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기각
지상권 설정등기 않고 토지의 지하부분을 영구적으로 사용하게 하고 일시금을 수령한 경우의 소득구분 및 수입시기
조세심판원 조세심판 | 조심2014부1993 | 법인 | 2014-07-21
[사건번호]

[사건번호]조심2014부1993 (2014.07.21)

[세목]

[세목]법인[결정유형]기각

[결정요지]

[결정요지]청구인들이 쟁점지하부분의 영구사용동의를 하고 받은 쟁점금액은 그 실질이 부동산임대소득에 해당하고, 쟁점금액을 일시금으로 받은 경우 「부가가치세법 시행령」상 공급단위를 구획할 수 없는 경우의 공급시기 규정과 「소득세법 시행령」상 계약으로 임대료 지급일을 정한 경우의 수입시기 규정에 따라 그 지급일을 수입시기로 보아야 할 것임

[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인 학교법인 OOO(「사립학교법」에 따라 설립되어 OOO 등을 운영하고 있는 비영리법인으로, 이하 OOO이라 한다)과 한OOO은 OOO소재 임야 6,534㎡(이하 “쟁점토지”라 한다) 각 2분의 1의 소유자로, OOO 주택재개발정비사업조합(이하 “재개발조합”이라 한다)이 쟁점토지 인접지에 신축하는 아파트의 안전성을 확보하기 위한 옹벽의 구조물을 쟁점토지 지하에 설치할 수 있도록 2012.2.27. 재개발조합에게 쟁점토지 중 지하부분 705.5㎡(이하 “쟁점지하부분”이라 한다)의 영구사용에 동의하고 그 대가로 2012.3.9. OOO을 받았다.

나. OOO지방국세청장은 한OOO에 대한 고소득자영업자 조사를 하여 쟁점금액을 토지임대업에 따른 수입으로, 그 귀속시기는 쟁점금액을 받은 때로 하여 청구인들에게 부가가치세, 종합소득세, 법인세를 각각 과세하도록 처분청에 과세자료 통보를 하였다.

다. 처분청은 이에 따라 2013.12.11. 한OOO에게 2012년 제1기 부가가치세 OOO원 및 2012년 귀속 종합소득세 OOO원을, OOO에게 2012년 제1기 부가가치세 OOO원 및 2012사업연도 법인세 OOO원을 각 경정·고지하였다.

라. 청구인들은 이에 불복하여 2014.3.5. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 청구인들은 1996.1.1.부터 OOO임야 8,942㎡를 공유하여 오다가 2011.7.1. OOO 주택재개발사업의 시행을 위해 그 중 2,409㎡를 수용당하고 남은 쟁점토지만 보유하게 되었는데, 재개발조합은 신축되는 아파트의 안전을 위해 사업부지 외곽에 옹벽을 설치하면서 쟁점토지 지하에도 옹벽구조물을 설치하는 내용으로 관할구청으로부터 사업승인을 받은 후, 2011.12.9.경 청구인들에게 구조물 설치에 동의해달라는 요청을 하였고 청구인들은 재개발사업부지내에서 공사를 하거나 설계를 변경할 것을 주장하며 이에 응하지 아니하다가 재개발조합이 온갖 집단행동 하기를 멈추지 아니함에 따라 결국 재개발조합이 쟁점지하부분을 영구적으로 사용할 수 있도록 승낙하게 되었다.

청구인들은 재개발조합에게 쟁점지하부분을 영구사용하게 하고 그 대가를 일시에 받은 점, 이로써 재개발조합은 쟁점지하부분을 배타적으로 사용할 수 있게 된 점, 청구인들은 재개발조합측의 집단행동에 어쩔 수 없이 쟁점지하부분의 사용동의를 하게 된 점, 청구인들은 재개발조합이 쟁점지하부분을 사용하는 것을 용인할 의무만 질 뿐 이를 사용·수익할 수 있도록 수선하거나 그에 대한 담보책임을 지는 것은 아닌 점 등에 비추어 보면 쟁점지하부분 사용동의의 실질은 토지임대가 아닌 지상권설정이라고 보아야 한다.

그렇다면 「부가가치세법」 제2조 제1항 제1호는 “사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자(사업자)”를 부가가치세 납세의무자로 규정하고 있고 대법원은 부가가치세 납세의무가 있는 사업자란 “사업형태를 갖추고 계속적이고 반복적인 의사로 재화 또는 용역을 공급하는 자”를 뜻한다고 판시하고 있는바, 청구인들은 임대업의 사업형태를 갖추지 아니한 채 일시 우발적으로 지상권을 설정하고 그 대가로 쟁점금액을 받았을 뿐 이 건 이외에 타인에게 토지를 임대한 사실이 없으므로 부가가치세 납세의무자가 아니며, 「소득세법」 제21조 제1항 제9호는 “지상권을 설정하고 받는 금품”을 기타소득으로 정하고 있는바, 쟁점금액은 실질적으로 지상권을 설정하고 받은 금품과 같이 기타소득이라고 보아야지 부동산임대업에서 발생한 사업소득으로 볼 수 없으며, 비영리법인은 「법인세법」 제3조 제3항 제1호같은 법 시행령 제2조 제1항에 따라 한국표준산업분류에 의한 각 사업 중 수입이 발생하는 것에서 생기는 소득에 대하여만 법인세 납세의무가 있으며, 그 사업에는 상당기간에 걸쳐 계속적으로 행하여지거나 정기적 또는 부정기적으로 상당횟수에 걸쳐 행하여지는 사업이 포함되나, 쟁점금액은 사업활동으로 볼 만큼 계속성·반복성이 있는 행위로 얻은 것이 아닐 뿐 더러 한국표준산업분류에 지상권 설정을 하고 대가를 받는 것은 사업으로 분류도 되어 있지 아니하여 비영리법인의 수익사업에서 발생한 소득에 해당하지 아니하므로 법인세 과세대상이 아니다.

(2) 청구인들이 토지임대를 한 것으로 보아 부가가치세 등을 과세한다고 하더라도, 「부가가치세법」 제9조 제2항은 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다고 규정하고 있는데 이에 대하여 대법원은 “장래 임대물의 제공에 의한 용역의 제공이 필요한 경우에 아직 그 용역이 제공되지 아니한 경우에는 과세기간단위로 나누어 그 기간 동안 용역의 공급이 현실적으로 있는 경우를 그 용역의 공급시기로 보아야 할 것”이라고 판시하고 있으며, 「소득세법 시행령」 제51조 제3항 제1호는 “부동산을 임대하고 받은 선세금에 대한 총수입금액은 그 선세금을 계약기간의 월수로 나눈 금액의 각 과세기간의 합계액으로 한다.”고 정하고 있으므로 쟁점금액을 임대기간으로 나눈 금액을 각 과세기간의 수입금액으로 하여 부가가치세 및 종합소득세를 부과하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 거주자가 자기 소유 토지에 대한 지상권 또는 지역권 설정 합의 및 지상권 설정 등기 없이 영구적인 토지사용승낙을 하고 받은 대가는 지상권 설정을 하고 받은 대가가 아니므로 그 토지사용기간이 계속되는 이상 계속적·반복적인 부동산임대업의 활동으로 얻은 것이지 그 대가를 일시에 받았다고 하여 이를 일시 우발적으로 얻은 것이라고 볼 수 없으므로(1개의 부동산을 임대하고 임대료를 일시에 받은 경우도 부동산임대업을 영위하는 것으로 인정하는 것과 비교) 이를 「부가가치세법」 제7조의 용역의 공급에 대한 대가로 부가가치세 과세대상, 「소득세법」 제19조 제1항 제12호의 사업소득, 「법인세법」 제3조 제3항 제1호같은 법 시행령 제2조 제1항의 비영리법인의 수익사업으로 얻은 소득으로 법인세 과세대상이라고 보고 한 이 건 부과처분은 잘못이 없다.

「소득세법」이 종전에는 지상권설정을 하고 받은 대가를 부동산임대업의 사업소득에 포함하여 과세하는 것으로 규정하였다가 지상권을 설정하고 받은 대가를 기타소득으로 과세하도록 개정한 것은 토지소유자가 토지에 지상권을 설정하게 되면 토지 소유권에 상당한 제약을 받게 되는 점 등을 감안한 것인데, 청구인들은 쟁점토지의 지상권 설정에 따른 소유권 행사의 제약 등을 최소화하고 감독기관의 허가를 피하기 위하여 지상권 설정은 하지 아니한 채 토지사용승락만 하고 그 대가를 받아 장부에 기장도 하지 아니하였던 것이므로 이러한 경우까지 일시적으로 지상권 설정을 하고 대가를 받았다고 보아 부가가치세·법인세를 과세하지 아니하고 소득세는 기타소득으로 과세할 수 없다.

(2) 청구인들의 토지사용승낙은 일반적인 임대와 달리 기간이 영구적이며 계약취소 등으로 사용료를 반환하게 될 가능성이 없는 점에 비추어 선세금과 같이 쟁점금액을 사용기간으로 안분하는 방식으로 수입시기를 인식할 수 없으며, 「소득세법 시행령」 제48조 제10의4호 가목의 규정에 의하여 계약 또는 관습에 따라 지급일이 정해진 것은 그 정해진 날에 수입금액을 인식함이 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

(1) 지상권 설정등기를 하지 아니한 채 토지의 지하부분을 영구적으로 사용하게 하고 일시금으로 받은 대가를 부동산임대업에 따른 수입이라고 보아 과세한 처분의 당부

(2) 토지를 영구적으로 사용하게 하고 그 대가를 일시금으로 받은 경우 그 지급일을 수입시기로 보아 과세한 처분의 당부

나. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들과 재개발조합 사이에 작성된 동의서, 토지사용권계약서 등에 의하면 청구인들은 재개발조합이 OOO 일대에서 아파트 신축공사를 함에 있어 옹벽 등을 설치하기 위하여 쟁점지하부분에 Soil Nailing을 설치하는 데 동의하고 그 대가로 2012.3.9. OOO원을 받기로 한 것으로 되어 있다.

(2) 한편, 쟁점토지의 부동산등기부에는 청구인들이 재개발조합에게 지상권설정을 해 준 것으로 등기가 되어 있지 않다.

(3) 쟁점(1)에 대하여 살펴본다.

(가) 「부가가치세법」 제2조 제1항은 사업목적이 영리이든 비영리이든 관계없이 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자는 부가가치세 납세의무를 진다고 규정하고 있고, 여기서 ‘사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자’란 부가가치를 창출하여 낼 수 있는 정도의 사업형태를 갖추고 계속적이고 반복적인 의사로 재화 또는 용역을 공급하는 자를 뜻한다(대법원 2005.7.15. 선고 2003두5754 판결 등 같은 뜻임). 한편 같은 법 제7조 제1항은 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화·시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다고 규정하고 있으며, 이를 구체화한 같은 법 시행령 제2조 제1항 제6호는 용역의 하나로 부동산업 및 임대업에 해당하는 역무를 들고 있다.

(나) 먼저, 「법인세법」 제3조 제1항은 비영리내국법인은 ‘각 사업연도의 소득’ 및 ‘토지 등 양도소득’에 대하여만 법인세 납세의무를 진다고 규정하고, 같은 조 제3항은 비영리내국법인의 각 사업연도의 수입은 수익사업에서 생기는 소득으로 한다고 규정하면서 수익사업으로제1호에서 제조업, 건설업, 도매업·소매업, 소비자용품수리업, 부동산·임대 및 사업서비스업 등 수익이 발생하는 사업으로서 대통령령이 정하는 것을 들고 있으며, 어느 사업이 수익사업에 해당하려면 적어도 그 사업활동이 상당기간에 걸쳐 계속적으로 행하여지거나 정기적 또는 부정기적으로 상당횟수에 걸쳐 행하여지는 사업이어야 할 것이다.

(다) 「소득세법」 제19조 제1항은 사업소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다고 규정하면서 제12호에서 부동산업 및 임대업에서 발생하는 소득을 들고 있고, 제20호에서는 제1호 내지 제19호에 나열된 것 이외에도 이와 유사한 소득으로서 영리를 목적으로 자기의 계산과 책임 하에 계속적·반복적으로 행하는 활동을 통하여 얻는 소득은 사업소득인 것으로 규정하고 있다. 한편, 같은 법 제21조 제1항은 이자소득·배당소득·사업소득·근로소득·연금소득·퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것을 기타소득인 것으로 규정하면서 제9호에서 지역권·지상권을 설정하거나 대여하고 받는 금품을 들고 있다.

(라) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 청구인들이 재개발조합에게 쟁점지하부분의 영구사용동의를 하고 대가를 받은 것이 부동산임대업으로 얻은 소득이라고 보고 부가가치세, 법인세, 소득세를 과세하였으므로 청구인들이 부동산임대업을 영위한 것인지를 보면, 부동산임대소득은 부동산에 지역권ㆍ지상권을 제외한 전세권 기타 권리를 설정하고 그 대가로 받는 것과 임대차계약 기타 방법에 의하여 물건 또는 권리를 사용 또는 수익하게 하고 그 대가를 받는 것을 의미하는바(대법원 2006.5.25. 선고 2004두10241 판결, 같은 뜻임), 청구인들이 재개발조합에게 쟁점지하부분의 영구사용동의를 하고 대가로 쟁점금액을 받은 것이 지상권을 설정하고 대가를 받은 것과 유사한 실질을 가진다고 하더라도 청구인들이 쟁점토지에 대하여 지상권설정등기를 하지 아니한 이상 지상권을 설정하고 대가를 받은 것으로 볼 수는 없으므로 청구인들이 재개발조합에게 쟁점지하부분을 사용하게 하고 그 대가를 받은 것은 부동산임대로 얻은 소득에 해당하며, 또한 비록 토지사용의 대가를 일시금으로 수수하였으나 토지사용기간이 계속되는 한 대가를 받고 토지를 사용하게 하는 부동산임대활동은 계속되는 것이므로 이를 사업활동인 부동산임대업에 따라 얻은 것이라고 볼 수 있을 것이다.

그렇다면 처분청이 청구인들이 부동산임대업의 활동으로 쟁점금액의 소득을 얻었다고 보고 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(4) 다음으로, 쟁점(2)에 대하여 살펴본다.

(가) 사업소득의 수입시기에 관하여 「소득세법 시행령」 제48조 제10호의4 가목은 자산을 임대하여 발생하는 사업소득의 경우 계약 등으로 정해진 지급일을 수입시기로 한다고 정하고 있고, 사업소득의 총수입금액 계산에 관하여 같은 령 제51조 제3항 제1호는 부동산을 임대하고 받은 선세금에 대한 총수입금액은 그 선세금을 계약기간의 월수로 나눈 금액의 각 과세기간의 합계액으로 한다고 정하고 있다. 한편, 용역의 공급시기에 관하여 「부가가치세법」 제9조 제2항같은 법 시행령 제22조는 통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때(제1호), 완성도기준지급·중간지급·장기할부 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때(2호)로 한다고 규정하고 있고, 부가가치세 과세표준의 계산에 관하여 같은 령 제48조 제5항은 사업자가 둘 이상의 과세기간에 걸쳐 부동산 임대용역을 공급하고 그 대가를 선불이나 후불로 받는 경우에는 해당 금액을 계약기간의 개월 수로 나눈 금액의 각 과세대상기간의 합계액을 공급가액으로 한다고 규정하고 있다.

(나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 쟁점금액을 부동산임대업에 따른 소득으로 본다고 하더라도 이를 임대기간으로 안분한 금액을 각 과세기간의 과세표준으로 삼아야 한다고 주장하나, 이 건과 같이 청구인이 재개발조합에게 토지의 일부를 영구사용하게 하고 대가를 일시금으로 받은 경우는 일반적인 선세금을 받은 경우와 달리 그 금액을 임대기간으로 안분하여 과세표준으로 삼는 것이 불가능하므로 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우 그 대가를 받기로 한 때를 용역의 공급시기로 정한 「부가가치세법 시행령」 제22조 제2호 및 계약으로 임대료 지급일을 정한 경우 그 지급일을 부동산임대소득의 수입시기로 정한 「소득세법 시행령」 제48조 제10호의4에 따라 임대료 지급일인 2012.3.9.을 그 수입시기로 하여 부가가치세 및 소득세를 각 과세함이 타당하다 할 것이다.

따라서 처분청이 쟁점금액의 공급가액을 2012년 제1기 부가가치세 과세표준 및 2012년 귀속 수입금액에 각 가산하여 청구인들에게 부가가치세 및 소득세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

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