO은 환매가액에서 환율변동에 따른 환차익 OOO원(이하 “쟁점배당소득”이라 한다)에 대한 배당소득세 OOO원과 주민세 OOO원을 원천징수한 후 청구인에게 2009년 귀속 배당소득 OOO원을 지급하였다.
나. 청구인은 2009년 귀속 종합소득과세표준 확정신고시 합산과세대상인 쟁점배당소득을 포함한 금융소득금액 OOO원을 제외하고 부동산임대수입금액 OOO원에 대하여만 2010.5.31. 종합소득세 과세표준 확정신고를 하였으며, 처분청은 청구인이 종합소득세 확정신고시 누락한 금융소득 수입금액(이자소득 OOO원, 배당소득 OOO원)에 대하여 부동산임대소득금액과 합산하여 경정결정하였다.
다. 한편, 건강보험공단에서는 처분청으로부터 쟁점배당소득을 포함한 과세소득자료를 통보받고 2011.4.23. 청구인에게 2010.11월～2011.3월까지의 건강보험료 및 장기요양보험료 소급분을 포함하여 OOO원을 경정고지하였고, 청구인은 매월 OOO원의 건강보험료 및 장기요양보험료를 납부해 오다가 2011년 5월부터 OOO원을 납부하게 되어 OOO원의 추가부담이 발생하자, 위 건강보험료 납부통지서 수령일인 2011.6.7.을 종합소득세 과세처분을 알게 된 날로 보고 2011.7.4. 이의신청을 거쳐 2011.9.27. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
(1) 쟁점배당소득은 과세요건이 충족되지 아니하여 납세의무가 성립하지 아니한 소득이다.
(가) 국내 또는 국외에서 지급받는 집합투자기구로부터의 이익은 「소득세법」 제17조에서 배당소득으로 규정하고 있고, 집합투자기구로부터의 이익의 수입시기는 같은 법 시행령 제46조 제7호에서 집합투자기구로부터의 이익을 지급받은 날로 규정하고 있으며,「국세기본법 통칙」21-0…1에 의하면 “국세를 납부할 의무는 세법이 정하는 바에 따라 과세표준의 산정 및 세율의 적용이 가능하게 되는 때에 성립하며, 그 구체적인 성립시기는 「국세기본법」 제21조에 규정하는 바와 같다.”라고 규정하고 있다. 청구인은 「소득세법시행령」제23조 제4항 제1호 (나)에 해당하는 수익증권 OOO원을 매입하였다가 2009.11.27. 환매하여 원금에 미달하는 환매가액 OOO원을 지급받아 OOO원의 손실이 발생하여 납세의무가 성립된 과세대상 이익이 없는 바, 처분청에서 과세한 쟁점배당소득금액은 납세의무가 성립하지 아니한 투자회사의 내부적 평가이익에 불과하므로 과세대상이 아닌 것으로 보아 경정결정하여야 한다.
(나) OOO은 쟁점계좌의 수익증권을 판매 및 환매하면서 청구인에게 배당소득을 지급한 사실이 없음에도 불구하고 배당소득세 등을 원천징수·납부하고 배당소득지급조서를 제출하였으므로 처분청은 원천징수의무자가 「소득세법 시행령」제191조 제4호에서 정한 원천징수하여야 할 시기가 도래하지 아니한 때에 원천징수하여 납부한 배당소득세 OOO원 및 주민세 OOO원을 청구인에게 환급하여야 한다.
(2) 해외펀드의 환차익을 주식가격의 변동에 따른 손익으로 보아 계산한다면, 쟁점배당소득과 유가증권양도손실은 모두 유가증권양도손익으로 보아 상계하여야 할 것이고, 결과적으로 과세대상 배당소득은 없는 것으로 보아야 한다.
(가) 청구인의 쟁점계좌에서는 환차익과 유가증권양도손실 이 함께 발생하여 총환매손실 OOO원이 발생하였고, 처분청은 쟁점계좌에서 발생한 환차익으로 인하여 총환매손실이 줄었으므로 청구인에게 그에 상당하는 이익이 발생한 것으로 보고 배당소득으로 보아 과세하면서, 쟁점계좌에서 동시에 발생한 유가증권양도손실은 쟁점배당소득과 상계하지 아니하고 단순히 과세제외하였으며, 쟁점계좌에서 발생한 쟁점배당소득과 유가증권양도손실은 소득의 종류가 동일하고 같은 계좌에서 발생하였으므로 서로 상계를 하여야 할 것이고, 쟁점계좌에서 총이익이 발생한 경우에 한하여 「조세특례제한법」제91조의 2 규정을 적용할 수 있는 것인 바, 결과적으로, 쟁점계좌에서는 납세의무가 성립된 「소득세법」상의 배당소득이 발생하지 아니하였으므로 처분청의 경정처분은 취소하여야 한다.
(나) 「조세특례제한법 시행령」제92조의 2 제3항 단서 규정에 따르면 “법 제91조의 2 제2항에 따른 주식의 매매로 인하여 발생한 손익에는 주식가격의 변동에 따른 손익만을 포함한다. 다만, 주식가격의 변동에 따른 손익과 환율변동에 따른 손익이 동시에 발생한 경우에는 환율변동에 따른 손익을 주식가격의 변동에 따른 손익으로 보아 계산한다.”고 규정하고 있는 바, 쟁점계좌는 해외주식형펀드로서 주식가격 변동에 따른 매매손실과 환율변동에 따른 환차익이 동시에 발생하였으며, 위 규정에 따라 환율변동에 따른 손익에 해당하는 쟁점배당소득을 주식가격의 변동에 따른 손익으로 보아 계산한다면, 쟁점배당소득과 유가증권양도손실은 모두 유가증권양도손익으로 보아 상계를 하여야 할 것이고, 결과적으로 과세대상 배당소득은 없는 것으로 보아야 한다.
나. 처분청 의견
(1) 청구인은 쟁점계좌에서 손실을 보았을 뿐이므로 청구인에게 귀속되어 납세의무가 성립된 과세대상 이익이 없는 것이라고 주장하나, 「소득세법」제17조 제1항 제5호와 같은 법 시행령 제23조 제1항 각호의 요건을 충족한 집합투자기구로부터의 이익(펀드이익)은 소득원천에 불문하고 배당소득으로 구분되고 또한 해외펀드 환차익은 배당소득에 해당되며, 청구인이 제출한 원천징수확인서에 의해 청구인이 2009.11.27. 환매함으로써 지급받은 쟁점배당소득은 「국세기본법」제21조 제1항 제1호의 요건을 충족한 2009년 귀속 배당소득으로 청구인에게 귀속 및 납세의무가 성립된 것으로 보아야 한다.
(2) 청구인은 「조세특례제한법 시행령」제92조의 2 제3항 단서 규정에 따라 환율변동에 따른 손익에 해당하는 쟁점배당소득을 주식가격의 변동에 따른 손익으로 보아 계산한다면 쟁점배당소득과 유가증권양도손실은 모두 유가증권양도손익으로 보아 상계를 하여야 할 것이고 결과적으로 과세대상 배당소득이 없는 것으로 주장하고 있으나, 위 규정의 적용과 관련하여 해외투자펀드에서 해외상장주식에 투자하여 “주식가격 변동에 따른 손익”과 “환율변동에 따른 손익”이 동시에 발생한 경우 “동시에 발생한 손익”의 적용범위는 주식매매 및 평가손익과 환율변동에 따른 손익이 혼재되어 주식가격의 변동에 따른 손익과 환율변동에 따른 손익이 중복되어 있는 부분만을 의미하는 것이므로 이 건과 같이 주식가격이 하락하는 경우에 평가일의 주식가격(시가)을 기준으로 한 환차익은 비과세되는 배당소득에 해당되지 아니한다.
따라서 해외투자펀드의 환차익에 대해서는 배당소득으로 소득세가 지속적으로 부과되어 왔고, 최근 심판례 등으로 보아 쟁점배당소득에 대하여 과세한 당초처분은 적법하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
(1)쟁점배당소득의 과세요건 충족 및 납세의무 성립 여부
(2)주식가격의 변동에 따른 손익과 환율변동에 따른 손익을 상계할 수 있는지 여부
나. 관련 법령
(1) 소득세법
제4조【소득의 구분】① 거주자의 소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
1.종합소득
당해연도에 발생하는 이자소득·배당소득·부동산임대소득·사업소득·근로소득·연금소득과 기타소득을 합산한 것.
② 제1항의 규정에 의한소득을 구분함에 있어서제16조 제1항 제5호의 규정에 따른투자신탁 외의신탁(괄호생략)의 이익은 신탁법 제1조 제2항의 규정에의하여 수탁자에게 이전되거나 그 밖에 처분이 된 재산권에서 발생하는소득의 내용별로 소득을 구분한다.
제17조【배당소득】① 배당소득은 당해연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
5. 국내 또는 국외에서 받는 대통령령이 정하는 투자신탁의 이익
③배당소득금액은 해당 연도의 총수입금액으로 한다.다만, 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 의한 배당소득중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 배당을 제외한 분에 대하여는 해당 연도의총수입금액에 동 배당소득의 100분의 15에 상당하는 금액을 가산한 금액으로 한다.
(2) 소득세법 시행령
제23조【투자신탁의 범위 등】① 법 제17조 제1항 제5호에서 “대통령령이 정하는 투자신탁”이라 함은 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 투자신탁을 말한다.
1.「간접투자자산 운용업법」에 의한 투자신탁( 동법 제135조의 규정에 의한 보험회사의 특별계정을 제외하되, 「신탁업법」에 따른 금전의 신탁으로서 원본을 보전하는 것을 포함한다. 이하 “투자신탁”이라 한다)일 것
3. 당해 투자신탁의 설정일부터 매년마다 1회 이상 결산할 것
4. 금전으로 위탁받아 금전으로 환급할 것(금전외의 자산으로 위탁받아 환급하는 경우로서 당해 위탁가액과 환급가액이 모두 금전으로 표시된 것을 포함한다)
⑤투자신탁이익 등은 「간접투자자산 운용업법」 제2조 제13호에 따른 간접투자증권만을 투자하여 취득하는 유가증권은 제4항에 따른 “투자신탁이 직접 취득한 유가증권”으로 본다.
제45조 【이자소득의 수입시기】이자소득에 대한 총수입금액의 수입할 시기는 다음 각 호에 규정하는 날로 한다. (2007.2.28. 개정)
7. 채권 또는 증권의 환매조건부 매매차익약정에 의한 당해 채권 또는 증권의 환매수일 또는 환매도일. 다만, 기일전에 환매수 또는 환매도하는 경우에는 그 환매수일 또는 환매도일로 한다.
제46조【배당소득의 수입시기】배당소득에 대한 총수입금액의 수입할 시기는 다음 각 호에 규정하는 날로 한다.
7. 투자신탁의 이익
투자신탁의 이익을 지급받은 날. 다만, 원본에 전입하는 뜻의 특약이 있는 분배금은 그 특약에 의하여 원본에 전입되는 날로 하며, 신탁계약기간을 연장하는 경우에는 그 연장하는 날로 한다.
(3) 조세특례제한법
제91조의 2【집합투자기구 등에 대한 과세특례】② 거주자가 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 집합투자기구( 「소득세법」 제17조 제1항 제5호에 따른 요건을 갖춘 것에 한정한다. 이하 “집합투자기구”라 한다) 및 투자목적회사(이하 이 조에서 "집합투자기구등" 이라 한다)로부터 받는 배당소득금액에는 「소득세법」제17조 제1항에도 불구하고 해당 집합투자기구등이 직접 또는 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제9조 제21항에 따른 집합투자증권만의 투자를 통하여 취득하는 주식으로서 국외에서 발행되어 국외에서 거래되는 주식(「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 증권시장과 유사한 외국의 시장에 상장된 것에 한한다)의 매매 또는 평가로 인하여 2009년 12월 31일까지 발생한 손익을 포함하지 아니한다. 이 경우 「법인세법」 제57조의 2에 따른 외국납부세액공제 특례는 적용하지 아니한다.
(4) 조세특례제한법 시행령 제92조의2【투자회사 등의 배당에 대한 과세특례】① 법 제91조의 2 제2항 전단에서 “국외에서 발행되어 국외에서 거래되는 주식”이란 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 주식을 말한다.
1. 외국법령에 따라 설립된 외국법인이 발행한 주식일 것. 다만, 간접투자 목적으로 설립된 법인의 주식은 제외한다.
2. 「증권거래세법」 제1조 제1호에 따른 외국유가증권시장(이하 이 조에서 “외국유가증권시장”이라 한다)에 상장된 주식일 것
② 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 주식예탁증서는 제1항 각 호의 요건을 모두 갖춘 주식으로 본다.
1. 제1항 각 호의 요건을 모두 갖춘 주식을 기초로 하여 발행할 것 2. 외국유가증권시장에 상장된 주식예탁증서일 것
3. 간접투자증권의 성질을 가지지 아니할 것
③ 법 제91조의 2 제2항에 따른 주식의 매매 또는 평가로 인하여 발생한 손익에는 주식가격의 변동에 따른 손익만을 포함한다. 다만,주식가격의 변동에 따른 손익과 환율 변동에 따른 손익이 동시에 발생한 경우에는 환율 변동에 따른 손익을 주식가격의 변동에 따른 손익으로 보아 계산한다.
(5) 국세기본법
제21조【납세의무의 성립시기】① 국세를 납부할 의무는 다음 각 호의 구분에 따른 시기에 성립한다.
1. 소득세ㆍ법인세: 과세기간이 끝나는 때. 다만, 청산소득에 대한 법인세는 그 법인이 해산(분할 또는 분할합병으로 인한 해산을 포함한다) 또는 합병을 하는 때
② 다음 각 호의 국세를 납부할 의무는 제1항에도 불구하고 각 호의 시기에 성립한다.
1. 원천징수하는 소득세ㆍ법인세: 소득금액 또는 수입금액을 지급하는 때
다. 사실관계 및 판단
(1) 쟁점①에 대하여 본다.
(가) 처분청은쟁점배당소득이 「소득세법」제17조 제1항 제5호 규정에 의한 “집합투자기구로부터의 이익”으로써 배당소득에 해당하며, 다만, 아래 <표>와 같이 기획재정부 예규(소득세제과-371, 2009.7.7.)에 의하여 환차손익 계산방법이 변경되었으므로 변경된 방법에 의하여 종합소득세 납부세액 중 일부를 환급하였다.
OOOOOOOOOOOOO OOOO OOO OOOOOO OO
(나) 청구인은 2007.4.25. 집합투자기구인 OOO으로부터 「소득세법시행령」제23조 제4항 제1호 “나목”에 해당하는 수익증권 OOO원을 구입하였다가 2009.11.27. 환매하여 원금에 미달하는 환매가액 OOO원을 지급받아 OOO원의 손실을 보았으므로, 청구인에게 귀속되어 납세의무가 성립된 과세대상이 없다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다.
1) 납세의무는 각 세법이 정하는 과세요건의 충족, 즉 특정의 시기에 특정사실 또는 상태가 존재함으로써 과세대상이 납세의무자에게 귀속됨으로써 세법이 정하는 바에 따라 과세표준의 산정 및 세율의 적용이 가능하게 되는 때에 성립하며, 그 구체적인 성립시기에 대하여 「국세기본법」제21조 제1항에서국세를 납부할 의무는 다음 각 호의 구분에 따른 시기에 성립한다고 규정하면서 제1호에서 소득세ㆍ법인세는 과세기간이 끝나는 때로 규정하고 있으며, 제2항에서는 다음 각 호의 국세를 납부할 의무는 제1항에도 불구하고 각 호의 시기에 성립한다고 규정하면서 제1호에서원천징수하는 소득세ㆍ법인세는 소득금액 또는 수입금액을 지급하는 때로 규정하고 있다.
2) 한편, 「소득세법」 제17조 제1항 제5호와 같은 법 시행령 제23조 제1항 각호의 요건을 충족한 집합투자기구로부터의 이익(펀드이익)은 소득원천에 불문하고 배당소득으로 구분되고, 해외펀드 환차손익은 배당소득에 해당되며, 청구인이 제출한 원천징수확인서에 의해 청구인이 2009.11.27. 환매함으로써 지급받은 쟁점배당소득은 「소득세법 시행령」제46조의 제7호 및 「국세기본법」제21조 제1항 제1호의 요건을 충족한 2009년 귀속 배당소득으로 청구인에게 귀속되었으므로 납세의무가 성립된 것으로 보는 것이 타당하다.
(2) 쟁점②에 대하여 본다.
(가) 청구인은 쟁점배당금이 과세대상에 해당하는 경우에도 원금손실이 발생한 해외펀드의 환차익 부분만을 분리하여 배당소득으로 과세하는 것은 부당하므로 쟁점배당소득과 유가증권양도손실은 상계하여야 한다는 주장이며, 이에 대해 처분청은 해외펀드 비과세대상 소득(주식매매 및 평가손익)에 대해서는 이익 뿐만 아니라, 손실에 대해서도 종합소득세 과세대상이 아니므로 해외펀드 환차익 부분만을 분리하여 과세하였다.
(나)구 「조세특례제한법 시행령」(2010.1.1. 개정 전) 제92조의2 제3항에서 “법 제92조의2 제2항에 따른 주식의 매매 또는 평가로 인하여 발생한 손익에는 주식가격의 변동에 따른 손익만을 포함한다고 규정하고 있다.
(다) 살피건대, 청구인은 「조세특례제한법 시행령」제92조의 2 제3항 단서 규정에 따라 환율변동에 따른 손익에 해당하는 쟁점배당소득을 주식가격의 변동에 따른 손익으로 보아 계산한다면 쟁점배당소득과 유가증권양도손실은 모두 유가증권양도손익으로 보아 상계를 하여야 할 것이고 결과적으로 과세대상 배당소득이 없는 것이라고 주장하나, 과세대상 자산(환차익)과 비과세대상 자산(해외펀드 매매 또는 평가손익)이 함께 있는 경우, 비과세대상 자산에서 발생한 손실과 과세대상 자산에서 발생한 이익을 통산하는 것은 과세형평상 맞지 아니하며, 구 「조세특례제한법 시행령」제92조의2 제3항(2010.1.1. 개정 전) 단서 규정의 적용과 관련하여 해외투자펀드에서 해외상장주식에 투자하여 “주식가격 변동에 따른 손익”과 “환율변동에 따른 손익”이 동시에 발생한 경우 “동시에 발생한 손익”의 적용범위는 주식매매 및 평가손익과 환율변동에 따른 손익이 혼재되어 주식가격의 변동에 따른 손익과 환율변동에 따른 손익이 중복되어 있는 부분만을 의미하는 것이므로 주식가격의 하락에 따라 손실이 발생한 상태에서 환차익이 발생한 이 건의 경우는 “동시에 발생한 손익”이 발생될 여지가 없는 것으로 보인다(2010서3364, 2011.5.16. 같은 뜻임).
따라서 처분청이 과세표준 산정시 과세대상인 환차익과 비과세대상인 해외펀드 매매 또는 평가손실을 통산하지 아니하고 환차익에 대하여만 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.