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[청구번호]
조심 2016서3351 (2017.05.02)
[세 목]
법인
[결정유형]
취소
[결정요지]
처분청이 제시한 자료에 의하면 그 탈루 혐의내용이 상당히 구체적이어서 세무조사를 실시하면 탈루사실이 확인될 가능성이 높은 자료인 것으로 보이므로 처분청이 이를 처리하기 위해 이 건 세무조사 등을 실시하고 이 건 법인세 부과처분 및 소득금액변동통지를 한 것은 잘못이 없다고 판단됨
[관련법령]
국세기본법 제81조의4 / 법인세법 제25조 / 법인세법 제27조 / 법인세법 제28조 / 법인세법 제52조
[참조결정]
조심2015전4538 / 조심2010서1798 / 국심2005서4067
[따른결정]
조심2018부4106 / 조심2020부0080
[주 문]
OOO세무서장이 2016.3.18. 청구법인에게 한 2010～2013년 귀속분 합계 OOO원의 소득금액변동통지(대표자 상여)는 이를 취소하고, 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
가. 청구법인은 1957.7.12. 개업하여 서울특별시 OOO에서 농약 제조ㆍ판매업 등을 영위하는 법인사업자(OOO의 계열회사)로, 2010～2014사업연도 중 이 건 관련 장부기장 등 내역은 아래와 같다.
(1) 2010～2013사업연도 중 청구법인의 법인카드로 구입한 상품권 합계 OOO원의 합계액, 이하 “이 건 상품권”이라 하고, 그 비용을 “이 건 상품권 구입액”이라 한다)을 접대비로 계상(한도초과액은 손금불산입)하였다.
(2)청구법인은 2012.2.1. 조OOO에게 OOO원(이하 “이 건 대여금”이라 한다)을 대여(변제기한 : 2013.1.31.)하면서 양도담보물건으로 옥조각품 등 22점(이하 “이 건 양도담보물건”이라 한다)을 받은 후, 2012.12.26. 조OOO와 이 건 대여금, 이자 OOO원 및 운송료ㆍ설치대금 등 비용 OOO원(이하 “이 건 취득부대비용”이라 한다)의 합계 OOO원을 채무총액으로, 이 건 양도담보물건을 목적물로 하는 대물변제계약(이하 “이 건 대물변제계약”이라 한다)을 체결하였다(2013ㆍ2014사업연도에 이와 관련한 감가상각비로 각 OOO원을 계상하였고, 이하 “이 건 감가상각비”라 한다).
(3)청구법인은 2008년 이후 특수관계법인(같은 그룹의 계열회사)인 주식회사 OOO(이하 “OOO”라 한다)에 비료코팅용 계면활성제인 CD901(이하 “이 건 부재료”라 한다)을 매출함에 따라 발생한 손실 누적액 OOO원을 2013사업연도에 계상하였다.
나. 처분청은 2015.6.10.～2015.11.24. 기간 중 청구법인에 대한 법인세 통합조사(대상기간 : 2011～2013사업연도, 이하 “2015년 세무조사”라 한다)를 실시한 결과, 아래와 같이 세무조정 등을 하였다.
(1) 청구법인이 이 건 상품권 구입액 중 조사대상기간에 접대비로 계상한 합계 OOO원의 1건당 금액이 크고, 이를 지급받은 최종 귀속자를 소명하지 못함을 이유로 이를 업무무관비용으로 보아 손금불산입하고, 같은 금액을 대표이사의 상여로 소득처분하였다.
(2) 청구법인이 이 건 대물변제계약을 통해 이 건 양도담보물건을 취득하였다고 보았다.
또한, 이는 업무무관자산이라는 이유로 이 건 대여액 관련 차입금 이자 합계 OOO원(이하 “이 건 차입금 이자”라 한다), 이 건 취득부대비용 및 이 건 감가상각비를 각 손금불산입하고, 이 건 대여금 관련 인정이자 합계 OOO원을 익금산입하였다.
(3) 청구법인이 2010～2013사업연도 중 OOO에 이 건 부재료를 시가보다 낮은 가액으로 매출하였다고 보고, 이에 대한 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 시가와 매출액의 차액 합계 OOO원)을 익금산입하였다.
다. 또한, 처분청은 2016.3.7.～2016.3.11. 기간 중 청구법인에 대한 현장확인(대상기간 : 2010사업연도, 이하 “2016년 현장확인”이라 하고, 2015년 세무조사와 합하여 “이 건 세무조사 등”이라 한다)을 실시한 결과, 이 건 상품권 구입액 중 청구법인이 2010사업연도에 접대비로 계상한 OOO원에 대해서도 2015년 세무조사 결과와 같은 이유[위 나. (1) 기재]로 이를 업무무관비용으로 보아 손금불산입하고, 같은 금액을 대표이사의 상여로 소득처분하였다.
라. 처분청은 이에 따라 청구법인에 2016.1.14. 아래 ＜표＞ 기재와 같이 법인세 2010～2014사업연도분 합계 OOO원을 경정ㆍ고지(이하 “이 건 과세처분”이라 한다)하고, 2016.3.18. 2010～2013년 귀속분 합계 OOO원(이 건 상품권 구입액)을 대표이사에 대한 상여로 소득처분하는 내용의 소득금액변동통지(이하 “이 건 소득금액변동통지”라 한다)를 하였다.
＜표＞ 이 건 과세처분 및 이 건 소득금액변동통지 내역
(단위 : 원)
주)경정금액 중 ‘이 건 상품권’ 관련 금액은 같은 금액이 손금불산입ㆍ손금산입됨(과세표준에 영향을 미치지 아니함)
마. 청구법인은 이에 불복하여 2016.4.8. 이의신청을 거쳐 2016.8.29. 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
가. 청구법인 주장
(1) 이 건 세무조사 등은 아래와 같은 이유로 중복된 세무조사에 해당하므로, 이를 통한 이 건 과세처분 및 이 건 소득금액변동통지는 위법하다.
(가)청구법인은 2014년 중 같은 세목ㆍ과세기간에 대한 세무조사를 받았다.
OOO지방국세청장은 2014.3.31.～2014.5.23. 기간 중 청구법인에 대한 법인세 통합조사(세목 : 법인세, 부가가치세, 원천세 등, 이하 “2014년 세무조사”라 한다)를 실시하였다.
2014년 세무조사는 당초 2010사업연도에 대해서만 하기로 하였다가, 2014.5.22. 조사대상 과세기간이 2009ㆍ2011～2013사업연도로 확대되었다.
OOO지방국세청장은 동 세무조사시 청구법인이 구입한 상품권 합계 OOO원(이하 “관련 상품권 구입액”이라 한다)에 대하여 이 건 상품권 구입액과 같은 이유(최종 귀속자의 불분명)로 같은 금액의 접대비 계상액을 손금불산입하면서 이를 대표이사의 상여로 처분하겠다는 입장이었다.
그런데, 청구법인은 동 세무조사 당시 조사담당직원과 협의하여 관련 상품권 구입액 중 당초 경정대상 과세기간인 2010사업연도분인 OOO원만 OOO지방국세청장으로부터 경정받기로 하고, 나머지 금액 합계 OOO원의 합계)에 대해서는 2014.5.22. 수정신고를 하였다.
그러나, OOO지방국세청장은 2014년 세무조사와 관련하여 관련 상품권 구입액 외의 항목들(ERP시스템 자본화 관련 감가상각비 손금불산입 등 5건 합계 OOO원)에 대해서도 과세표준 경정을 하였다.
이를 종합하면, 청구법인은 2014년 세무조사를 통해 2009～2013사업연도 중 법인세 등 제세 관련 세무조사를 받았다고 봄이 타당하다.
(나)이 건 세무조사 등은 2014년 세무조사와 중복되는바, 이는 「국세기본법」상 금지되는 중복조사에 해당되어 위법하다.
「국세기본법」 제81조의4는 동일한 세목 및 과세기간에 대한 재조사를 금지한다고 규정하고 있다.
또한, 법원은 중복조사를 금지하는 입법취지에 대하여 ‘반복적인 세무조사를 허용하게 되면, 납세자의 영업의 자유와 프라이버시가 침해될 뿐 아니라 과세관청의 자의적인 세무조사의 위험도 있어서 과세관청에 의한 세무조사의 남용을 방지함에 있다’고 판시(대구고등법원 2010.8.13. 선고 2009누2291 판결, 서울행정법원 2008.12.18. 선고 2007구합47169 판결 등, 같은 뜻임)함으로써 위법한 세무조사에 대한 적극적인 사법적 통제를 하고 있다.
그런데, 처분청은 2015년 세무조사를 통해 청구법인으로부터 관련 상품권 구입액과 같은 항목인 이 건 상품권 구입액 뿐 아니라 그 밖의 법인세 경정에 관한 조사를 실시하였는바, 이는 같은 과세기간(2010～2013사업연도)에 대한 같은 세목(법인세)의 세무조사로 위법한 재조사 또는 중복조사에 해당한다.
특히, 현장확인도 그 확인할 내용이 중복 세무조사의 예외적인 사유에 해당하지 아니하면 세무조사로 볼 수 있으므로, 같은 세목ㆍ같은 과세기간에 대해 이루어질 수 없다고 봄이 타당(부산지방법원 2015.7.9. 선고 2014구합21524 판결, 같은 뜻임)한바, 관련 상품권 구매액과 같은 항목인 이 건 상품권 구입액에 관한 실질적인 조사가 이루어진 이 건 현장확인도 위법한 중복조사에 해당한다.
(2)이 건 세무조사 등이 중복된 세무조사에 해당하지 아니하더라도 이 건 과세처분 중 일부 및 이 건 소득금액처분통지는 아래와 같은 이유로 위법ㆍ부당하다.
(가)이 건 상품권 구입액은 청구법인의 업무와 관련하여 지급되었고, 처분청에 그 최종 귀속자를 알 수 있는 자료를 제시하였음에도 대표이사의 상여로 소득처분함은 부당하다.
1)이 건 상품권은 청구법인의 제품(농약) 판매를 촉진하기 위해 각 거래처에 제공되었다(비용지출의 업무관련성).
청구법인이 속한 농약 제조업계는 2000년 이후의 공급과잉 및 2010년 이후의 저가 농약 보급과 최근 가뭄으로 인한 병충해 감소로 농약재고의 적체에 따라 경쟁이 심화되었고, 청구법인이 제조하는 농약은 타사 제품으로 완전 대체가 가능한바, 결과적으로 청구법인의 영업상 제품의 유통과 관련한 판촉 활동이 매우 중요한 실정이었다.
이러한 정황에서 청구법인은 이 건 상품권을 거래처들(시중의 농약상, 지역농협 등)에 제공하는 방법으로 동 거래처들이 자사 제품을 사용함을 유지하고 있었다.
만약, 청구법인이 자사 제품의 판매촉진을 위한 이 건 상품권 제공 등 판촉 활동을 하지 아니한다면, 거래처들은 이를 제공하는 다른 제조업체와 거래할 것이 자명하다.
2)청구법인은 처분청에 이 건 상품권의 최종 귀속자를 알 수 있는 충분한 자료를 제공하였다(지출대상의 특정성).
가) 청구법인은 이 건 세무조사 등을 받을 때, 처분청에 이 건 상품권의 최종 귀속자를 밝히지 못하였다.
그러나, 이는 이 건 상품권의 최종 귀속자를 밝히게 되면, 이를 제공받은 각 거래처의 직원이 불이익을 받게 되고, 결과적으로 향후 청구법인이 각 거래처와의 거래를 하지 못하는 등 매출에 큰 타격을 입을 것을 우려한 부득이한 사유에 기인하였다.
참고로, 청구법인은 처분청의 조사 당시 동 최종 귀속자를 관할 세무서장 등 관계 기관에 통보하지 아니한다면, 이를 제공할 수 있음을 피력하였으나, 처분청으로부터 이에 대한 회신을 받지 못하여, 결과적으로 그 최종 귀속자를 제공하지 못하였다.
결국, 청구법인은 처분청이 이 건 상품권 사용내역에 기재된 최종 귀속자의 인적사항(소속 및 이름)을 열람하도록 하였다.
나) 청구법인은 처분청에 이 건 상품권이 최종 귀속자에게 제공되었다는 직접적인 증빙자료를 제출하지는 못하였으나, 이 건 상품권이 실제로 구입ㆍ지출되었음을 입증하는 증빙자료를 제출하였는바, 이를 통해 이 건 상품권이 청구법인의 매출과 관련하여 각 거래처에 실제로 지출된 것으로 보아야 하므로 이 건 상품권 구매액을 접대비로 인정하여야 한다[조심 2015전4538(2015.12.31.)ㆍ2010서1798(2011.9.21.), 같은 뜻임].
(나)청구법인은 이 건 양도담보물건의 소유권을 취득한 것이 아닌바, 이 건 차입금 이자를 손금불산입하여 법인세를 과세한 처분은 위법하다.
청구법인은 농산업 관련 신규사업에 대한 투자를 지속적으로 추진하던 중 친환경 옥분말비료 등을 제조하는 OOO 주식회사(이하 “OOO”라 한다)의 사업성에 관심을 가지고 있었다.
그러던 중 OOO의 대표이사인 조OOO의 아버지인 조OOO가 OOO의 사업확장을 위한 금전대여를 요청하였고, 청구법인은 이에 따라 2012.2.1. 조OOO에게 이 건 대여금을 대여하고 양도담보로 이 건 양도담보물건을 받은 것이다.
그런데, 조OOO는 청구법인에게 5개월분의 이자만 지급하였을 뿐, 그 이후 기간분의 이자를 연체하였고, 청구법인은 이에 따라 2015.12.4. 이 건 대여금의 변제기한을 연장(당초 2013.1.31. → 2016.12.31.)하면서 변경된 변제기한까지 이를 변제하지 아니할 경우 이 건 양도담보물건의 소유권을 이전받기로 하는 약정을 체결하였다.
그러나, 청구법인의 회계담당자가 이러한 사정을 알지 못한 채, 2012.2.2. 체결된 이 건 대여금의 당초 계약서상 변제기한이 지났음을 이유로 청구법인이 이 건 양도담보물건을 취득한 것으로 오인하여 이와 관련한 회계처리를 하였고, 처분청도 이에 따라 이를 청구법인의 소유로 오인한 것이다.
이를 종합하면, 청구법인은 이 건 양도담보물건의 권리자로서 이를 단순히 점유하고 있을 뿐인데도, 청구법인이 이를 소유하였다는 것을 전제로 업무무관자산으로 보아 이 건 차입금 이자를 손금불산임함은 위법하다.
(다)청구법인이 OOO에 부재료를 저가로 매출한 것은 아래와 같이 청구법인 직원의 실수에 기인한 것일 뿐, 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 목적이 없었으므로 부당행위계산의 부인 규정의 적용대상이 아니다.
청구법인은 2004년 이후 OOO에 이 건 부재료를 매출한 이후 영업이익률을 5% 내외로 달성할 수 있도록 그 매출가액을 결정하여 왔다.
그러던 중 2007년 이후 위 임가공업체로부터 이 건 부재료의 매입업무를 담당하던 청구법인의 직원이 변경되었는데, 담당 직원의 인수인계(2006년 2월까지 종전 담당자가, 2007.1.2. 이후 변경된 담당자가 각 관련 회계처리 담당) 과정에서 이 건 부재료의 원가상승분을 OOO에 대한 매출가격에 반영하지 못한 실수가 발생하였다.
즉, ‘월말’ 회계정산 처리방식이 ‘연말’ 회계처리 방식으로 변경되었음에도, 종전 담당자는 2006년 12월 이 건 부재료의 손익 관련 회계처리 정산을 하지 아니하였고, 이에 따라 변경된 담당자가 이를 인수받지 못하게 된 것이다.
청구법인은 2013년 말 이와 같은 실수를 인식하였고, 그 즉시 2007년 이후 정산처리 되지 아니한 금액들을 정상적으로 회계처리함과 동시에 그 원인을 제공한 직원들에 대하여 징계하였다.
이를 종합하면, 청구법인이 OOO에 이 건 부재료를 원가보다 저렴한 가격으로 매출한 것은 청구법인 직원의 과실에 기인한 것이다.
만약, 청구법인이 OOO에 이익을 분여하거나 부당하게 조세의 부담을 감소시킬 목적이 있었다면, 청구법인은 이와 같은 거래를 이 건 세무조사 등 당시에도 지속하였을 것이나, 이 건 세무조사 등의 개시일 이전에 이러한 오류를 스스로 발견하여 중단ㆍ수정하였다.
나. 처분청 의견
(1)이 건 세무조사 등은 중복된 세무조사의 예외 사유로 이루어졌는바, 이를 통한 이 건 과세처분 및 이 건 소득금액변동통지는 적법하다.
중복조사의 예외사유 중 ‘조세탈루 혐의를 인정할 만한 명백한 자료’라 함은 조세탈루금액을 확정할 수 있는 증빙자료가 있어 이를 통해 바로 과세를 할 수 있는 경우 뿐 아니라 제보자료 또는 그 밖의 증빙자료에 의하여 조세탈루의 혐의가 구체적이어서 세무조사를 실시하면 탈루사실이 확인될 가능성이 높은 자료도 포함된다[국심 2005서4067(2006.5.2.) 등, 같은 뜻임].
처분청은 청구법인의 탈루혐의에 대한 구체적이고 신빙성 있는 자료에 근거하여 이 건 세무조사 등을 실시한 것이므로 이는 중복 세무조사에 해당하지 아니한다.
(2)이 건 과세처분 중 일부 및 이 건 소득금액처분통지가 위법ㆍ부당하다는 청구주장은 아래와 같은 이유로 이유 없다.
(가)이 건 상품권 구입액은 사회통념 및 상관행상 정상적인 규모라고 보기 어렵다는 것 등을 이유로 접대비로 보기 어렵고, 청구법인이 이 건 상품권의 최종 귀속자 정보를 소명하지도 못하였는바, 이 건 상품권 구입액을 대표이사 상여로 본 이 건 소득금액변동통지는 정당하다.
1) 청구법인은 이 건 세무조사 등 당시 거래처인 지역농협이 청구법인과 같은 농약 제조회사의 매출에서 차지하는 비중이 크므로 이에 대한 접대비 지출은 상관행으로 보아야 한다고 주장하였으나, 그 지출 규모는 아래와 같은 이유로 사회통념 및 상관행상 정상적이라고 보기 어렵다.
가) 청구법인은 이 건 상품권 이외의 접대비를 많이 지출하였음(접대비 중 54%)에도 이 건 상품권을 접대비로 추가 지출(접대비 중 46%)한 것으로 확인되는바, 이 건 상품권이 청구법인의 업무에 반드시 필요하였다고 보기 어렵다.
나) 2015년 세무조사의 조사대상인 2010～2013 사업연도 중 청구법인의 매출액 대비 접대비 비율은 국세청 통계자료인 표준손익계산서상 동종업계[화학제품 제조업(업종코드 : 242102)]의 두 배 이상인바, 사회통념상 접대비라고 보기에는 과다하다.
2) 청구법인이 제출한 2010～2013사업연도 중 이 건 상품권 사용 내역에 의하면, OOO원에 달하고, 총액 기준으로도 OOO원에 달하는 것으로 나타난다.
3) 청구법인은 이 건 세무조사 등 당시 2014년 세무조사 후 관련 증빙자료를 폐기하였다고 진술하면서 이 건 상품권의 최종 귀속자를 알 수 있는 인적사항을 제출하지 못하였다.
그런데, 처분청은 2015.11.18. OOO울지방국세청장으로부터 이 건에 대한 과세사실판단 자문신청의 회신을 받았고, 동 회신에 의하면, 상품권의 최종 귀속자 인적사항을 소명하지 못하는 경우 그 구입비용을 대표자 상여로 처분하는 것이었는바, 이를 근거로 이 건 소득금액변동통지를 한 것이다[이는 국세청 지침(2014년 6월 발간된 ‘법인신용카드 사용 상품권 구입자료 업무처리요령’ 제하의 것)에도 명확히 규정되어 있다].
설사, 이 건 상품권이 각 거래처(최종 귀속자)에 제공되었다고 하더라도 관련 비용이 사회통념을 넘는 금액이어서 이를 업무무관비용으로 보아야 함은 동일하다.
이 경우 최종 귀속자를 밝혀 이들에게 소득처분하는 것이 타당하나, 청구법인이 이 건 상품권의 최종 귀속자 인적사항도 제공하지 아니하여서 각 귀속자에 대한 소득처분을 할 수 없는바, 결국 그 귀속 불분명을 이유로 이 건 소득금액통지를 통해 청구법인 대표이사의 상여로 소득처분한 것은 타당하다.
(3) 아래와 같이 청구법인이 이 건 양도담보물건을 대물변제로 취득하였음이 확인되고 이는 업무무관자산에 해당하므로, 처분청이 이 건 차입금 지급이자를 손금불산입한 것은 정당하다.
처분청은 청구법인이 2012.12.11. 작성한 ‘조OOO 금전소비대차에 대하여 대물변제의 건’을 확인하였는바, 그 내용을 살펴보면, 청구법인 내부의 채권관리 규정에 의하여 이 건 대여금 관련 금전소비대차계약이 미이행되었음을 이유로 이 건 대물변제계약에 따라 그 원금 및 이자를 이 건 양도담보물건으로 회수하였음이 나타난다.
또한, 2012.12.26. 작성된 이 건 대물변제계약서를 살펴보면, 조OOO가 이 건 양도담보물건의 소유권을 청구법인에 이전함으로써 이 건 대여금 및 다른 채권ㆍ채무의 권리ㆍ의무가 모두 소멸되었음이 기재되어 있다.
나아가, 청구법인이 이 건 양도담보물건을 동 법인의 대구공장 로비에 별도의 전시용 부스까지 설치하여 전시하고 있음에 비추어 이를 단순히 양도담보로 점유하고 있다는 청구주장을 신뢰하기 어렵다.
(4) 청구법인이 특수관계법인에 이 건 부재료를 시가보다 낮은 가액으로 매출하였음이 확인되는바, 그 차액에 대해 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 법인세를 과세한 이 건 처분은 정당하다.
(가) 처분청의 이 건 부재료의 이익률(4.8%) 확인
청구법인은 특수관계법인인 OOO에 비료제조에 필요한 이 건 부재료를 2004년 이후 매출하기 시작하였고, 그 매출액은 동 부재료의 원재료비에 임가공비를 합한 제조원가에 4.8%의 이익률을 적용하여 결정하였음이 청구법인의 품의서 등 내부문서를 통해 확인된다.
또한, 청구법인이 동종업계의 이익률을 참조하여 OOO와 거래한 가액을 결정한 후 계속 적용하였음은 복합비료 거래 등 다른 거래에서도 확인되는 등에 비추어 위 이익률로 산출한 이익은 시가에 해당한다고 봄이 타당하다.
(나)청구법인은 OOO와의 이 건 부재료 거래 중 원재료(CRㆍNK)의 원가가 상승하였음에도 이를 이 건 부재료 매출가액에 반영하지 아니하여 2008년 이후 손실이 발생하였고, 동 사업연도에 시가에 해당하는 이익률을 반영하여 손익을 인식하지 아니한 채, 2013사업연도 중 매출가액과 제조원가의 차이 전액을 손실로 처리하였다.
그런데, 처분청은 위 (가) 기재의 이익률로 산출한 적정손익과 위 청구법인 회계처리 내역간 차액만큼 익금산입하였다.
(다)이를 종합하면, 청구법인과 OOO 간 이 건 부재료 거래에 대해 부당행위계산 부인 규정을 적용함이 타당하다.
청구법인은 이익의 극대화를 목표로 하는 영리기업인바, 이 건 부재료의 거래시 원가상승이 있는 경우 이를 반영하여 매출액을 조정하는 것이 경제적 합리성에 부합한다고 할 것이다.
그런데, 청구법인은 특수관계법인인 OOO와의 이 건 부재료 거래 외에는 원가 이하로 거래하여 손실이 발생하였음이 확인되지 아니하므로, 이 건 부재료 거래의 관리를 소홀히 한 측면이 있다고 보이는바, 청구법인이 이 건 부재료의 거래에 따라 손실을 보았음은 경제적 합리성이 없는 경우에 해당하다.
그렇다면, 청구법인이 특수관계법인인 OOO에 시가보다 낮은 가액으로 이 건 부재료 매출하여 청구법인의 소득이 감소하였고, 그 차액이 시가의 5% 이상으로 발생하여 결과적으로 청구법인의 OOO에 대한 이익의 분여가 확인된 이상, 청구주장과 같이 이를 직원의 과실에 기인한 것이라고 하여 조세부담의 회피 또는 경감시킬 의도가 없었다거나 경제적 합리성 있는 거래라고 볼 수 없으므로 이 건 부재료 거래에 대해 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 법인세를 부과한 이 건 처분은 정당하다(대법원 1996.7.12. 선고 95누7260 판결, 대법원 1992.10.13. 선고 92누114 판결 등, 같은 뜻임).
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
①(주위적 청구) 이 건 과세처분 및 소득금액변동통지는 중복조사를 통해 이루어져 위법하다는 청구주장의 당부
②(예비적 청구) 이 건 과세처분 중 일부 및 이 건 소득금액변동통지는 아래와 같은 이유로 위법ㆍ부당하다는 청구주장의 당부
㉮ 각 거래처에 제공된 상품권은 판촉목적으로 거래처에 제공되었는바, 처분청이 최종 귀속자 불분명을 이유로 그 구입액을 손금불산입하고, 같은 금액을 대표이사 상여로 소득처분한 것은 위법ㆍ부당하다.
㉯ 처분청이 업무무관자산으로 본 양도담보물건은 청구법인이 단순 점유한 것인바, 처분청이 관련 차입금 이자를 손금불산입함은 위법하다.
㉰ 처분청이 부당행위계산으로 본 이 건 부재료 거래는 청구법인 소속 직원의 회계처리 실수에 기인하는 등 조세회피목적이 없었는바, 처분청이 이에 대해 부당행위계산 부인 규정을 적용함은 위법하다.
나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재
다. 사실관계 및 판단
(1) 이 건 과세처분 및 이 건 소득금액통지 내역은 아래와 같다.
(가)2014년 세무조사
1) OOO지방국세청장은 당초 2014년 3월 중 청구법인의 2010사업연도 신고 내역에 대한 전산분석결과에 따라 청구법인을 정기조사대상자로 선정하여, 2014.3.31.～2014.5.23. 기간 중 법인사업자 통합조사(세목 : 법인세, 부가가치세, 원천세 등)를 실시하였다.
2) 이후 OOO지방국세청장은 2014.5.22. 특정 항목의 세법적용 등이 다른 사업연도(2009ㆍ2011～2013사업연도)로 연결됨을 이유로 조사대상기간을 확대(당초 2010사업연도→2009～2013사업연도)하였고, 2014.5.23. 세무조사를 종결하였다.
3) OOO지방국세청장은 관련 상품권 구입액(접대비 손금불산입ㆍ손금산입, 상여 처분), 감가상각비(ERP시스템 자본화 비용ㆍ연구소 관련, 유보 처분), 그 밖의 비용(해외교육훈련비ㆍ사외보제작비, 매출장려금 등 관련, 기타사외유출 처분)에 대한 과세표준 경정을 하면서(관련 과세자료를 관할 세무서장에게 통보한 것으로 보인다),
2014.6.3. 청구법인에 관련 상품권 구입액 중 2010년 귀속분 OOO원을 대표이사 상여로 하여 소득금액변동통지를 하였다.
4) 청구법인은 2014.5.22. 관련 상품권 구입액OOO에 대해 수정신고를 하였다(청구법인은 동 수정신고가 2014년 세무조사와 관련된 것이라고 주장한다).
(나)이 건 세무조사 등
1) 2015년 세무조사
가) 처분청은 2015년 6월 중 2011～2013사업연도에 대한 법인세 신고내용 분석 결과, 청구법인의 수입금액 누락 등이 있음이 확인되어 동 신고의 적정성 검증을 위한 법인세 조사를 실시하였다.
처분청이 2015.6.8. 청구법인에게 보낸 ‘세무조사 통지’를 살펴보면, “범위확대로 부분조사를 실시하였던(2014년 세무조사로 보인다)부분(감가상각비, 교육훈련비, 사외보제작비, 수입이자)은 제외”한다고 기재되어 있다.
나) 과세사실판단자문 신청(2015년 11월) 및 회신 내용
① 처분청은 OOO지방국세청장에게 아래의 사실관계에 대하여 ‘상품권 최종 귀속자의 인적사항을 소명하지 못하는 경우 대표이사 상여로 처분 가능한지 여부’에 대한 과세사실자문신청을 하였다.
㉮ 2015년 세무조사 중 2014년 세무조사시 확인된 관련 상품권 외에 추가로 최종 귀속자의 인적사항이 불분명한 상품권(이 건 상품권)이 있음이 확인된다.
㉯ 청구법인은 이 건 상품권의 최종 귀속자 인적사항 기재가 의무사항이 아니고, 그 최종 귀속자의 불이익이 발생하면, 청구법인의 영업활동에 상당한 영향을 미침을 이유로 그 인적사항을 소명하기 어렵다고 주장한다.
② OOO지방국세청장은 2015.11.18. 처분청에 동 신청 내용은 국세청 지침[법인신용카드 사용 상품권 구입자료 업무처리요령(2014년 6월 발간)]에 처리요령이 명확히 규정되어 있음을 이유로 심의에서 제외하였음을 통보하였다.
③ 법인신용카드 사용 상품권 구입자료 업무처리요령을 살펴보면, 납세자에게 상품권 구입자료의 귀속자 정보(성명, 소속, 직책, 받은 금액 등)의 소명을 요청하여 이를 소명하지 못한 경우 대표이사 상여로 처분하고, 그 귀속자가 소명되는 경우, 그 내역에 따라 세무조정 및 소득처분(임원인 경우 손금불산입ㆍ상여, 주주인 경우 손금불산입ㆍ배당 등으로 처분)한다는 등의 내용이 기재되어 있다.
2) 2016년 현장확인
가) 처분청은 2016년 3월 중 2015년 세무조사시 이 건 상품권 중 2011～2013사업연도분의 최종 귀속자가 불분명한 것으로 나타났음을 이유로 조사대상기간으로 선정하지 아니한 나머지 2010사업연도분에 대한 ‘상품권 관련 비용처리 적정 여부 검증’ 목적으로 이를 실시하였다.
나) 처분청은 2016.3.9. 청구법인에게 이 건 상품권의 최종 귀속자 정보 등(지급일시, 지급액, 동 귀속자의 인적사항 등)에 대한 자료제출을 요구하였다.
청구법인은 2016.3.11. 처분청에 아래와 같은 이유로 관련 자료를 제출할 수 없다는 취지로 회신하였다.
① 영업목적상 판매촉진을 위해 관행적으로 상품권을 지급한바, 귀속자 인적사항 등을 제공하여 귀속자에게 불이익이 발생하면, 향후 영업활동에 상당한 영향을 미칠 것으로 예상된다.
② 2014년 세무조사시 모든 귀속자를 밝히고 일부 귀속자 불분명 건에 대해서는 대표이사 상여처분을 받았으며, 동 세무조사 후 해당 자료를 폐기하였다.
③ 2016년 현장확인은 2014년 세무조사와 조사대상기간ㆍ항목(상품권)이 같은바, 중복조사로 판단된다.
④ 최종 귀속자 정보를 대신하여 이 건 상품권을 제공한 영업사원의 상품권 수령확인서를 제출하였다.
(다)청구법인은 2016.4.8. OOO지방국세청장에게 이 건 심판청구와 같은 이유로 이의신청을 제기하였다.
OOO지방국세청장은 2016.5.16. 청구법인이 이 건 상품권의 최종 귀속자가 불분명하지 아니함을 입증할 수 있도록 재조사가 필요하다고 판단하였고, 나머지 이의신청에 대해서는 이 건 심판청구에 대한 처분청 의견(위 2. 나. 기재)과 같거나 유사한 이유로 기각하였다.
한편, 처분청은 위 이의신청결정의 취지에 따라, 2016.6.24.～2016.7.23. 기간 중 이 건 상품권이 접대비인지, 또는 업무무관경비인지 여부에 대한 조사를 실시하여, 청구법인으로부터 이 건 상품권의 최종 귀속자 관련 증빙자료(연도별 상품권 지출내역 및 상품권 사용내역)를 제출받았으나, 이를 지급받은 대상자의 인적사항이 공란으로 되어 있음을 확인하였다.
이후 처분청은 2016.7.20. 청구법인의 재무담당자(김건)에 대해 출석ㆍ문답을 실시한 결과, 동 재무담당자는 위 증빙자료 중 공란부분에 대한 원본 제출 요청에 대해 불가하다는 답변을, 위 증빙자료 외 추가로 제출할 것이 있는지 여부에 대한 물음에 없다는 답변하였다.
처분청은 이를 종합하여, 청구이유에 대한 의견과 같은 취지로 이 건 상품권 지급액에 대한 당초 소득처분(대표이사 상여)이 정당하다고 판단하였다.
(2) 청구주장의 상세 내역 및 관련 증빙자료는 아래와 같다.
(가)쟁점②-㉮ 관련
1)청구법인이 농약 제조업계 경쟁이 심화되어 제품 판매를 위한 판촉활동이 강화되었고, 이 건 상품권은 이러한 정황에서 이루어졌다고 주장하면서 제출한 인터넷 신문기사(2010.1.19.～2015.2.16. 기간 중 게재된 것 10건) 사본을 살펴보면, 농협이 농약시장에 대한 지배력을 확보한 상황에서 병충해 감소ㆍ농산물 가격 하락 등에 기인한 농가의 농약소비 감소, 중소업체의 복제품 농약 등록 증가 등에 따라 농약 제조회사간 경쟁이 고조되었다는 내용이 나타난다.
2)이 건 상품권의 최종 귀속자 인적사항을 제공하지 못하였으나, 동 귀속자를 알 수 있는 충분한 자료를 제공하였다는 청구주장의 상세 내용 및 증빙자료는 아래와 같다.
가) 상품권 제공시기와 농약 제조업체의 매출 특성(매년 봄철에 집중)간 연관성
①청구법인은 농약 제품의 계절적 요인(봄철에 그 수요가 많다)에 따라 이 건 상품권 지급액의 지출 추이가 일정(판촉행사가 있는 매년 1월ㆍ2월에 가장 높고, 매년 12월～다음 해 3월 중 상품권의 60% 이상이 지출)하다고 주장한다.
② 이와 관련한 증빙자료(각 사본)는 아래와 같다.
㉮업체별ㆍ분기별 농약 매출 현황[청구법인이 금융감독원 전자공시시스템에 게재된 동 법인, 주식회사 OOO(농약제조 전문업체), 주식회사 OOO(농약ㆍ비료제조 전문업체) 및 OOO 주식회사(농약제조 전문업체)의 2010～2013사업연도 중 결산서상 매출액 및 매출이익을 분기별로 정리한 것으로 보이는 것]을 살펴보면, 각 업체의 매출액이 1분기에 38%～78.7%(청구법인 : 59.4%), 2분기에 76.5%～93.2%(청구법인 : 87.3%)의 누적 매출을 올린 것으로 나타난다.
㉯2010년～2013년 기간 중 월별 상품권 지급내역(청구법인이 작성한 것으로 보이는 것)을 살펴보면, 동 기간의 지급액 합계액 OOO원 중 가장 많이 지급된 기간은 1월(금액 : OOO원)가 지급된 것으로 각 나타난다.
㉰2016년 작물보호제(농약) 지침서(한국작물보호협회가 발간한 것으로 보이는 것)를 살펴보면, 선택 가능한 제품군별[유효성분명 ‘OOO(제조사 : 청구법인ㆍ주식회사 OOO), OOO(제조사 : OOO 주식회사) 등 7개 제조회사의 상표가 등록된 것으로 나타난다] 사용방법 등이 기재되어 있다.
㉱‘지점의 법인카드 한도 상향 조정 요청 건’ 제하의 품의서(청구법인이 2012년 1월 중 작성한 것으로 보이는 것)를 살펴보면, 2012년 목표 달성 등을 위하여 청구법인 소속 지점의 법인카드 사용한도를 현재 한도에서 OOO원을 증액할 것을 요청하는 취지의 내용이 나타난다(청구법인은 이를 통해 매출의 계절적 특성에 따라 매년 초에 농약 판촉을 위한 상품권 사용량이 집중됨이 입증된다고 주장한다).
나)소속 지점별ㆍ월별 매출 및 상품권 사용계획 수립
①청구법인은 각 지점이 매년 초 매출계획과 상품권 사용계획을 수립하여 이를 본사에 보고하였고, 본사는 이를 통해 각 지점으로부터 청구법인이 제조ㆍ판매하는 농약의 판촉 활동을 위한 상품권 사용계획을 파악하였다고 주장한다.
② 이와 관련한 증빙자료로 제출된 ‘연간 상품권 사용계획’ 제하의 전자메일(청구법인 소속 직원들이 2013.1.4. 송ㆍ수신한 것으로 보이는 것) 사본을 살펴보면, 본문에 14개 지점별ㆍ월별 매출계획 및 상품권 사용계획이 각 금액으로 기재되어 있다.
다)상품권 수불내역 관리
①청구법인은 일자별 상품권 내역(발행번호 기재), 담당 영업사원, 상품권 지급목적(‘적요’에 기재된 것), 금액 등을 상세히 기재하였고, 각 내역마다 사용자 및 지점장이 이를 결재하는 등 이 건 상품권 수불내역을 체계적으로 관리하여 왔다고 주장한다.
② 이와 관련하여 제출된 상품권 수불대장 사본(18매)를 살펴보면, 일자별로 상품권명, 상품권 발행번호, 담당자, 입ㆍ출금액 및 잔액이 기재되어 있고, 사용자 및 지점장의 결재가 되어 있음이 나타난다(‘거래처코드’, ‘거래처명’ 및 ‘적요’란은 기재되어 있지 아니하거나, 원본의 해당 부분을 가린 채 복사한 것으로 보인다).
라) 연도별 상품권 지출내역 관리
①청구법인은 지점별ㆍ담당 영업사원별로 사용한 법인카드번호, 결재한 상품권 내역 등을 구체적으로 관리하였고, 이를 통해 청구법인의 각 지점 소속 영업사원이 본인에게 배부된 법인카드로 상품권을 구매하였음이 입증된다고 주장한다.
② 이와 관련하여 제출된 연도별 상품권 지출내역(청구법인이 작성한 것으로 보이는 것) 사본(12매)을 살펴보면, 지점별ㆍ담당 영업사원별 법인카드번호, 상품권 결제내역 등이 기재되어 있다.
마) 상품권 사용내역 관리
①청구법인은 지점별ㆍ담당 영업사원별로 상품권의 지급일, 지급액, 지급목적 등을 구체적으로 관리하였고, 이를 통해 이 건 상품권이 청구법인 제품의 판매촉진 목적으로 각 거래처에 지급되었음이 입증된다고 주장한다.
② 이와 관련하여 제출된 상품권 사용내역(청구법인이 작성한 것으로 보이는 것) 사본(100매)을 살펴보면, 상품권을 지급한 청구법인의 각 지점별ㆍ담당 영업사원별 지급일, 지급액, 지급목적 등이 구체적으로 기재되어 있다(‘대상자1’, 및 ‘대상자2’란은 기재되어 있지 아니하거나, 원본의 해당 부분을 가린 채 복사한 것으로 보인다).
바) 상품권 지급 후 매출실적 분석
①청구법인은 이 건 상품권 판촉활동을 한 후인 매년 2월ㆍ3월 중 청구법인이 수주받은 물량을 확인하여 이를 경쟁사의 수주실적과 비교하는 취지로 영업회의를 개최하였고, 그 결과를 분석하는 등의 매출관리를 하였다고 주장한다.
② 이와 관련하여 제출된 ‘2월 지점 영업전략회의 결과 보고’ 제하의 영업회의보고서(청구법인이 2013.2.5. 작성한 것으로 보이는 것) 사본을 살펴보면, ‘2013년 매출 실적 및 2월 실행목표’를 진도율, 전년 동기 대비 등으로 분석한 내역이 나타난다.
사)청구법인의 지점의 소속 영업직원들이 작성한 확인서 사본(정종ㅇ 등 14명이 각 작성한 것으로 보이는 것)을 살펴보면, 매년 거래처에 매출 계획 등을 근거로 책정된 접대비 예산(1～2%)으로 상품권을 구매하여 담당 지역 내 OOO 및 시판(일반 농약상을 의미하는 것으로 보인다)의 매출 활성화를 목적으로 이를 지급하였다는 취지의 내용이 나타나고, 하단에 연도별 매출목표 및 상품권 지급금액(농협ㆍ시판별 개수 및 금액으로 구분되어 있다)이 기재되어 있다.
아)청구법인은 이 건 상품권 구매액을 접대비로 계상하여 그 한도초과액에 대한 법인세를 납부하였다고 주장한다.
3) 청구법인은 아래와 같은 이유로 청구이유에 대한 처분청 의견이 부당하다고 주장한다.
가) 처분청은 청구법인의 매출액 대비 접대비 비율이 국세청 통계자료인 표준손익계산서상 동종업계(화학제품 제조업의 업종코드 : 242102) 비율보다 2배 이상이어서 이 건 상품권 구입액을 접대비로 볼 수 없다는 의견이다.
그러나, 정확한 매출액 대비 접대비 비율은 표준손익계산서가 아닌 조정계산서상 기재 내역으로 확인하여야 하고, 청구법인이 영위하는 농약 제조업을 그 비교대상으로 하여야 한다.
청구법인이 동종ㆍ관련 업계로 제시한 7개 회사 중 농약 외 원재료 매출이 많은 등의 이유로 2개 업체를 제외한 나머지 업체의 2010～2014사업연도 중 평균 매출액 대비 접대비 비율은 2.4%임이 나타나는바, 청구법인의 2.2.%와 차이가 크지 아니함이 확인된다.
따라서, 청구법인의 매출액 대비 접대비 비율은 사회통념상 과다하다는 처분청 의견은 타당하지 아니하다.
나) 처분청은 청구법인이 제출한 2010년～2014년 중 상품권 내역상 2010년～2013년 중 OOO원 이상 고액 지급액이 1,589회 OOO원에 이르는바, 사회통념과 상관행에 비추어 접대비로 봄이 타당하지 아니하다는 의견이다.
그런데, 이를 같은 기간의 평균 지급액으로 환산하면 1건 당 평균 OOO원에 불과하다.
또한, OOO원 이상 지급하였음은 ‘1건당’ 지급하였음을 의미할 뿐, ‘1인당’ 지급하였음을 의미하는 것은 아니고, 이는 동 거래처를 담당하는 영업직원이 다수일 경우 1건 당 OOO원이 넘을 수 있는바, 1건당 지급액이 고액이라고 하더라도 거래처별 담당 영업사원의 수에 비추어 이를 과도하게 큰 금액이라고 할 수 없다.
나아가, 처분청 의견을 반대로 해석하면, 2010년～2013년 기간 중 청구법인의 상품권 지출액이 합계 OOO원임에 비추어 OOO원 이하의 지급액은 OOO원(비중 : 57.8%)에 달함을 의미한다.
따라서, 1건당 지급액을 이유로 이 건 상품권 지급액과 지급횟수가 사회통념과 상관행에 비추어 접대비로 인정하기 어렵다는 처분청 의견은 타당하지 아니하다.
또한, 처분청은 청구법인의 접대비 중 이 건 상품권 지출액이 차지하는 비율이 높음을 근거로 동 지출액은 접대비로 인정할 수 없다는 의견이다.
그러나, 청구법인의 접대비 중 이 건 상품권 지출액이 얼마나 차지하는지 여부는 이 건 소득금액변동통지의 위법성 판단을 함에 있어 어떠한 기준도 될 수 없다.
즉, 이 건의 핵심은 이 건 상품권의 최종 귀속자가 불분명하여 청구법인 대표이사의 상여로 처분하는 것이 정당한지 여부인바, 청구법인이 당면한 여러 사정에 비추어 그 최종 귀속자가 청구법인의 각 거래처임이 인정된다면, 처분청이 이 건 상품권의 최종 귀속자가 불분명하다는 이유로 이 건 상품권 구입액을 청구법인 대표이사의 상여로 소득처분한 이 건 소득금액변동통지가 위법하게 된다.
따라서, 처분청의 접대비의 세무상 인정금액에 대한 기준으로 청구법인이 부득이 하게 접대비 중 상품권 구입액 비중을 줄였다는 사정을 근거로 이 건 소득금액변동통지가 정당하였다는 처분청 의견도 타당하지 아니하다.
(나)쟁점②-㉯ 관련
1)청구법인이 이 건 양도담보물건을 이 건 대여금의 양도담보로 제공받았다고 주장하면서 제출한, ‘양도담보부 금전소비대차계약 공정증서’ 제하의 문서[2012.2.2. 청구법인의 대표이사인 이OOO(채권자)과 조OOO(채무자) 간 작성된 것]를 살펴보면, 2012.12.1.～2013.1.31. 기간 중 채권자가 채무자에게 이 건 대여금을 대여(이자율 : 연 4.7%, 매월 25일 지급)하고, 이 건 양도담보물건을 담보로 제공한다는 내용이 나타난다.
2) 청구법인이 2015.12.4. 이 건 대여금의 변제기한을 당초 2013.1.31.에서 2016.12.31.로 변경하였다고 주장하면서 제출한 증빙자료는 아래와 같다.
가) 금전소비대차계약의 발생 및 이행 등에 대한 확인서[2015.12.4. 조OOO(채무자)의 요청으로 청구법인의 대표이사인 이OOO이 확인한 것]을 살펴보면, 아래와 같은 취지의 내용이 나타난다.
① 확인의 목적 : 채권자의 옥(玉)배합 사료개발과 관련하여 조OOO가 선수금 또는 연구비의 용도로 2012.2.2. 금전소비대차 약정을 체결하고 차용한 이 건 대여금에 대한 상환계획 및 이 건 양도담보물건의 소유권을 명확히 규정하기 위함이다.
② 금전소비대차계약서의 당초 내용 : [위 1) 기재의 공정증서의 내용과 같다]
③ 이 건 대물변제계약의 체결 및 구두계약 사항 : 그 내용은 아래와 같다.
㉮ 당초 약정과 달리 지연되고 있는 채무자의 채무변제를 채무자가 양해하고, 채권자가 채무자에 대한 채무변제 독촉 및 이 건 양도담보물건의 확보 등을 위해 동 양도담보물건을 채권자의 대구공장으로 이전하고 대물변제계약서를 작성한다.
㉯ 이 건 대물변제계약에 따른 채무총액 : OOO원의 합계액]
㉰대물변제시 구두계약 사항 : 이 건 금전소비대차 계약기간 내 상환하지 못한 이 건 대여금 등을 금전소비대차 발생일(2012.2.2.)부터 5년 이내의 기간에 전액 상환할 경우에는 이 건 양도담보물건을 모두 돌려주고, 채권ㆍ채무관계를 종결한다(다만, 변제기한인 2016.12.31.까지 그 변제가 이루어지지 아니하면, 2017.1.1. 이후 이 건 양도담보물건은 채무자에게 이전된 채, 채권ㆍ채무관계가 종결된다).
④ 이 건 담보물건에 대한 채권자의 회계처리 : 이 건 대물변제계약서에 따라 대물변제 자산취득 및 채무변제의 처리를 완료(시행일 : 2012.12.31.)한다.
⑤ 기타 확인사항 : 채권자의 실무진은 이 건 대물변제계약시 구두계약 사항을 인지하지 못하였고, 동 대물변제계약서의 작성의도를 고려하지 아니한 채, 단순히 동 대물변제계약서를 근거로 대물변제 회계처리를 완료하였는바(2012.12.31.), 채무자는 2015년 10월 중 채무자의 동의없는 위 회계처리를 인지하고 그 취소를 요구한다.
나) 청구법인의 대표이사인 이OOO의 확인서[2015.12.4. 이OOO이 조OOO에게 작성하여 준 것으로 보이는 것(하단에 청구법인의 대표이사 직인이 날인되어 있음)]를 살펴보면, 청구법인은 조OOO가 옥조각품(이 건 양도담보물건)을 담보로 OOO원(이 건 대여금)을 차용하였고, 청구법인이 보관한 이 건 양도담보물건을 청구법인의 자산으로 등재하였으나, 조OOO와 청구법인간 변제각서를 체결하였는바, 이 건 양도담보물건은 당연히 조OOO가 담보로 맡겨 둔 것이고, 이 건 대여금의 변제기한도 2016.12.31.까지 연장하며, 원금(OOO원)ㆍ이자ㆍ운반비 등 부대비용, 보관료를 청구법인에 입금하면, 이 건 양도담보물건을 조OOO에게 돌려줄 것을 확인한다는 취지의 내용이 나타난다.
(다)쟁점②-㉰ 관련
청구법인이 2013년 말 전임 담당자의 실수를 인식하고 2007년 이후 오류를 정상적으로 수정하였다고 주장하면서 제출한 증빙자료는 아래와 같다.
1) ‘이 건 부재료 판매관련 원인규명 보고’ 제하의 문서(2014.1.20. 시행) 사본을 살펴보면, 2007년 이후 이 건 부재료 관련 주요 원료들의 가격인상분을 적용하지 못하였고, 이는 전임 담당자의 인수인계 미비에 기인하였음이 나타난다.
2) ‘이 건 부재료 보고에 따른 미인식 손익처리건’ 제하의 문서(2014.1.13. 시행) 사본을 살펴보면, 이 건 부재료 관련하여 2007년 이후 인식하지 아니한 손익의 합계액(순손실) OOO원을 2013년 선급금 계정의 기말재고(OOO원)하였음이 나타난다(이에 상응하는 매출액을 조정하였다는 내용은 기재되어 있지 아니하다).
3) ‘전임 담당자에 대한 인사위원회 결과 보고’ 제하의 문서(2014.2.13. 시행) 사본을 살펴보면, 2014.2.12. 이 건 부재료의 관련 인수인계 누락 및 관리책임으로 전ㆍ후임 담당자 등 3명에 대한 징계를 하기로 하였다는 심의결과가 나타난다.
(3) 처분청이 제출한 증빙자료는 아래와 같다.
(가)쟁점②-㉯ 관련
처분청이 청구법인 내부의 채권관리 규정에 의하여 이 건 대여금 관련 금전소비대차계약이 미이행되었음을 이유로 이 건 대물변제계약에 따라 그 원금 및 이자를 이 건 양도담보물건으로 회수하였다는 의견과 관련하여 제출한 증빙자료는 아래와 같다.
1)‘조OOO 금전소비대차에 대한 대물변제의 건’ 제하의 문서(2012.12.11. 시행)를 살펴보면, 청구법인의 채권관리규정 및 이 건 대물변제계약에 따라 조OOO의 청구법인에 대한 채무총액 OOO원]을 이 건 양도담보물건으로 대물변제ㆍ회수(동 양도담보물건은 2012.12.20. 대구공장으로 이송할 예정)하겠다는 취지의 내용이 나타난다.
2)이 건 대물변제계약서[2012.12.26. 청구법인(채권자)과 조OOO(채무자) 간 작성된 것으로 계약체결일은 2012.12.2.로 나타난다]를 살펴보면, 청구법인과 조OOO간의 금전소비대차계약 등에 의해 발생한 채무총액 OOO원의 합계액]의 변제와 관련하여 이 건 양도담보물건을 청구법인에 이전하되, 조OOO는 청구법인이 지정하는 날ㆍ장소에 이를 인도하여야 하고, 이를 완료한 때에 위 채무총액 등의 권리ㆍ의무가 모두 소멸되는 것으로 본다는 취지의 내용이 나타난다.
(4) 양측은 2016.11.30. 개최된 조세심판관회의에 각 출석하여 청구이유 및 이에 대한 의견과 같은 취지의 진술과 더불어, 아래와 같은 취지의 진술 등을 하였다.
(가) 청구법인은 조세심판관회의에 최종 귀속자 정보(소속ㆍ이름)가 기재된 이 건 상품권 사용내역[위 (2) (가) 2) 바) 기재의 증빙자료와 동일한 것으로 보이는 것]을 지참ㆍ출석하였는바, 출석심판관들이 이를 열람하였다.
아울러, 이 건 부재료 거래와 관련하여 청구법인이 2014.1.13. 수정한 회계처리 내역상 금액 합계(약 OOO원)과 처분청이 동 거래에 대하여 경정한 금액의 합계(익금산입액 합계는 OOO원, 위 회계처리 내역상 금액과의 차액은 약 OOO원)간 차이가 나는 이유는 조사대상기간 중 이 건 부재료 거래에서 발생한 손익의 합산 방법(청구법인은 총액을, 처분청은 손실 부분만 각 합산)에 기인한다는 등의 취지로 진술하였다.
(나) 처분청은 조세심판관회의에 이 건 세무조사 등의 배경이 된 탈세제보자료를 지참ㆍ출석하였는바, 출석심판관들이 이를 열람하였다.
(5) 이상의 사실관계 및 관계 법령 등을 종합하여,
(가) 먼저, 쟁점①을 살피건대,
1) 청구법인은 이 건 세무조사 등이 2014년 세무조사의 세목 및 과세기간과 중복되므로 「국세기본법」제81조의4에 따라 금지되는 재조사에 해당한다고 주장한다.
2) 「국세기본법」 제81조의3 제2항에 의하면, 같은 세목 및 같은 과세기간에 대해 원칙적으로 재조사를 금지하고 있으면서, 조세탈루 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우 예외적으로 이를 실시할 수 있도록 규정하고 있다.
또한, ‘조세탈루 혐의를 인정할 만한 명백한 자료’라 함은 조세탈루금액을 확정할 수 있는 증빙서류 일체가 있어 동 서류만으로 바로 과세를 할 수 있는 경우뿐만 아니라 제보자료 또는 기타 자료에 의한 탈루 혐의내용이 상당히 구체적이어서 세무조사를 실시하면 탈루사실이 확인될 가능성이 높은 자료도 포함되는 것으로 해석된다.
비록, 2014년 세무조사시 이 건의 상품권 구입액과 같은 항목(관련 상품권 구입액)과 그 밖의 항목들에 대한 조사가 이루어졌으나, 처분청이 조세심판관회의에 회람한 탈세제보자료에 의하면, 상품권 구입액 총액이 2014년 세무조사시 적출된 상품권 구입액을 넘고, 그 지출배경 등이 구체적으로 기재되어 있을 뿐 아니라 이 건 법인세 부과처분과 관련된 항목 등 총 30여개 항목의 탈세사실이 관련 증빙자료와 함께 포함되어 있다.
그렇다면, 그 탈루 혐의내용이 상당히 구체적이어서 세무조사를 실시하면 탈루사실이 확인될 가능성이 높은 자료인 것으로 보이므로 처분청이 이를 처리하기 위해 이 건 세무조사 등을 실시하고 이 건 법인세 부과처분 및 소득금액변동통지를 한 것은 잘못이 없다고 판단된다.
(나) 다음으로, 쟁점②-㉮에 대하여 살피건대,
1) 처분청은 이 건 상품권은 청구법인의 접대비 중 동 상품권 구입액 외에 지출된 금액의 비중이 크므로 청구법인의 업무에 반드시 필요하다고 보기 어렵고, 동 상품권 구입액의 매출액 대비 비율도 동종업계의 두 배에 이르므로 사회통념상 접대비라고 보기 어려움 등에 비추어 이를 제공받은 최종 귀속자를 밝혀 각 귀속자별로 소득처분해야 했으나, 청구법인이 이를 소명하지 아니하여 이 건 상품권 구입액을 업무무관비용으로 보아 손금불산입하면서 같은 금액을 대표이사 상여로 처분한 것은 정당하다는 의견이다.
2) 「법인세법」제25조 제5항은 "접대비"란 접대비 및 교제비, 사례금, 그 밖에 어떠한 명목이든 상관없이 이와 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다고 규정하고 있다.
심리자료 중 작물보호제(농약) 지침서에 의하면, 청구법인이 제조ㆍ판매하는 농약은 다른 농약 제조회사에서 제조ㆍ판매하는 것과 완전 대체가능한바, 농약 제조업체간 자사 제조농약의 판매경쟁이 이루어질 수밖에 없다고 보이고, 이는 농협이 농약시장에 대한 지배력을 확보한 상황에서 병충해 감소ㆍ농산물 가격 하락 등에 기인한 농가의 농약소비 감소, 중소업체의 복제품 농약 등록 증가 등에 따라 농약 제조회사간 경쟁이 고조되고 있다는 취지의 언론기사를 통해 뒷받침된다.
이러한 정황에서, 청구법인이 제출한 증빙자료를 살펴보면, 이 건의 상품권은 본점이 매년 초 각 지점으로부터 농약의 매출계획과 더불어 상품권 사용계획도 함께 파악한 후 지출내역이 확인되는 법인카드로 상품권을 구입하였고, 그 구입ㆍ사용시기도 일정(통상 농약이 판매되는 매년 봄철에 집중되었다)하였으며, 그 지출내역의 관리와 더불어 정기적으로 청구법인의 매출실적을 이와 연계하여 분석하는 등 사후관리도 이루어졌음이 나타난다.
그렇다면, 이 건 상품권 구입액은 청구법인이 같은 업종의 농약제조회사간 판매경쟁을 벌이고 있는 정황에서 지역농협 등 거래처와 원활한 거래관계를 유지하여 자사 제조농약의 판매를 유지 또는 촉진할 목적으로 지출된 비용으로 보이는바, 청구법인의 업무와 관련하여 거래처에 지출된 접대비로 봄이 타당하다고 판단된다.
또한, 「법인세법」은 접대비가 건전한 사회통념과 상관행에 비추어 적정한 수준의 지출이 될 수 있도록 손금으로 인정되는 한도를 두면서 이를 초과하는 금액을 손금불산입하고 기타사외유출로 소득처분하고 있는바, 이에 따라 이 건 상품권 구입액의 지급규모가 그 한도를 초과하는 경우 그 초과액만큼 손금불산입하고 기타사외유출로 소득처분하면 될 뿐, 동 상품권 구입액이 청구법인의 업무와 관련되었다고 보이는 이상, 그 지급규모가 크다고 하여 이를 전부 손금불산입한 후 대표이사의 상여로 소득처분하는 것은 접대비의 취지에도 부합하지 아니한다고 봄이 상당하다.
이를 종합하면, 청구법인이 접대비로 계상한 이 건 상품권 구입액을 업무무관비용으로 보아 손금불산입하면서, 같은 금액을 대표이사 상여로 소득처분한 이 건 소득금액변동통지는 잘못이 있는 것으로 판단된다.
(다) 다음으로, 쟁점②-㉯에 대하여 살피건대,
1) 청구법인은 2015.12.4. 이 건 대여금의 채무자인 조OOO의 요청으로 청구법인의 대표이사인 이OOO이 확인한 금전소비대차계약의 발생 및 이행 등에 대한 확인서를 근거로, 이 건 대여금의 변제기한이 이 건 세무조사 등의 기간 동안 경과하지 아니하였는바, 이 건 대물변제계약에 따른 이 건 양도담보물건과 이 건 대여금 등 채무의 대물변제도 이루어지지 아니하였으므로 동 양도담보물건은 청구법인의 소유가 아니라 단순히 점유하고 있는 것으로 보아야 한다고 주장한다.
2) 그러나, 위 금전소비대차계약의 발생 및 이행 등에 대한 확인서를 살펴보면, 이 건 대여금의 변제기한 연장은 이OOO과 조OOO간 구두계약에 의한 것으로 나타날 뿐, 이를 입증할 객관적인 증빙자료가 없어 신뢰하기 어렵다.
반면, 청구법인이 2012.12.11. 작성한 것으로 보이는 ‘조OOO 금전소비대차에 대한 대물변제의 건’ 제하의 문서를 살펴보면, 위 확인서에 대한 내용이 없을 뿐 아니라 이 건 대물변제계약에 따른 이 건 대여금의 지급기한이 경과하였음을 이유로 이 건 양도담보물건에 의한 동 대여금의 대물변제가 이루어졌음이 나타난다.
더욱이, 청구법인도 이 건 양도담보물건의 소유권자로서 관련 회계처리(이 건 감가상각비ㆍ취득부대비용)를 하였다.
이를 종합하면, 청구법인이 이 건 양도담보물건을 소유하였다고 봄이 타당하고, 이는 청구법인의 업무와 무관한 자산으로 보인다.
따라서, 처분청이 이 건 대여액 관련 차입금 이자를 손금불산입하여 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
(라) 마지막으로, 쟁점②-㉰에 대하여 살피건대,
1) 청구법인은 이 건 세무조사 등의 개시일 전인 2013년 말 회계처리담당자의 실수로 이 건 부재료의 원가 상승분을 OOO에 대한 매출가격에 반영하였음을 발견하여, 즉시 2007년 이후 정산되지 아니한 금액을 정상적으로 회계처리하였는바, 이는 OOO와의 이 건 부재료 거래에서 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 목적이 없었음을 의미하므로 동 거래에 대하여 부당행위계산의 부인 규정을 적용함은 위법하다고 주장한다.
2) 그러나, 청구법인은 2004년 이후 OOO에 이 건 부재료를 매출한 이후 영업이익률을 일정하게 달성할 수 있도록 매출가액을 결정하였다고 주장하고 있는 반면, 청구법인의 위 2013년 말 회계처리 수정내역에 의하면, 이 건 부재료의 원가 상승분을 매출원가에만 반영한 결과, 2008～2013년 사업연도 중 손실이 발생한 것으로 나타난다.
그렇다면, 위 2013년 말 회계처리의 수정을 통해 청구법인의 OOO에 대한 저가 매출에 따른 손실이 더 커졌다고 보일 뿐, 이를 청구법인 스스로 시정하였다고 보이지 아니한다.
더욱이, 청구법인이 특수관계법인인 OOO에 시가보다 낮은 가액으로 이 건 부재료 매출하여 청구법인의 소득이 감소하였고, 그 차액이 시가의 5% 이상으로 발생하여 결과적으로 청구법인의 OOO에 대한 이익의 분여가 확인된 이상, 청구주장과 같이 이를 직원의 과실에 기인하였다고 하여 조세부담의 회피 또는 경감시킬 의도가 없었다거나 경제적 합리성 있는 거래라고 볼 수도 없다.
이를 종합하면, 처분청이 이 건 부재료 거래에 대해 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 법인세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
＜별지＞ 관련 법령
(1) 쟁점① 관련
(가) 국세기본법
제81조의4[세무조사관 남용 금지] ① 세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사를 하여야 하며, 다른 목적 등을 위하여 조사권을 남용해서는 아니 된다.
② 세무공무원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우가 아니면 같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재조사를 할 수 없다.
1. 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우
2. 거래상대방에 대한 조사가 필요한 경우
3. 2개 이상의 과세기간과 관련하여 잘못이 있는 경우
4.제65조 제1항 제3호(제66조 제6항과 제81조에서 준용하는 경우를 포함한다)에 따른 필요한 처분의 결정 또는 제81조의 15 제4항 제2호에 따른 재조사 결정에 따라 조사를 하는 경우
5. 납세자가 세무공무원에게 직무와 관련하여 금품을 제공하거나 금품제공을 알선한 경우
6.그 밖에 제1호부터 제4호까지와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우
제81조의7[세무조사의 사전통지와 연기신청] ① 세무공무원은 세무조사(「조세범 처벌절차법」에 따른 조세범칙조사는 제외한다)를 하는 경우에는 조사를 받을 납세자(납세자가 제82조에 따라 납세관리인을 정하여 관할 세무서장에게 신고한 경우에는 납세관리인을 말한다. 이하 이 조에서 같다)에게 조사를 시작하기 10일 전에 조사대상 세목, 조사기간 및 조사 사유, 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항을 통지하여야 한다. (단서 생략)
제81조의9[세무조사 범위 확대의 제한] ① 세무공무원은 구체적인 세금탈루 혐의가 여러 과세기간 또는 다른 세목까지 관련되는 것으로 확인되는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 조사진행 중 세무조사의 범위를 확대할 수 없다.
② 세무공무원은 제1항에 따라 세무조사의 범위를 확대하는 경우에는 그 사유와 범위를 납세자에게 문서로 통지하여야 한다.
제81조의11[통합조사의 원칙] 세무조사는 특정한 세목만을 조사할 필요가 있는 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 납세자의 사업과 관련하여 세법에 따라 신고·납부의무가 있는 세목을 통합하여 실시하는 것을 원칙으로 한다.
(나) 국세기본법 시행령
제63조의2[세무조사를 다시 할 수 있는 경우] 법 제81조의4 제2항 제6호에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1.부동산투기, 매점매석, 무자료거래 등 경제질서 교란 등을 통한 세금탈루 혐의가 있는 자에 대하여 일제조사를 하는 경우
2.각종 과세자료의 처리를 위한 재조사나 국세환급금의 결정을 위한 확인조사 등을 하는 경우
3. 「조세범 처벌절차법」 제2조제1호에 따른 조세범칙행위의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우. (단서 생략)
제63조의11[세무조사 범위의 확대] ① 법 제81조의9 제1항에서 "구체적인 세금탈루 혐의가 여러 과세기간 또는 다른 세목까지 관련되는 것으로 확인되는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1.다른 과세기간ㆍ세목 또는 항목에 대한 구체적인 세금탈루 증거자료가 확인되어 다른 과세기간ㆍ세목 또는 항목에 대한 조사가 필요한 경우
2.조사 과정에서 「조세범 처벌절차법」 제2조제3호에 따른 조세범칙조사로 전환하는 경우
3.명백한 세금탈루 혐의 또는 세법 적용의 착오 등이 있는 조사대상 과세기간의 특정 항목이 다른 과세기간에도 있어 동일하거나 유사한 세금탈루 혐의 또는 세법 적용 착오 등이 있을 것으로 의심되어 다른 과세기간의 그 항목에 대한 조사가 필요한 경우
4.그 밖에 구체적인 세금탈루 혐의가 있어 세무조사의 범위를 확대할 필요가 있는 경우로서 기획재정부령으로 정하는 경우
(2) 쟁점②-㉮ㆍ㉯ 관련
제25조[접대비의 손금불산입] ⑤ 제1항부터 제3항까지의 규정에서 "접대비"란 접대비 및 교제비, 사례금, 그 밖에 어떠한 명목이든 상관없이 이와 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다.
제27조[업무와 관련 없는 비용의 손금불산입] 내국법인이 각 사업연도에 지출한 비용 중 다음 각 호의 금액은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
1.해당 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 자산으로서 대통령령으로 정하는 자산을 취득·관리함으로써 생기는 비용 등 대통령령으로 정하는 금액
제28조[지급이자의 손금불산입] ① 다음 각 호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
4.다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 해당 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)
가. 제27조 제1호에 해당하는 자산
제49조[업무와 관련이 없는 자산의 범위 등] ① 법 제27조 제1호에서 "대통령령으로 정하는 자산"이란 다음 각 호의 자산을 말한다.
2. 다음 각 목의 1에 해당하는 동산
가.서화 및 골동품. 다만, 장식ㆍ환경미화 등의 목적으로 사무실ㆍ복도 등 여러 사람이 볼 수 있는 공간에 상시 비치하는 것을 제외한다.
다. 기타 가목 및 나목의 자산과 유사한 자산으로서 당해 법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 자산
(3) 쟁점②-㉰ 관련
제52조[부당행위계산의 부인] ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.