조심 2019중0882 (2019.09.04)

종합소득

기각

집합투자기구로부터의 이익에 대한 과세표준 계산 방식을 규정한 「소득세법 시행규칙」제13조에 따르면, 과세대상 배당소득금액은 환매시점의 과세표준기준가격에서 매수시점의 과세표준기준가격을 뺀 후, 직전 결산․분배시 발생한 과세되지 아니한 투자자별 손익을 더하거나 뺀 금액으로 규정하고 있어 청구인이 쟁점수익증권을 실제로 취득한 가액에서 배당받은 금액을 차감할 수 없다고 볼 수 있는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움

소득세법 시행규칙 제13조

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 2017.3.23. OOO 주식회사(이하 “원매도자”라 한다)가 판매한 OOO(이하 “쟁점수익증권”이라 한다)의 지분 50%를 OOO(이하 “양도자”라 한다)로부터 OOO원으로 총 3,305,785,124좌를 매입하였다.

나. 청구인은 2017년 귀속 종합소득세 신고를 하면서 쟁점수익증권에 대한 배당소득금액을 원천징수영수증상 금액OOO으로 보아 종합소득세를 신고하였다가 2018.6.26. 종합소득세 신고 후 쟁점수익증권에 대한 배당소득금액은 환매 시 지급받은 금액OOO이 배당소득이라고 주장하며 경정청구를 하였다.

다. 처분청은 현행「소득세법」상 투자손실분은 배당소득과 상계되지 않고, 결산에 따라 분배받는 이익과 환매를 통하여 분배받는 이익을 구분하여 별개로 과세하도록 규정되어 있다는 이유로 2018.7.9. 경정청구를 거부하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2018.8.10. 이의신청을 거쳐 2019.2.7. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 쟁점수익증권의 취득가액은 취득 당시 실제의 거래가격인 천좌당 OOO원을 기준으로 산정되어야 한다.

(가) 청구인은 2017.4.3. 원천징수의무자로부터 배당을 받은 사실이 있는데 투자자들에게 배당금을 지급하기 위해서는 통상 펀드의 수익금에 대한 결산을 진행해야 한다는 점을 고려하면 쟁점수익증권은 배당일에 배당금을 지급하기 전에 결산을 수행한 것으로 보이는바, 쟁점수익증권의 환매 전 결산시점은 2017.4.3.이다

(나) 쟁점수익증권의 환매 직전 결산·분배일인 2017.4.3. 천좌당 기준가격은 OOO이고, 쟁점수익증권의 취득가액은 천좌당 OOO이므로 해당 취득가액과 결산·분배일 기준가격인 천좌당 OOO은 결산·분배 시점의 투자 손실로 볼 수 있으며, 해당 투자 손실은 결산·분배 시점에 과세된 사실이 없다.

(다) 「소득세법 시행규칙」제13조 제2항 제2호에서, 집합투자기구의 이익은 환매시점과 매수시점의 기준가격 차이로 계산하되, 직전 결산·분배 시 과세되지 아니한 투자자별 손익을 통산하도록 규정하고 있는바, 직전 결산·분배시 발생한 과세되지 아니한 투자자별 손익을 더하거나 빼도록 한 것은 투자자의 순소득에 대하여 과세하고자 하는 취지이므로 환매시점 기준가격과 결산·분배 시점 기준가격과의 차이에서 결산·분배 시점에 과세되지 않은 투자손실을 뺀 금액이 과세대상 배당소득이 되어야 하므로 환매시점 기준가격인 천좌당 OOO과 결산·분배 시점 기준가격인 천좌당 OOO에서 결산·분배 시점에 과세되지 않은 투자손실 천좌당 OOO이 청구인의 과세대상 배당소득이다.

(1-2) 쟁점수익증권 배당소득에서 청구인의 취득가액과 기준가격의 차이인 거래·평가 손실을 통산하여야 한다.

(가) 「소득세법 시행령」제26조의2 제4항에 의하면 “집합투자기구로부터의 이익에는 집합투자기구가 직접 또는「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」제9조 제21항에 따른 집합투자증권에 투자하여 취득한 증권(제26조의 3 제1항 제2호 본문에 따른 상장지수증권에 투자한 경우에는 그 상장지수증권의 지수를 구성하는 기초자산에 해당하는 증권을 말한다)으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증권 또는 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 장내파생상품의 거래나 평가로 발생한 손익을 포함하지 않는다”고 규정하고 있다.

(나) 쟁점수익증권의 배당소득금액은 환매시점 기준가격과 취득 시점 기준가격의 차이 천좌당 OOO에서 거래·평가 손실인 취득시점의 취득가액과 기준가액의 차이 천좌당 OOO으로 계산하여야 한다.

청구인이 쟁점수익증권 취득시점에서 발생한 실제 거래가격과 기준가격의 차이인 천좌당 OOO은 거래·평가 손실로서 「소득세법 시행령」제26조의2 제4항에 따라 배당소득 계산에서 제외되지 않는 것인바, 이를 배당소득에 통산한 천좌당 OOO이 과세대상 배당소득이다.

(2) 원매도자와 청구인이 쟁점수익증권의 양도·양수 및 환매 등으로 인해 취득한 이익에 대하여 중복으로 과세되었고, 청구인의 과세대상 소득은 실질 양도차익을 기준으로 산정돼야 한다.

(가) 원매도자의 2017사업연도 감사보고서 OOO에 따르면, 쟁점수익증권의 취득가액은 천좌당 OOO이다.

(나)「법인세법」상 과세대상 유가증권 처분이익은 양도대가와 세무상 장부가액인 취득원가의 차이로 보고 있는바, 원매도자는 쟁점수익증권을 청구인에게 양도하여「법인세법」상 장부가액인 천좌당 OOO를 「법인세법」상 쟁점수익증권의 처분이익으로 신고․납부하였다.

(다) 청구인의 원천징수명세서를 보면 쟁점수익증권의 취득 당시 기준가격인 천좌당 OOO과 환매 당시 기준가격 천좌당 OOO를 과세표준으로 계산된 금액이 원매도자에 의해 원천징수됨에 따라 원매도자가 쟁점수익증권의 양도차익에 대해 법인세로 신고․납부한 천좌당 OOO을 청구인이 배당소득세로 납부하게 되어 이중과세되었다.

나. 처분청 의견

(1) 집합투자기구로부터의 이익에 대한 과세표준 계산방식을 규정한 「소득세법 시행규칙」제13조 제2항 제2호에 따르면, 과세대상 배당소득금액은 환매시점의 과세표준기준가격에서 매수 시 과세표준기준가격을 뺀 후, 직전 결산․분배 시 발생한 과세되지 아니한 투자자별 손익을 더하거나 뺀 금액으로 규정하고 있는바, 배당소득금액 계산 시 차감하는 금액은 청구인이 주장하는 임의의 거래가액 OOO원이 아니라, 매수시점의 객관적 평가기준인 과세표준기준가격으로 계산한 OOO원이다.

「소득세법 시행규칙」제13조 제2항 제2호에 따라 환매시점의 기준가격인 천좌당 OOO과 직전 결산․분배 직후 시점의 기준가격 천좌당 OOO에 직전 결산 분배 시 과세되지 아니한 투자자별 손익을 가감하여야 하는데, 이 금액과 관련하여서는 집합투자기구의 결산에 따라 집합투자기구로부터의 이익을 분배받는 부분이므로 「소득세법 시행규칙」제13조 제1항 제2호를 적용하여야 하며, 결산시점의 기준가격인 천좌당 OOO에서 매수 시점의 기준가격 천좌당 OOO원을 가감하여야 하며, 결론적으로 총 과세대상 배당소득금액은 OOO원으로 종전과 동일한 결론에 이르게 된다.

따라서 「소득세법 시행규칙」제13조에서 결산에 따라 분배받은 이익(제1항)과 환매를 통하여 분배받은 이익으로 구분하여 별개로 과세하도록 규정하고 있고, 직전 결산‧분배시 발생한 과세되지 아니한 투자자별 손익을 더하거나 빼도록 규정한 이유는 이와 같이 결산 시와 환매 시를 구분하여 과세하는 것을 원칙으로 하되, 직전 결산‧분배 시 과세가 이루어지지 아니하는 경우에는 그 손익을 통산하여 과세하겠다는 취지일 뿐, 청구인의 주장과 같이 취득가액을 반영하여 투자자의 순소득에 대하여 과세하고자 하는 취지로 해석하는 것은 확장해석이다.

(2) 현행「법인세법」은 순자산 증가설에 입각하여 과세대상 소득에 대하여 그 구체적 범위를 법에 열거할 필요 없이 법인의 자산을 증가 또는 감소시키는 모든 행위를 반영하는 포괄주의적 과세방식을 취하고 있는데 반하여「소득세법」은 소득원천설에 입각하여 법령에서 명시적으로 열거한 소득에 대해서만 과세하는 열거주의 과세방식을 취하고 있는바, 원매도자의 경우에는 쟁점수익증권의 취득가액은 법인의 순자산을 감소시키는 것으로서 과세대상소득 계산 시 차감할 수 있지만, 청구인의 경우에는「소득세법」의 규정에 의하여 법령에서 규정한 방식으로 소득금액을 계산하여야 하는데「소득세법」상 배당소득금액 계산 시에는 따로 필요경비를 차감할 수도 없다.

따라서 청구인과 원매도자는 서로 다른 세목에 대한 납부의무를 지는 것으로서「소득세법」과「법인세법」은 입법목적과 과세방식 및 적용대상을 달리하므로 이중과세로 보기는 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 쟁점수익증권의 배당소득금액 산정시 취득가액을 반영하여야 한다는 청구주장의 당부

(예비적 청구) 쟁점수익증권의 취득시점에 발생한 거래·평가 손실액을 쟁점수익증권의 배당소득에 통산하여야 한다는 청구주장의 당부

(2) 쟁점수익증권의 양도에 따른 원매도자의 양도차익과 쟁점수익증권의 환매에 따른 청구인의 배당소득에 대해 이중과세되었다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인의 심판청구서 및 처분청의 심리자료 등에 의하면, 아래와 같은 사실들이 나타난다.

(가) 현대차투자증권 주식회사는 2015년 3월 OOO에 투자하였고, 청구인은 2017.3.23. 원매도자가 양도한 쟁점수익증권 중 일부를 OOO 유한회사를 통하여 OOO원에 인수하여 천좌당 OOO원으로 총 3,305,785,124좌를 매입하였다.

(나) 쟁점수익증권은 2017.5.18. 및 2017.5.19. 해산 최종 등기 시까지 발생 할 수 있는 각종 제반 절차와 추정 비용을 제외한 최소한의 구좌를 제외하고 전부 투자자에게 상환되어 청구인의 총 출자 3,305,785,124좌 중 9,904,149좌를 제외하고 3,295,880,975좌(99.7%)가 상환되었고, 청구인은 배당금 OOO원을 원매도자에게 반환하였다

(다) 청구인은 2017년 귀속 종합소득세를 신고하면서 쟁점수익증권에 대한 배당소득금액을 원천징수영수증 상의 금액인 OOO원으로 보아 종합소득세를 신고․납부하였다가 종합소득세 신고 후 쟁점수익증권에 대한 배당소득금액은 환매 시 지급받은 OOO원이라는 경정청구를 하였고, 처분청 및 청구인 주장 배당소득금액을 비교한 내역은 아래 ＜표1＞같다.

(라) 2017.3.23. 체결한 쟁점수익증권 매매계약서를 보면 쟁점수익증권에 대한 수익금이 발생하였을 경우 대상자산 양도일까지의 기간에 대한 수익금은 양도인에게, 대상자산 양도일 이후의 기간에 대한 수익금은 양수인에게 귀속되는 것으로 한다는 약정에 따라 청구인은 아래 ＜표2＞와 같이 보유기간에 따른 배당금액 OOO원을 원매도자에게 반환하였다.

(마) 쟁점수익증권의 취득시점 기준가격의 청구인과 처분청의 주장내역은 아래 ＜표3＞과 같다.

(바) 쟁점수익증권의 원매도자인 OOO에 취득하였고, 2017.3.23. 매매대금 OOO로 매각하였으며, 2018.4.2. 「법인세법」제50조에 따라 분배수입금액 OOO원을 포함된 법인소득을 법인세로 신고․납부한 사실이 확인된다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 집합투자기구로부터의 이익에 대한 과세표준 계산방식을 규정한 「소득세법 시행규칙」제13조 제2항 제2호에 따르면, 과세대상 배당소득금액은 환매시점의 과세표준기준가격에서 매수시점의 과세표준기준가격을 뺀 후, 직전 결산․분배 시 발생한 과세되지 아니한 투자자별 손익을 더하거나 뺀 금액으로 규정하고 있어 청구인이 쟁점수익증권을 실제로 취득한 가액에서 배당받은 금액을 차감할 수 없다고 볼 수 있는 점, 「소득세법 시행규칙」제13조에서 결산에 따라 분배받은 이익과 환매를 통하여 분배받은 이익으로 구분하여 별개로 과세하도록 규정하고 있고, 직전 결산‧분배시 발생한 과세되지 아니한 투자자별 손익을 더하거나 빼도록 규정한 이유는 결산 시와 환매 시를 구분하여 과세하는 것을 원칙으로 하되, 직전 결산‧분배 시 과세가 이루어지지 아니하는 경우에는 그 손익을 통산하여 과세하겠다는 취지일 뿐, 취득가액을 반영하여 투자자의 순소득에 대하여 과세하고자 하는 취지로 해석하는 것은 확장해석이라고 볼 수 있는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

청구인은 쟁점수익증권의 취득시점에 발생한 거래·평가 손실액을 배당소득에 통산하여야 한다고 주장하나, 현행「소득세법」상 쟁점수익증권과 같은 펀드계좌에서 발생한 투자손실액을 배당소득 또는 종합소득금액에서 공제할 근거 규정이 없는 점,「소득세법」은 손익(損益)과 이익(利益)’을 구별하고 있는데 「소득세법」제17조 제1항 제5호가 펀드와 같은 집합투자기구로부터의 배당소득 과세표준을 손익이 아닌 이익이라고 규정하고 있는 점, 「소득세법 시행령」제26조의2 제4항이 “집합투자기구로부터의 이익에 집합투자기구가 직·간접적으로 취득한 증권 또는「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 장내파생상품의 거래나 평가로 발생한 손익을 포함하지 아니한다”고 규정한 점, 집합투자기구로부터의 이익에 대한 과세표준 계산방식을 규정한 「소득세법 시행규칙」제13조가 결산에 따라 분배받는 이익(제1항)과 환매를 통하여 분배받는 이익(제2항)으로 각각 구분하여 별개로 과세하도록 규정하고 있으며 각 항에서 발생한 이익을 계산할 때 손실을 반영하도록 규정하고 있지 않는 점 등에 비추어, 청구인의 2017년 귀속 쟁점수익증권의 배당소득금액을 산정함에 있어 이익과 손실을 통산하여 달라는 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(3) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대 청구인은 원천징수명세서를 보면 쟁점수익증권 취득 당시 기준가격과 환매 당시 기준가격의 차액을 과세표준으로 계산된 금액이 원매도자에 의해 원천징수됨에 따라 원매도자가 수익증권의 양도차익에 대해 법인세로 신고 납부한 금액을 청구인이 배당소득세로 납부하게 되어 이중과세되었다고 주장하나, 법인의 경우에는 수익증권의 취득가액은 법인의 순자산을 감소시키는 것으로서 과세대상소득 계산 시 차감할 수 있지만, 개인의 경우에는「소득세법」의 규정에 의하여 법령에서 규정한 방식으로 소득금액을 계산하여야 하는데「소득세법」상 배당소득금액 계산 시에는 따로 필요경비를 차감할 수도 없고, 법인과 개인은 서로 다른 세목에 대한 납부의무를 지는 것으로서「소득세법」과「법인세법」은 입법목적과 과세방식 및 적용대상을 달리하므로 이중과세로 보기는 어렵다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 소득세법

제17조【배당소득】① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 내국법인으로부터 받는 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금

2. 법인으로 보는 단체로부터 받는 배당금 또는 분배금

3. 의제배당(擬制配當)

4. 「법인세법」에 따라 배당으로 처분된 금액

5. 국내 또는 국외에서 받는 대통령령으로 정하는 집합투자기구로부터의 이익

6.~10 생략

(2) 소득세법 시행령

제26조의 2【집합투자기구의범위등】④ 제1항에 따른집합투자기구로부터의 이익(이하 “집합투자기구로부터의 이익”이라 한다)에는 집합투자기구가 직접 또는「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」제9조 제21항에 따른 집합투자증권에 투자하여 취득한 증권(제26조의 3 제1항 제2호 본문에 따른 상장지수증권에 투자한 경우에는 그 상장지수증권의 지수를 구성하는 기초자산에 해당하는 증권을 말한다)으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증권 또는「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 장내파생상품(이하 “장내파생상품”이라 한다)의 거래나 평가로 발생한 손익을 포함하지 아니한다. 다만, 비거주자 또는 외국법인이「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」제9조 제19항 제2호에 따른 전문투자형 사모집합투자기구나 「조세특례제한법」제100조의 15에 따른 동업기업과세특례를 적용받지 아니하는 경영 참여형 사모집합투자기구를 통하여 취득한 주식 또는 출자증권[「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」제8조의 2 제4항 제1호에 따른 증권시장(이하 “증권시장”이라 한다)에 상장된 주식 또는 출자증권으로서 양도일이 속하는 연도와 그 직전 5년의 기간 중 그 주식 또는 출자증권을 발행한 법인의 발행주식 총수 또는 출자총액의 100분의 25 이상을 소유한 경우에 한정한다]의 거래로 발생한 손익은 그러하지 아니하다.

1. 증권시장에 상장된 증권(다음 각 목의 것은 제외한다. 이하 이 항에서 같다)

가. 법 제46조 제1항에 따른 채권등

나. 외국 법령에 따라 설립된 외국 집합투자기구의 주식 또는 수익증권

2.「벤처기업육성에 관한 특별조치법」에 따른 벤처기업의 주식 또는 출자지분

3. 제1호의 증권을 대상으로 하는 장내파생상품

⑩ 집합투자기구로부터의 이익에 대한 과세표준 계산방식 등은 기획재정부령으로 정한다.

(3) 소득세법 시행규칙

제13조【집합투자기구로부터의 이익에 대한 과세표준 계산방식 등】①「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 집합투자기구(이하 “집합투자기구”라 한다)의 결산에 따라 영 제26조의 2에 따른 집합투자기구로부터의 이익을 분배받는 경우 투자자가 보유하는「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 집합투자증권(이하 “집합투자증권”이라 한다)의 좌당 또는 주당 배당소득금액(이하 이 조에서 “좌당 배당소득금액”이라 한다)은 다음 각 호의 금액으로 한다.

1. 영 제26조의 2 제5항 제3호 또는 제4호에 해당하는 집합투자증권: 집합투자기구가 투자자에게 좌당 또는 주당 분배하는 금액(영 제26조의 2 제4항 각 호 외의 부분 본문에 따라 집합투자기구로부터의 이익에 포함되지 아니하는 손익은 제외한다)

2. 제1호 외의 집합투자증권 : 집합투자증권의 결산 시 과세표준기준가격(「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」제238조 제6항에 따른 기준가격에서 영 제26조의 2 제4항 각 호 외의 부분 본문에 따라 집합투자기구로부터의 이익에 포함되지 아니하는 손익을 제외하여 산정한 금액을 말하며, 같은 법 제279조 제1항에 따른 외국 집합투자증권으로서 과세표준기준가격이 없는 경우에는 같은 법 제280조 제4항 본문에 따른 기준가격을 말한다. 이하 이 조에서 같다)에서 매수 시(매수 후 결산ㆍ분배가 있었던 경우에는 직전 결산ㆍ분배 직후를 말한다) 과세표준기준가격을 뺀 후 직전 결산ㆍ분배 시 발생한 과세되지 아니한 투자자별 손익을 더하거나 뺀 금액. 이 경우 영 제26조의 2에 따른 집합투자기구로부터의 이익으로서 집합투자기구가 투자자에게 분배하는 금액을 한도로 한다.

② 집합투자증권의 환매 및 매도 또는 집합투자기구의 해지 및 해산(이하 이 조에서 “환매등”이라 한다)을 통하여 집합투자기구로부터의 이익을 받는 경우 집합투자증권의 좌당 배당소득금액은 다음 각 호의 금액으로 한다.

1. 영 제26조의 2 제5항 제3호 또는 제4호에 해당하는 집합투자증권 : 환매등(집합투자증권의 매도는 제외한다)이 발생하는 시점의 과세표준기준가격에서 직전 결산ㆍ분배 직후의 과세표준기준가격(최초 설정 또는 설립 후 결산ㆍ분배가 없었던 경우에는 최초 설정 또는 설립 시 과세표준기준가격을 말한다)을 뺀 금액

2. 제1호 외의 집합투자증권 : 환매 등이 발생하는 시점의 과세표준기준가격에서 매수 시(매수 후 결산ㆍ분배가 있었던 경우에는 직전 결산ㆍ분배 직후를 말한다) 과세표준기준가격을 뺀 후 직전 결산ㆍ분배 시 발생한 과세되지 아니한 투자자별 손익을 더하거나 뺀 금액

③ 증권시장에 상장된 집합투자증권(영 제26조의 2 제5항 제3호 또는 제4호에 해당하는 집합투자증권은 제외한다)을 증권시장에서 매도하는 경우의 좌당 배당소득금액은 제2항 제2호에도 불구하고 같은 호에 따라 계산된 금액과 매수ㆍ매도 시의 과세표준기준가격을 실제 매수ㆍ매도가격으로 하여 같은 호에 따라 계산된 금액 중 적은 금액으로 한다.

④ 투자자별 배당소득금액은 다음 계산식에 따라 계산한 금액으로 한다.

(제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 좌당 배당소득금액 × 결산ㆍ분배 시 보유하고 있는 좌수ㆍ주수 또는 환매등이 발생하는 좌수ㆍ주수)-영 제26조의 2 제6항에 따른 각종 수수료 등

(4) 자본시장과 금융투자업에 관한 법률

제238조【집합투자재산의 평가 및 기준가격의 산정 등】① 집합투자업자는 대통령령으로 정하는 방법에 따라 집합투자재산을 시가에 따라 평가하되, 평가일 현재 신뢰할 만한 시가가 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 공정가액으로 평가하여야 한다. 다만, 투자자가 수시로 변동되는 등 투자자의 이익을 해할 우려가 적은 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 대통령령으로 정하는 가액으로 평가할 수 있다.