국심1991서0093 (1991.05.22)

상속

경정

청구인은 특수관계에 있는 자에게 시가에 미달하여 자산을 양도함으로서 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정된다 할 것이어서 청구인의 특수관계자와의 거래는 부당 행위계산부인 대상이라 할 것임

소득세법 제55조【부당행위계산】 / 소득세법시행령 제41조【저작권사용료등의 범위】

득세 37,662,740원 및 동방위세 7,503,620원을 부과한 처분은

서울시 송파구 OO동 OOO대지 46.97평방미터, 같은

곳 OOO 대지 47.05평방미터, 같은 곳 OOO대지 41.7평

방미터, 같은 곳 OOOO 대지 34.59평방미터의 양도가액을

102,186,000원으로 하고 취득가액은 소득세법 시행규칙 제56

조의 5 제5항의 규정에 의해 환산한 가액으로 하여 양도차익

을 계산, 그 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

1. 사 실

가. 처분청은 청구인이 부친 OOO의 사망(86.12.14)으로 서울시 송파구 OO동 OOO대지 46.97평방미터, 같은 곳 OOO대지 47.05평방미터, 같은 곳 OOO 대지 41.7평방미터, 같은 곳 OOOO 대지 34.59평방미터 합계 170.31평방미터(이하 “이 건 상속재산”이라 함)를 상속받고 상속재산의 가액을 기준시가 75,099,675원으로 평가하여 상속세신고를 한데 대하여, 이 건 상속재산이 근저당권이 설정된 재산임을 이유로 상속재산이 담보하는 채권최고액 94,839,710원으로 상속재산의 가액을 평가하여 90.7.16 청구인에게 상속세 5,597,080원 및 동방위세 1,119,410원을 부과 처분하고,

나. 또한 청구인이 주주로 있는 OOOO주식회사의 88.7.27자 증자(1차증자)시 신주 1,500주(주식납입금액 7,500,000원)와 88.12.14자 증자(2차증자)시 신주 3,500주(주식납입금액 17,500,000원)을 인수한데 대하여, 청구인이 신주인수대금 25,000,000원을 청구외 OOO, OOO, OOO로부터 증여(OOO 증여분 2,065,217원, OOO증여분 16,282,385원, OOO증여분 6,652,398원)받은 것으로 보고, 2차 증자시 특수관계자인 OOO, OOO, OOO, OOO, OOO, OOO의 신주인수권포기로 인하여 청구인 지분비율을 초과하여 배정받은 신주 1,020주의 납입금액과 평가액과의 차액에 상당하는 이익 6,831,960원을 신주인수권 포기자로 부터 증여(288주의 신주인수권포기자 OOO 증여분 1,929,024원, 288주의 신주인수권포기자 OOO증여분 1,929,024원, 111주의 신주인수권포기자 OOO증여분 743,478원, 111주의 신주인수권포기자 OOO증여분 743,748원, 111주의 신주인수권포기자 OOO증여분 743,478원, 111주의 신주인수권포기자 OOO증여분 743,478원) 받은 것으로 의제하여 90.7.16 청구인에게 OOO증여분 증여세 574,740원 및 동방위세 104,490원, OOO증여분 증여세 4,866,630원 및 동방위세 884,840원, OOO증여분 증여세 1,087,160원 및 동방위세 197,660원, OOO증여분 증여세 63,790원 및 동방위세 11,590원, OOO증여분 증여세 63,790원 및 동방위세 11,590원, OOO증여분 증여세 63,790원 및 동방위세 11,590원, OOO증여분 증여세 63,790원 및 동방위세 11,590원을 부과처분하였으며,

다. 청구인이 78.6.20 취득한 서울시 송파구 OO동 OOO대지 46.97평방미터, 같은 곳 OOO대지 47.05평방미터, 같은 곳 OOO대지 41.7평방미터, 같은 곳 OOOO 대지 34.59평방미터 합계 170.31평방미터(이하 “양도토지”라 함)를 88.7.28 청구인이 주주로 있는 OOOO주식회사에 양도하고 양도가액은 실지거래가액 85,000,000원(평당 1,650,000원)으로, 취득가액은 실지양도가액으로 환산한 가액으로 하여 양도소득세 신고를 한데 대하여, 양도토지의 양도당시 평당시가를 양도토지와 인접해있는 서울시 송파구 OO동 O대지 743.3평방미터의 88.10.1자 감정가액 평당 4,000,000원에 지가상승율을 감안한 가액인 평당 3,800,000원으로 보아 양도토지의 양도당시시가를 195,771,345원으로 추정하고, 이 시가에 미달한 85,000,000원에 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시켰다는 이유로 부당행위 계산부인하여 양도토지의 양도가액을 평당 3,800,000원으로 계산한 시가 195,771,345원으로 하고 취득가액은 환산한 가액 44,558,704원으로 하여 90.7.16 청구인에게 양도소득세 37,662,740원 및 동방위세 7,503,620원을 부과처분하였던 바,

청구인은 이에 불복하여 90.9.12 심사청구를 거쳐 90.12.22 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장

가. 청구인은 상속재산의 가액을 기준시가 75,099,675원으로 평가하여 상속세를 신고납부하였으므로 처분청이 상속재산가액을 채권최고액 94,839,710원으로 평가하여 상속세를 부과한 것은 부당하고,

나. 청구인은 신주인수대금을 증여받거나 신주인수권 포기에 따른 이익을 증여받은 사실이 없으므로 증여사실 확인없이 증여로 본 것은 부당하며,

다. 청구인은 양도토지를 88.7.28 OOOO주식회사에 85,000,000원(평당 1,650,000원)에 양도하였으므로 처분청이 양도토지상에 OOOO주식회사의 건물이 있어 동법인 이외의 매수자를 찾을 수 없는 상황에 있었던 점, 특수관계에 있지 아니한 OOO, OOO이 동일 부동산을 85,000,000원에 OOOO주식회사에게 양도한 점, 개개의 토지마다 특성이 다른 점을 무시하고 청구인 양도토지와 토지특성이 상이한 인근토지의 감정가액을 기준으로 양도토지의 양도당시 시가를 195,771,345원으로 추정하여, 이와 같은 시가에 미달한 가액으로 특수관계자에게 양도하였다는 이유로 부당행위계산부인하고 청구인 양도토지의 양도가액을 청구인 양도토지와 토지특성이 상이한 토지의 감정가액으로 추정한 시가 195,771,345원(평당 3,800,000원)으로 하여 양도소득세를 과세한 처분은 부당하다는 주장이다.

3. 국세청장 의견

가. 청구“가”항에 대하여

상속세법 제9조 제4항 및 동법시행령 제5조의2 제3호에 의하면 근저당권이 설정된 상속재산의 가액은 당해 상속재산이 담보하는 채권의 최고액으로 평가하도록 규정되어 있으므로 이 건 상속재산의 가액을 채권최고액 94,839,710원으로 평가하여 상속세를 과세한 처분은 적법하고,

나. 청구“나”항에 대하여

청구인은 OOOO주식회사의 주주로서 OOOO주식회사의 자본 증자시에 OOO, OOO, OOO로부터 신주인수대금을 현금 증여받았으며, 신주인수권을 포기한 자로부터 신주의 납입금액과 상속세법시행령 제5조 내지 제7조에 의하여 평가한 가액의 차액을 증여받았으므로 상속세법 제34조의4 및 동법 시행령 제41조의3에 의하여 증여세를 부과한 처분은 정당하며,

다. 청구“다”항에 대하여

청구인 양도토지는 입지조건, 교통편, 주위환경, 토지형태 및 이용상태등을 조사한 결과 청구인 양도토지 인근에 위치해 있는 서울시 송파구 OO동 O번지 소재 토지와 유사함이 확인되어 청구인 양도토지와 유사한 인근토지의 88.10.1자 감정가액 평당 4,000,000원에 지가상승율을 감안하여 추정한 가액 평당 3,800,000원을 청구인 양도토지의 양도당시 평당시가로 본 것은 정당하므로 이와 같은 평당시가에 의하여 계산한 195,771,345원(평당 3,800,000원)을 청구인 양도토지(170.31평방미터)의 양도가액으로 결정한 처분은 잘못이 없다는 의견이다.

4. 쟁 점

가. 상속재산의 가액을 채권최고액으로 평가하여 과세한 처분의 당부

나. 청구인이 신주인수자금 25,000,000원을 증여받고 청구인 지분비율을 초과하여 배정받은 신주 1,020주의 납입금액과 평가액과의 차액에 상당하는 이익 6,831,960원을 증여받은 것으로 본 처분의 당부

다. 청구인 양도토지의 양도당시시가를 양도토지 인근에 위치해 있는 서울시 송파구 OO동 O번지 소재 토지의 감정가액으로 산정하여 이 시가를 청구인 양도토지의 양도가액으로 한 처분의 당부를 가리는데 있다 하겠다.

5. 심리 및 판단

먼저 쟁점 “가”항에 관하여 본다.

이 건 처분내용과 청구주장을 보면, 처분청은 청구인이 부친의 사망(83.12.14)으로 인하여 상속받은 상속재산의 가액을 기준시가(75,099,675원)로 평가하여 상속세신고를 한데 대하여, 당해 상속재산이 근저당권이 설정된 재산임을 이유로 상속재산이 담보하는 채권최고액(94,839,710원)으로 상속재산의 가액을 평가하여 청구인에게 상속세를 부과처분하였고, 이에 대하여 청구인은 상속재산의 가액을 기준시가로 평가하여 상속세를 과세하여야 한다고 주장하고 있음을 알 수 있다.

살피건대, 상속세법 제9조 제1항에 의하면 상속재산의 가액은 상속개시 당시의 현황에 의한 가액으로 하도록 규정되어 있고, 동법시행령 제5조 제1항 및 제2항 제1호에서 상속개시당시의 현황에 의한 가액은 그 당시의 시가에 의하되 시가를 산정하기 어려울 때는 토지, 건물의 경우 기준시가(특정지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액, 특정지역 이외의 지역에 있어서는 지방세법상의 과세시가표준액)에 의하도록 규정되어 있으며, 상속세법 제9조 제4항 및 동법시행령 제5조의2 제3호에서 근저당권이 설정된 상속재산은 당해 상속재산이 담보하는 채권최고액으로 평가한 가액과 상속개시당시의 현황에 의한 가액중 큰 금액을 그 상속재산의 가액으로 한다고 규정되어 있으므로 상속개시당시 근저당권이 설정된 이 건 상속재산의 가액은 당해 상속재산이 담보하는 채권최고액으로 평가한 가액(94,839,710원)과 상속개시당시의 기준시가(75,099,675원)중 큰 금액인 94,839,710원으로 하여야 할 것인 바, 이 건 상속재산의 가액을 기준시가로 하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다 할 것이다.

따라서 처분청이 이 건 상속재산의 가액을 상속재산이 담보하는 채권최고액으로 평가한 금액으로 한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

다음으로 쟁점“나”항에 관하여 본다.

이 건 처분내용과 청구주장을 보면, 처분청은 청구인이 OOOO주식회사의 신주인수자금을 청구외 OOO, OOO, OOO로부터 증여받은 것으로 보고 또한 청구인과 특수관계에 있는 자들의 신주인수권 포기결과 청구인이 청구인지분 비율을 초과하여 배정받은 신주의 납입금액과 평가액과의 차액에 상당하는 이익을 신주인수권 포기자로부터 증여받은 것으로 의제하여 청구인에게 증여세를 부과처분하였고, 이에 대하여 청구인은 증여사실의 확인없이 증여로 본 것은 부당하다고 주장하고 있음을 알 수 있다.

살피건대, 청구인이 OOOO주식회사의 신주인수자금을 OOO, OOO, OOO로부터 증여받은 사실이 없으므로 신주인수자금을 이들로부터 증여받은 것으로 본 것은 부당하다는 청구주장 부분에 대하여는, OOOO주식회사의 대표자 OOO가 동법인의 88.7.27자 증자(1차증자)와 88.12.14자 증자(2차증자)와 관련한 증자자금을 본인과 OOO, OOO, OOO로부터 조달한 사실을 구체적으로 확인하고 있는 반면 이와 같은 확인사실을 부인 할 만한 보다 객관적인 증빙은 발견되지 아니하는 바,

청구인이 청구인의 신주인수와 관련한 자금출처를 명백히 하지 아니하는 한 위 확인사실에 근거하여 청구인이 OOOO주식회사의 신주인수대금을 OOO등으로부터 증여받은 것으로 인정할 수 밖에 없다 할 것이므로 이 부분 청구주장은 받아들이기 어렵다 할 것이고,

또한 청구인의 지분비율을 초과하여 배정받은 신주의 납입금액과 평가액과의 차액에 상당하는 금액을 증여받은 사실이 없으므로 이와 같은 상당금액을 청구인이 증여받은 것으로 본 것은 부당하다는 청구주장 부분에 대하여는, 상속세법 제34조의4에서 『특수관계에 있는 자로부터 현저히 저렴한 대가로써 대통령령이 정하는 이익을 받은 자는 당해이익을 받은 때에 그 이익에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 본다』고 규정되어 있고, 동법시행령 제41조의3에서 『법 제34조의4에서 “대통령령이 정하는 이익”이라 함은 법인이 자본 또는 출자액을 증가하기 위하여 주식 또는 지분(이하“신주”라 한다)을 배정함에 있어서 당해법인의 주주 또는 출자자(이하 “주주등”이라 한다)가 신주를 배정받을 수 있는 권리(이하 “신주인수권”이라 한다)의 일부 또는 전부를 포기함으로 인하여 당해 신주인수권을 포기한 주주등과 특수관계에 있는 자가 그의 지분비율을 초과하여 배정받은 경우에 그 초과하여 배정받은 신주의 납입금액과 제5조 내지 제7조의 규정에 의한 가액과의 차액을 말한다』고 규정되어 있으므로 OOOO주식회사의 2차 증자시 청구인이 특수관계에 있는 자(OOO외 5인)의 신주인수권 포기로 청구인 지분비율을 초과하여 배정받은 1,020주의 납입금액과 평가액과의 차액에 상당하는 이익 6,831,960원을 신주인수권포기자로부터 증여받은 것으로 보아야 할 것인 바, 이 부분 청구주장 또한 받아들이기 어렵다 할 것이다.

따라서 처분청에서 청구인이 OOOO주식회사의 신주인수자금을 증여받은 것으로 보고 또한 청구인 지분비율을 초과하여 배정받은 신주의 납입금액과 평가액과의 차액에 상당하는 이익을 증여받은 것으로 본 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

끝으로 쟁점“다”항에 관하여 본다.

이 건 처분내용과 청구주장을 보면, 청구인이 서울시 송파구 OO동 OOO대지 46.97평방미터, 같은 곳 OOO대지 47.05평방미터, 같은 곳 OOO대지 41.7평방미터, 같은 곳 OOOO대지 34.59평방미터 합계 170.31평방미터를 88.7.28 특수관계에 있는 OOOO주식회사에 양도하고 양도가액을 실지양도가액 85,000,000원(평당 1,650,000원)으로 하고 취득가액은 환산한 가액으로 하여 자산양도차익 예정신고납부를 이행한데 대하여 처분청은 청구인 양도토지와 인접하여 위치해 있는 서울시 송파구 OO동 O대지 743.3평방미터의 88.10.1자 감정가액 평당 4,000,000원에 지가상승율을 감안한 가액인 평당 3,800,000원을 청구인 양도토지의 양도당시(88.7.28) 평당시가로 보아 청구인 양도토지의 양도당시 시가를 195,771,345원으로 추정하여 청구인이 이 시가에 미달하는 금액인 85,000,000원에 특수관계에 있는 자에게 양도하였다는 이유로 소득세법 제55조, 동법시행령 제111조 및 제170조 제8항의 규정에 의거 부당행위계산부인하여 양도가액을 전시한 방법에 의해 추정한 시가 195,771,345원으로 하고 취득가액은 환산한 가액 44,558,704원으로 하여 청구인에게 양도소득세를 부과처분하였고, 이에 대하여 청구인은 청구인 양도 토지상에 OOOO주식회사의 건물이 있어 동 법인이외의 매수자를 찾을 수 없는 상황에 있었던 점, 특수관계에 있지 아니한 자가 동일부동산을 85,000,000원에 양도한 점, 개개의 토지마다 특성이 다른 점등을 무시하고 청구인 양도토지와 토지특성이 상이한 인근토지의 감정가액을 기준으로 청구인 양도토지의 양도당시 시가를 추정하여 이 시가에 미달하게 양도되었음을 이유로 부당행위계산부인한 처분은 부당하다고 주장하고 있음을 알 수 있다.

한편 관련 법규정을 보면, 소득세법 제55조 제1항에서 『정부는 부동산소득, 사업소득, 기타소득, 양도소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 대통령령이 정하는 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해년도의 소득금액을 계산할 수 있다』고 규정되어 있고, 동법시행령 제111조에서 법 제55조의 “특수관계 있는 자”의 범위에 관하여 규정하고 있으며, 동조 제2항 제1호에서 법 제55조 제1항에서의 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때”의 하나로서 “특수관계에 있는 자로부터 시가를 초과하여 자산을 매입하거나 특수관계 있는 자에게 시가에 미달하게 자산을 양도한 때”라고 규정되어 있고, 영 제170조 제8항에서 『특수 관계있는 자와의 거래에 있어서 토지등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다』고 규정되어 있다.

살피건대, 처분청은 청구인 양도토지의 인근에 있는 서울시 송파구 OO동 O 대지 743.3평방미터가 청구인 양도토지와 입지조건, 토지상황이 유사하다는 이유로 인근토지의 감정가액으로 청구인 양도토지의 양도당시 시가를 산정하여 이 시가에 미달하게 양도되었음을 이유로 부당행위 계산 부인하고 이 시가를 양도가액으로 결정하는 바, 특수관계 있는 자와의 거래가 부당행위 계산 부인의 대상인지를 판단하는데 기준이 되는 시가를 산정함에 있어서는 토지의 경우 입지조건, 토지상황 외에 효용성등의 개별요인을 참작하여야 할 뿐 아니라 거래토지마다 특성이 있어 개별가격이 성립되는 점을 감안할 때 당해 거래 토지의 매매 실례가액이나 감정가액을 기준으로 산정하여야 할 것인지 막연히 거래토지와 입지조건등이 유사하다하여 다른 토지의 매매실례가액이나 감정가액으로 산정할 것은 아니라 할 것이므로 처분청이 청구인 양도토지 인근에 위치해 있는 다른 토지의 감정가액으로 청구인 양도토지의 시가를 산정하여 청구인의 거래가 부당행위 계산 부인 대상인지를 판정하고 이를 양도가액으로 한 것은 부당하다 할 것이다.

이 건의 경우 청구인과 OOOO주식회사간에 특수관계에 있음은 다툼이 없으므로 청구인이 88.7.28 특수관계에 있는 OOOO주식회사에게 서울 송파구 OO동 OOO 대지 46.97평방미터, 같은 곳 OOO 대지 47.05평방미터, 같은 곳 OOO 대지 41.7평방미터, 같은 곳 OOOO 대지 34.59평방미터 합계 170.31평방미터를 85,000,000원에 양도한 것이 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되어 부당행위계산 부인 대상이 되는 거래에 해당하는지 여부에 관하여 보면,

전시한 소득세법에서『특수관계에 있는 자에게 시가에 미달하여 자산을 양도한 때』를 『조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우』의 하나로 규정하고 있으므로 청구인의 특수관계자에 대한 거래가 부당행위계산 부인 대상인지를 판정하기 위해서는 우선 청구인 양도토지의 양도 당시 시가를 결정하여야 하는데

이 건의 경우 청구인 양도 토지에 대한 시가를 알 수 없으나 소득세법 시행령 제111조 제3항에 의거준용되는 법인세법 시행령 제46조 제2항 및 동 법 시행규칙 제16조의 2에 의하면 시가가 불분명한 때에는 감정평가 법인이 감정한 가액에 의하도록 규정하고 있고, 감정평가 법인인 한국감정원에서 인근지가, 입지조건, 토지상황 및 효용성등을 참작하여 청구인 양도토지를 양도하기 약 4년전인 84.6.23 현재 102,186,000원(평당 1,983,000원)으로 평가한 사실이 확인되는바, 그간의 토지가액은 급상승한 것이 현실이고, 실제로 토지등급도 OO동 OOO번지의 경우 78등급(120,994원)에서 212등급(138,000원)으로 약 14% 상승되었고, OO동 OOO번지의 경우는 75등급(60,499원)에서 209등급(119,000원)으로 약 96%상승되었으며, OO동 OOO번지와 OOOO번지의 경우 74등급(54,449원)에서 198등급(69,900원)으로 약 28% 상승된 것으로 나타나 있는 반면 특별히 가격하락 요인이 있음을 발견할 수 없는 점으로 보아 적어도 양도당시 시가는 이 감정가액보다 높다고 인정되므로 이 감정가액을 청구인 양도 토지의 양도당시 시가로 보아도 무리가 없다 할 것이고, 청구인은 위 토지를 특수관계에 있는 OOOO주식회사에게 85,000,000원(평당 1,650,000원)에 양도하였으므로 결국 청구인은 특수관계에 있는 자에게 시가에 미달하여 자산을 양도함으로서 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정된다 할 것이어서 청구인의 특수관계자와의 거래는 부당 행위계산부인 대상이라 할 것이다.

그러하다면, 청구인 양도토지에 대한 양도소득금액을 계산함에 있어서 양도가액은 시가로 본 감정가액 102,186,000원으로 하고 취득가액은 이를 기준 삼아 소득세법 시행령 제170조 제1항 단서, 제115조 제1항 제1호 (다)목, 동법 시행규칙 제56조의 5 제5항의 규정에 의해 환산한 가액으로 하여야 할 것으로 판단된다.

6. 결 론

이 건 심판청구 심리결과 청구인의 주장은 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.