[사건번호]조심2012부4525 (2013.12.19)

[세목]법인[결정유형]기각

[결정요지]지급보증수수료에 대한 과세관청의 정상가격 과세조정 방법이 국조법에 위배된다는 등의 청구주장은 받아들이기 어려움

[관련법령] 국제조세조정에관한법률 제4조

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가.청구법인은 1975.3.18. 설립되어 OOO에서 강관, 냉연강관 제조업을 영위하는 상장법인으로서, 2006사업연도 중 해외자회사의 차입과 관련하여 지급보증 용역을 제공하고 보증금액에 0.15%를 적용한 지급보증수수료 OOO원을 수취하고 2006사업연도 법인세를 신고하였다.

나. 처분청은 국세청의 정상가격 모형에 따라 산출한 지급보증수수료와 청구법인이 실제 지급받은 지급보증수수료의 차액 OOO원을 익금에 산입하여 청구법인에게 2012.3.22. 2006사업연도 법인세 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2012.6.15. 이의신청을 거쳐 2012.10.11. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 처분청의 본 건 과세는 「국세기본법」 제16조의 근거과세 원칙에 위배되는바, 본 건지급보증의 경우 국제거래로서 5년전에 이루어진 것이어서 관련 입증자료를 준비하는 과정에서 상당한 시일이 필요함에도 불구하고 처분청은 수정신고 안내 등을 하면서 일방적으로 15일 이내에 소명자료를 제출할 것을 요구하였고, 지급보증거래의 사실관계 등에 관한 실지조사 및 정상수수료의 산정근거에 대한 충분한 설명 없이 공시되지 않은 내부기준에 의하여 소득금액 조정액 등을 계산하여일방적으로 과세 통지를 하였다.

처분청이 근거과세 원칙을 준수하였다는 근거로 제시한 법률, 예규 등은 모두 ‘지급보증거래에 대하여 정상가격원칙에 따라 보증수수료를 수취해야한다’는 내용으로서, 처분청이 지급보증수수료율 산정 방법에 대한 어떠한 설명이나 근거를 제시하지 않은 채 일방적으로 추계하여 과세한 점이 근거과세원칙을 위반하였는지의 여부를 다투는 쟁점과 하등의 관계가 없다.

(2) 처분청이 국세청의 정상가격모형을 적용하여 과세한 것은 소급과세금지 원칙에 반하는바, 처분청이 제시하고 있는 국세청의 정상가격 모형은 실제 발생한 제3자 가격을 이용하여 이전가격의 적정성을 판단하는 것이 아니라 일방적으로 제3자간의 거래가격을 추정하는 것이어서 「국제조세조정법」(이하 “국조법”이라 한다) 제5조 제1항 제1호에서 규정하고 있는 “비교가능 제3자 가격방법”에 해당한다고 볼 수 없고, 위 모형과 같이 피보증인 입장에서 지급보증으로 인한 경제적 편익을 추정하는 방법은 외부검증을 받거나 외국에서도 입법화된 사례가 없다.

뿐만 아니라 처분청이 근거로 제시한 재경부 예규(재국조-115)는 “새로운 해석이 있는 날 이후에 납세의무가 성립하는 분부터 적용된다.”고 설시하여 오히려 소급과세금지원칙의 적용을 재확인하고 있으며, 2013.2.15. 국조법 시행령 제6조의2 제3항 및 제4항에서 정상지급보증료 산정방법이 창설적 규정으로 신설되어 시행 이후 지급보증 건에 대해 적용되는 것으로 설시하고 있다.

(3)처분청이 지급보증수수료의 산정을 위해 사용한 모형은 과세당국만이 접근가능한 정보를 이용하여 구축된 모델이어서 국조법 제5조 제1항 제2호 및 OECD 과세지침에서 규정하고 있는 자료의 이용가능성 관련 규정을 위반하였다.

또한, 처분청은 국세청의 모형이 일반 신용평가회사 및 금융기관의 신용등급모형과 적합성을 검증하여 신뢰성을 높였기 때문에 자료의 이용가능성을 충족한다고 주장하나, 자료의 이용가능성은 자료의 신뢰성이 아닌 자료의 확보와 이용가능성을 의미하는 것임에도 신뢰성과 자료의 이용가능성을 동일시하는 비합리적인 주장을 하고 있다.

(4) 처분청이 적용한 국세청의 평가모형은 그 산정방식이 법적, 경제적 합리성 결여된 것이다.

(가) 처분청은 이 건 처분을 위하여 비교가능 제3자 가격 방법을 적용하였다고 설명하고 있으나, 비교가능 제3자 가격방법은 실제 제 3자간 비교 가능한 상황에서 적용된 보증료율을 확인할 수 있을 때 이를 적용하는 것이며, 어떤 모형을 통하여 산출하는 것이 아니다. 뿐만 아니라 2013.2.15. 신설된 국조법 시행령 제6조의2 제3항 및 제4항을 살펴보면, 국세청 모형은 기존의 국조법 제5조에 따른 비교가능 제3자 가격방법도 아니며 일종의 간편법으로 구분하고 있다.

(나) OECD 과세지침 7.29에서는그룹내부용역과 관련하여 독립거래대가를 결정하고자 하는 경우에는 용역제공자와 용역수령자 모두의 관점에서 검토가 이루어져야 하는 것으로 기술하고,2013.2.15. 신설된 국조법 시행령 제6조의2 제3항 및 동법 시행규칙 제2조의3에서도 지급보증거래에 대한 정상가격 산출시 보증인의 예상 위험과 비용을 기초로 정상가격을 산출하거나(제1호) 보증인과 피보증인의 입장을 모두 고려하여 산출(제3호)하도록 하고 있음에도, 처분청이 적용한 방법은 피보증인의 입장에서 본사의 지급보증을 통해 발행한 편익(금리절감효과) 전체를 기준으로 정상보증료의 수준을 측정한 것(편익접근법)으로서, 이는 보증인의 입장을 고려하지 않았다.

편익은 피보증인 입장에서 지급할 수 있는 보증료의 최대한을 의미하는바, 경제현실에서는 해당거래가 발생할 수 없고, 해외에서도 보증인에게 편익접근법을 사용하여 과세한 사례나 판례 없으며, 금융기관도 보증위험기준으로 보증료 책정하는바, 피보증인 편익을 고려하여 보증료를 결정하지 않는다.

(다) 처분청은 신용도를 추정함에 있어 평가대상 직전 2개년 요약재무정보만 이용한바, 신용도 추정은 미래채무상환능력을 평가하는 것이므로 직전 2개년 재무정보만으로 추정될 수 없다. 또한, 합리적인 신용도 추정을 위해서는 다양한 비계량적인 요소의 고려와 평가자의 전문적 지식, 경험, 판단 등이 필수적이기 때문에 기업의 신용 평가 업무는 정부의 신용평가업무 인가를 받은 전문기관에 의하여 이루어져야 함에도 이와 같은 비계량적 요소의 고려 없이 일괄적인 1단계 상향조정만을 거친 처분청의 과세모형은 논리적 근거가 없다. 신설된 국조법 시행규칙 제2조의3 제4항에서도 과거의 재무정보 외에 미래재무추정, 국가, 지역, 업종, 시장지위 등을 종합적으로 고려하도록 규정하고 있고, 처분청 모형의 적용결과는 실제 전문신용평가기관의 검증결과와 차이가 발생한다.

(라) 처분청은신용등급별 가산금리를 산정함에 있어 금융기관방식에 따라 예상손실과 예상외손실의 합으로 구성하였으나, 청구법인은 금융기관이 아니므로 금융기관의 자본건전성을 위해 금융기관만 규제 받는 ‘예상외손실’을 고려하는 것은 적절하지 않다. 신설된 국조령 제6조의 2 제3항 제1호 및 시행규칙 제2조의 3 제1항에서도 위험측정 시 예상위험과 실제비용만을 고려할 것을 규정하고, 예상외 손실은 제외하였다.

(마) 처분청은 국내 외감기업 전체를 표본으로 국내기준의 등급별 부도율 추정(기업전체 평균자료 이용)하였다. 그러나, 해외자회사는 국제금융시장에서 외화자금을 조달한바, 신용도, 부도율 추정과정에서 청구법인과 해외자회사의 보증거래와 비교대상표본 사이의 비교가능성 검토과정이 없었다. 실증연구에 따르면, 업종(산업), 기업규모, 보증규모, 보증기간, 기업공개유무 등 실제 시장에서 결정되는 보증료가 상당한 차이가 발생하는바, 국제금융시장에서 신용등급별로 형성되는 시세금리 스프레드와 국내금융시장과 현저한 차이가 발생한다.

(바) 청구법인이 해외자회사의 자본조달을 위해 지급보증을 하는 것은 단순히 해외자회사의 편익만이 아니라 청구법인의 편익을 위한 것인 반면, 과도한 지급보증료를 수취하는 것은 청구법인의 경제적 편익 관점에서 오히려 악영향을 미칠 뿐만 아니라 불필요한 외화유출만 증대시키는 결과를 초래하게 되므로 처분청의 정상수수료 산정모형은 해외투자 및 사업구조에 대한 이해부족에서 나온 것이다.

(사) 청구법인이 적용한 지급보증수수율은 용역제공자와 용역수령자 모두의 관점에서 검토가 이루어져야 한다는 것을 반영하여 편익접근법과 위험접근법을 모두 고려하였고, 신용등급 또한 전문적인 신용평가기관의 평가결과를 이용하였으며, 이전가격원칙에 가장 부합하는 외부에 공시된 회사채 수익률을 참작하여 가산금리를 산출하여 산정한 것이므로 이를 정상수수료로 보는 것이 타당하다.

나. 처분청 의견

(1) 국조법 시행령 제7조 제1항에 의하면 거주자는 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 하는 것으로 규정하면서 1차적으로 납세자에게 정상가격 산출방법에 대한 입증책임을 부여하고 있는바, 청구법인은 신고기한 뿐만 아니라 처분청이 수정신고 안내를 하면서 모·자회사의 실제 은행 신용등급별 가산금리 등을 제시하면 이를 우선적으로 적용하겠다고 안내하였음에도 이 건 과세처분시까지도 당초 신고한 요율에 대한 근거자료를 제출하지 아니하였다.

(2) 국세청은 지급보증 정상가격으로 일관되게 제시해 왔던 지급보증으로 인한 대출금리 감소분을 국조법 제5조에 의한 비교가능 제3자 가격법(CUP)에 따라 일반은행의 신용평가모델과 유사한 방법을 적용하여 가장 합리적으로 측정하고 검증한 것이어서 지급보증수수료의 정상가격에 대한 새로운 해석이나 관행이 아니라 오히려 지급보증수수료에 대한 합리적인 기준을 제시한 것이므로 근거과세 원칙 또는 소급과세금지 원칙에 위배되었다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.

(3) 국세청의 신용평가모형은 신용정보회사나 은행에서 일반적으로 사용되고 있는 재무모형에 의한 신용평가방법을 사용하였고 비교가능성에 대한 신뢰성을 높이기 위해 신용평가 등급의 예측부도율(PD)값을 기준으로 금감원의 MIDAS시스템(신 BIS협약관련 승인지원시스템)으로 신용등급을 표준화하였으며, 국제적으로 통용되는 통계적 지표(AR/AUROC/KS)를 활용하여 모형으로서의 유의성(Performance)을 측정하고 일반 신용평가회사 및 금융기관의 신용등급모형과의 적합성을 검증함으로써 비교가능성과 자료이용가능성에 대한 신뢰성을 높인 것이므로 자료의 이용가능성 관련 규정 등에 위배되었다는 청구주장 역시 이유없다.

(4) 처분청의 산정방식은 아래와 같이 합리성을 갖춘 것이다.

(가) 처분청이 적용한 자회사에 대한편익접근법은 비용접근법보다 측정이 용이하고 독립기업간 거래시 모회사의 비용보다 자회사의 편익범위 내에서 지급보증 정상대가가 결정되는 것이 보편적이고, 국조법 시행령 제6조의2 제1항 제2호에서 용역거래의 정상가격을 산정할 때 용역제공을 받은 자가 제공받은 용역으로 인하여 기대되는 추가적인 수익 또는 절감되는 비용이 존재할 것을 요건으로 하고 있어 지급보증의 경우 지급보증을 받는 해외자회사의 절감되는 비용을 측정하는 것과 연관되며, 실제 금융업계의 채무보증시 지급보증료 산정 방식이며 위험을 정상대가로 산정하는 경우 이윤에 대한 시장가격을 산정해야 하는 어려움이 있어 해외자회사의 편익에 대한 측정이 용이하다면 이를 정상대가로 산정하는 것이 합리적이다.

(나) 금융기관 및 신용정보회사에서의 신용평가모형은 재무비율로 구성된 재무모형과 영업위험, 경영위험 등 질적 요인을 반영한 비재무모형으로 구성되어 있으며 질적인 요소는 신용평가모형구성에 있어 재무모형을 보완하는 부수적인 역할을 하게 되는데, 현재 신용정보회사와 은행의 평가모형에서도 기업규모가 클수록 재무모형 비중이 최소 60～70%이상을 차지하고 있어 재무모형에 기초한 재무등급과 질적 요인 평가모형을 결합한 신용등급간 격차는 크지 않을 뿐만 아니라, 비재무적 평가지표로 모기업과 자회사를 비교하는 경우 대부분은 모회사의 신용도를 더 높이는 결과를 초래함으로써 모ㆍ자회사 스프레드 차이는 더 커지게 되어 객관성 문제가 발생하게 되므로 국세청에서는 이러한 비재무적 정보로 인한 질적인 요소를 반영하고 일반 금융기관의 신용등급과의 비교가능성을 높이기 위해 표본점검 결과 시중 은행과의 신용등급차이로 확인되는 1등급 차이분을 상향조정하였다.

(다)지급보증 정상대가는 해외자회사가 거래 금융기관으로부터 차입시 모기업으로부터 지급보증을 받은 결과 절감 받은 이자비용만큼을 과세하는 것이므로 과세되는 정상대가 금액은 현지 금융기관이 모기업의 지급보증이 없었으면 해외자회사에게 적용했을 이자율과 모기업의 지급보증에 적용한 이자율만큼의 차이에 기반하고 있고 결국, 가산금리 산출 시 국내 모기업과 해외자회사가 금융기관인지 여부는 고려사항이 아니며(현지 금융기관이 적용할 가산금리의 차이분이므로), 신BIS 적용 금융기관에서 가산금리 산출시 적용하는 “예상손실+예상외손실”을 준용하여 가산금리 산출시 예상외손실을 반영하는 것이 타당하다.

(라) 등급별 예상부도율 산출에 있어 핵심은 동일한 측정기준으로 모·자 회사의 예상부도율을 산출하는 것으로, 국세청에서는 국내모기업과 해외자회사에 동일한 산출기준을 가지고 예상부도율을 산출하였고, 회수율은 개별 금융기관의 실제 해당 차주에 대한 회수율 사용이 이상적이나 현실적으로 불가능하며, 실제로 시중은행들도 신BIS를 사용하고 있으므로 국세청에서는 시중은행에서와 같이 신BIS 표준방법을 준용하고 있으며, 신BIS 표준방법은 금융감독원 등 감독기관에서도 그 사용을 인정하고 있는 방법이다.

(마) 청구법인이 제시한 평가방법은 법인세 신고시 또는 수정신고 안내 기간 중에 제출된 것이 아니라 현재 심판청구 단계에서 제출된바 이는 청구법인의 신고 내용에 맞추어 사후적으로 작성된 것에 불과하여 국조법 제11조 제4항에 따라 과세자료로 사용하지 않을 수 있고, 청구법인의 원가가산법은 원가가산율을 고려하지 않아 국조법상 원가가산법으로 볼 수 없으며, 기타 합리적인 방법이라면 처분청의 산출방식인 “비교가능 제3자 가격법”보다 후순위에 해당하는 방법이라 할 것이므로 이를 국조법상 정상가격에 해당한다고 보기 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구법인이 국외 특수관계자로부터 지급보증 수수료를 과소 지급받은 것으로 보아 과세한 처분의 당부

나. 사실관계 및 판단

(1) 제출된 증빙에 의하면, 청구법인이 쟁점지급보증수수료를 지급한 해외자회사의 내역은 아래 <표1>과 같이 나타난다.

OOO

(2) 청구법인은 아래 <표2>와 같이 해외자회사에게 지급보증수수료율 0.15%를 적용하여 지급보증수수료를 지급받았으나, 처분청은 국세청의 평가모형을 적용하여 적정 지급보증수수료율은 1.57%로 산정하여 그 차이를 익금에 산입한 것으로 나타난다.

OOO

(3) 국세청이 개발하여 적용한 정상가격 산정 모형(국세청 모형)의 주요내용을 살펴보면 다음과 같다.

(가) 국세청 모형은 보증 전후 경감된 이자비용을 이론적인 지급보증 수수료의 정상가격으로 간주하는 것으로서, 해외자회사가 독립적으로 금융기관으로부터 차입 등을 하는 경우 자회사 자체의 신용도가 모회사의 신용도(등급) 보다 낮게 되어 차입금리 등이 높을 수가 있으나, 신용도가 높은 모회사가 지급보증을 하는 경우에는 지급보증에 따라 모회사의 신용등급이 차입금리에 영향을 주게 되어 모회사가 차입하는 금리만큼 낮아지게 되는 효과가 생기게 되므로 그 금리차에 적정요소를 반영하여 지급보증수수료의 정상가격을 산출하는 방법인바, 국세청은 자체 개발한 재무모형 개발방법론에 기초한 신용평가모형을 통해 모·자회사의 표준화된 신용등급을 도출하였으며, 신용등급의 차이는 이자비용의 구성요소 중 가산금리에만 영향을 준다는 가정하에 신용등급에 따른 가산금리 차이를 지급보증수수료의 정상가격으로 산출한 것으로 나타난다.

(나) 국세청은 국세청 모형이 국조법 제5조 제1항의 비교가능 제3자 가격방법에 기초한 정상가격 산출 방법으로서 그 세부적인 산정방식은 편익접근법을 사용한 것이며, 신용평가회사 및 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론에 기초한 신용평가모형으로서 모·자회사의 표준화된 신용등급에 대응되는 가산금리의 차이를 정상가격으로 산출하는 방법인바, 자료의 신뢰성 확보를 위해 외부감사 재무제표 자료를 이용하였으며, 다음과 같은 방법으로 산출하였음을 설명하고 있다.

1) 평가항목 선정 : 2002～2007년 총자산 OOO원 이상 외부감사대상 법인을 표본으로 부도기업과 정상기업을 구분하고, 재무비율중 부도발생 여부에 대한 변별력이 높은 재무비율을 선정

2) 신용등급 부여 : 직전 2개년 재무자료로 산출된 재무비율에 통계적 가중치를 부여하여 산정한 모형점수를 등급계량화(13등급)한 모형점수구간과 비교하여 신용등급 부여

3) 가산금리 산출 : 모자회사의 신용등급별 부도율을 기초로 가산금리(예상손실+예상외손실) 산출

4) 정상가격 산출 : 모자회사의 가산금리 차이분을 지급보증용역에 대한 정상가격으로 산정

(다) 국세청은 국세청 모형이 재무모형에 의한 정상대가 산출방법의 한계인 비재무적 요소(브랜드가치, 국가위험 등)의 보완을 위하여 보수적으로 모·자회사의 신용등급을 각 1등급씩 상향 조정하였으며, 최저등급을 9등급(일반은행의 대출가능 최저등급)까지만 적용하여 상한선을 마련(모·자회사의 신용등급이 10등급을 초과할 경우 최저등급으로 10등급까지 적용하고 비재무적 요소를 반영하여 보수적으로 1등급을 상향 조정하여 최저 9등급까지 적용하여 상한선 마련)하였으며, 표준신용등급별 상한값과 하한값을 기초로 정상대가 범위를 산출·제시하여 기업들로 하여금 탄력적으로 적용할 수 있도록 정상수수료 수준을 상하 구간 범위 값으로 제시하였고, 주거래 은행 등으로부터 확인받은 실제 신용등급과 그에 따른 이자율차이를 수수료로 신고하는 경우 정상가격으로 인정하였다는 입장이다.

(라) 위와 같은 국세청 모형의 단계별 산출방법과 신용등급별 가산금리를 요약하면 다음 <표3> 및 <표4>와 같다.

OOO

(4) OOO지방국세청장은 위와 같이 국세청 모형에 따라 정상가격을 산정하여 2012.2.10. 청구법인에게 과소신고한 지급보증 대가에 대하여 수정신고와 함께 납부할 것을 안내한바,

차입내역이 실제와 다를 경우에는 실제 내용에 따라 신고할 수 있음을 알리고, 기 신고내용이 정당하다고 판단하는 경우 또는 국세청의 정상가격 산출방법과는 다른 산출방법으로 수정신고할 경우에는 내용 검증을 위하여 이전가격보고서 등 정상가격 산출근거 서류를 수정신고 기한까지 제출할 것을 요청하였으며,

그 외에 ① 지급보증내역은 외국환은행장이 수집하여 국세청에 통보한 자료를 기초로 작성하였고,② 지급보증 수수료율의 정상가격은 모회사의 지급보증으로 해외현지법인의 신용이 보강된 편익(이자비용 절감액)을 국세청 모형을 통하여 계량화한 요율임을 안내한 것으로 나타난다.

(5) 국조법 제2조에서는 정상가격을 거주자, 내국법인 또는 국내사업장이 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격으로 정의하고, 같은 법 제4조 제1항에서 과세당국은 거래당사자의 일방이 국외 특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다)의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다고 규정하면서, 같은 법 제5조 제1항에서는 정상가격의 산출방법으로 1. 비교가능 제3자 가격방법, 2. 재판매가격방법, 3. 원가가산방법, 4. 대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법 중 가장 합리적인 방법에 의하여 계산한 가격으로 하되, 제4호의 방법은 제1호 내지 제3호의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한한다고 규정하고, 비교가능 제3자 가격방법을 거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 당해 거래와 유사한 거래상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법이라고 규정하고 있다.

(6) 위와 같은 사실관계에 기초하여, 처분청이 청구법인의 해외현지법인에 대한 지급보증을 국조법상 정상가격에 의한 과세조정 대상으로 보고 국세청 모형에 따라 지급보증수수료의 정상가격을 산정하여 청구법인에게 과세한 처분이 정당한지에 대하여 살펴본다.

(가) 청구법인은 지급보증수수료 산정과 관련하여 어떠한 구체적 설명이나 근거를 청구법인에게 제시하지 않고 관련법령에서 규정되지 않은 방법을 일방적으로 사용하여 추계에 의한 과세결정을 하였으므로 위법하다고 주장하나,

처분청은 국세청의 정상가액 요율(지급보증수수료율)은 모회사가 지급보증으로 현지법인의 신용이 보강된 편익을 국세청 모형을 통하여 계량화한 합리적인 요율이라는 취지의 안내문과 기타 최적의 방법으로 산출한 지급보증수수료를 신고할 수 있다는 취지의 안내문을 청구법인에게 통지하였으므로, 청구법인의 경우 처분청의 지급보증수수료율을 참고하여 산출한 지급보증수수료를 익금산입하여 법인세를 신고하거나 국세청 모형보다 더 합리적인 산출방법이 있는 경우 그 방법에 따라 지급보증수수료를 산출할 수 있다고 할 것이므로 처분청이 지급보증수수료율을 청구법인에게 안내하면서 그 구체적인 산출근거를 모두 명시하지 않았다고 하여 이를 위법하다고 할 수는 없고, 국세청 모형은 국조법 제5조 제1항에서 규정한 비교가능 제3자 가격방법을 기초로 하여 거주자와 국외특수관계인간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래가격을 정상가격으로 하도록 개발된 모형이므로 국세청 모형이 관련 법령에서 규정하지 않은 방법으로 개발된 것이어서 근거과세 원칙을 위반하였다는 청구 주장은 받아들이기 어렵다.

(나) 청구법인은 이 건 과세처분이 소급과세금지원칙을 위배하였다고 주장하나,

「국세기본법」제18조 제3항의 소급과세금지의 원칙은 과세관청에 의한 과세처분이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행을 신뢰한 나머지 이로 인하여 어떠한 행위나 계산을 하고 나아가 이에 대한 과세처분의 결과 납세자에게 조세부담 등의 경제적 불이익이 발생할 경우에 한하여 적용될 수 있는 것이고(대법원 96누10133, 1996.11.8. 같은 뜻), 소급과세금지의 원칙이 조세법령의 제정 또는 개정이나 과세관청의 해석 또는 처리지침등의 변경이 있는 경우 그 효력발생 이전부터 계속되어 오던 사실이나그 이후에 발생한 과세요건사실에 대해 새로운 법령 등을 적용하는 것을 제한하는 것은 아니며(대법원 2001두10790, 2004.3.26. 같은 뜻), 일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이란 비록 잘못된 해석 또는 관행이라도 특정납세자가 아닌 불특정한 일반납세자에게 정당한 것으로 이의없이 받아들여져 납세자가 그와 같은 해석 또는 관행을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이른 것을 말하고, 이와 같은 관행이 성립하려면 상당한 기간에 걸친 객관적 사실이 존재할 뿐만 아니라 과세관청 자신이 그 사항에 관하여 과세할 수 있음을 알면서도 어떤 특별한 사정 때문에 과세하지 않는다는 의사가 명시적 또는 묵시적으로 있어야 할 것인바,

처분청이 청구법인의 신고내용이 정당하다는 취지의 공적인 의사표시를 명시적이거나 묵시적으로 하였다고 보기 어렵고, 청구법인이 국조법 제6조의 규정에 따라 국세청에 정상가격 산출방법의 사전승인을 신청한 사실이나 국세청이 이를 승인한 사실이 없으므로 처분청이 국세청 모형에 의하여 정상가격을 산출하여 과세 조정한 것을 두고 그 동안의 세법의 해석이나 세정상의 관행을 변경하였다고 보기 어려울 뿐 아니라, 처분청(국세청)이 그동안 해외특수관계자에 대한 지급보증에 대한 이전가격을 과세 조정하여 왔으나 국세청 모형을 통해 합리적인 정상가격을 산정하고 이에 따라 과세표준과 세액을 경정한 것으로서 종전의 과세기준을 보다 명확히 한 것으로 볼 수 있어 청구법인에게 새로운 납세의무를 지운 것이 아니어서 「국세기본법」상 소급과세금지원칙을 위배하였다거나 신의성실원칙에 반한다고 볼 수는 없다고 할 것이다.

(다) 청구법인은 국조법 및 OECD Guidelines상 자료의 이용가능성 관련 규정을 위배하였다고 주장하나,

국세청 모형은 신용평가회사 및 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론에 기초한 것으로서 이와 같은 방식이 특수관계가 없는 제3자간의 매매거래, 국외특수관계인간 거래와 동종의 거래, 국외특수관계인간 거래와 거래단계·거래수량 기타 거래조건이 유사한 상황하에서 이루어진 거래에서 성립된 가격을 반영할 수 있는 것으로 보이므로 특수관계가 없는 독립된 사업자간에 행하여지는 비교가능한 제3자 거래에서 성립된 가격으로 볼 수 있는 점, 이와 관련하여 국세청은 보도자료와 수정신고 안내문을 통하여 지급보증 내역, 국세청 모형에 대한 설명 및 지급보증수수료(율)의 정상가격 산출방법 등을 알린 것으로 나타나는 점 등으로 볼 때 청구법인의 주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(라) 마지막으로 처분청이 적용한 국세청의 평가모형은 그 산정방식이 법적, 경제적 합리성 결여된 것이라고 주장하나,

국세청 모형은 신용평가회사 및 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론에 기초한 것으로서 이와 같은 방식이 특수관계가 없는 제3자간의 매매거래, 국외특수관계인간 거래와 동종의 거래, 국외특수관계인간 거래와 거래단계·거래수량 기타 거래조건이 유사한 상황하에서 이루어진 거래에서 성립된 가격을 반영할 수 있는 것으로 보이므로 특수관계가 없는 독립된 사업자간에 행하여지는 비교가능한 제3자 거래에서 성립된 가격이 아니라고 하기 어려울 뿐 아니라, 국세청 모형이 재무모형에 의한 정상대가 산출방법의 한계인 측정 불가능한 비재무적 요소를 반영하고자 보수적 관점에서 모·자회사의 신용등급을 각 1등급씩 상향 조정하고, 최저등급을 9등급까지만 적용하였으며, 정상수수료 수준을 상하 구간 범위 값으로 제시하여 탄력적으로 차이조정이 가능하도록 하였고, 주거래은행 등으로부터 확인받은 실제 신용등급과 그에 따른 이자율 차이를 수수료로 신고하는 경우에는 정상가격으로 인정한 점, 국세청이 청구법인 등 각 개별기업들에 대한 지급보증수수료 수정신고 안내 시 개별기업의 당초 신고내용이 정당하다고 판단하는 경우와 기타 최적의 방법에 따라 수정신고할 경우에는 신고내용 검증을 위한 이전가격보고서 등의 근거서류를 수정신고기한까지 제출토록 한 점 등을 종합할 때 국세청 모형이 정상가격 산출과 관련하여 적정하지 않은 모형이라거나 과세금액 산출방식이 합리적이지 않다는 청구주장 또한 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.